債務(wù)重組是指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)，是目前企業(yè)較為常見的一項(xiàng)業(yè)務(wù)。新的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——債務(wù)重組》（以下簡稱新準(zhǔn)則）將債務(wù)重組分為五種方式，并規(guī)定不同債務(wù)重組方式的會計(jì)處理。2003年1月國家稅務(wù)總局發(fā)布了《企業(yè)債務(wù)重組所得稅處理辦法》（以下簡稱處理辦法），對企業(yè)在債務(wù)重組中如何正確計(jì)算企業(yè)所得稅作了相對應(yīng)的規(guī)定。新準(zhǔn)則和處理辦法對債權(quán)人與債務(wù)人債務(wù)重組收益（或損失）、所涉及資產(chǎn)的計(jì)稅成本、股權(quán)投資計(jì)稅成本等的確認(rèn)存在較大差異，債權(quán)人與債務(wù)人在計(jì)算所得稅時(shí)，應(yīng)根據(jù)債務(wù)重組的實(shí)際情況進(jìn)行納稅調(diào)整。
一、債務(wù)重組中債權(quán)人對債務(wù)人讓步的納稅調(diào)整
新準(zhǔn)則規(guī)定，債務(wù)重組中債權(quán)人對債務(wù)人讓步不需要進(jìn)行單獨(dú)確認(rèn)和核算，而是一并在債務(wù)賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、股權(quán)等賬面價(jià)值的差額中反映。這一差額，新準(zhǔn)則規(guī)定，債務(wù)人計(jì)入“資本公積”，債權(quán)人根據(jù)不同重組方式進(jìn)行處理。若收到的是現(xiàn)金，這一差額即為債權(quán)人的債務(wù)重組損失，應(yīng)作為當(dāng)期損失計(jì)入“營業(yè)外支出”；若收到的是非現(xiàn)金資產(chǎn)或轉(zhuǎn)為投資，則相應(yīng)增加接受資產(chǎn)和對外投資的賬面價(jià)值。處理辦法規(guī)定，債權(quán)人對債務(wù)人的讓步包括以低于債務(wù)計(jì)稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)等，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計(jì)稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值（包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)）的差額，應(yīng)確認(rèn)為債務(wù)重組所得（或損失），計(jì)入企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。因此，債權(quán)人和債務(wù)人應(yīng)結(jié)合債務(wù)重組方式確定讓步的金額，債務(wù)人應(yīng)將計(jì)入“資本公積”中屬于讓步的部分調(diào)增當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額；債權(quán)人應(yīng)根據(jù)收到資產(chǎn)進(jìn)行分別處理，若收到的是現(xiàn)金，則不需進(jìn)行納稅調(diào)整，若收到的是非現(xiàn)金資產(chǎn)或?qū)ν馔顿Y，則應(yīng)將非現(xiàn)金資產(chǎn)或投資的賬面價(jià)值中屬于讓步的部分調(diào)減當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。
二、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的納稅調(diào)整
�。ㄒ唬﹤鶆�(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的納稅調(diào)整
新準(zhǔn)則規(guī)定，債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項(xiàng)債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和的差額，確認(rèn)為資本公積或當(dāng)期損失。處理辦法規(guī)定，債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)分解為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)和以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得（或損失）。在進(jìn)行納稅調(diào)整時(shí)，還應(yīng)區(qū)分三種情況進(jìn)行處理：
1.債務(wù)人清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和與重組債務(wù)的賬面價(jià)值相同。這時(shí)，不存在債權(quán)人對債務(wù)人的讓步，只需要計(jì)算非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價(jià)值的轉(zhuǎn)讓所得，并進(jìn)行納稅調(diào)整。
例1：甲公司欠乙公司234000元，經(jīng)雙方協(xié)商，乙公司同意甲公司以A商品償還，該商品賬面價(jià)值190000元，公允價(jià)值200000元，增值稅額為34000元。甲、乙兩公司均為增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率為17％，假設(shè)債務(wù)重組中沒有發(fā)生增值稅以外的其他稅費(fèi)，則甲公司的會計(jì)處理為：
借：應(yīng)付賬款——乙公司 234000
貸：庫存商品——A商品 190000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 34000
資本公積 10000
甲公司在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，確認(rèn)轉(zhuǎn)讓商品的所得為10000元（200000－190000），債務(wù)重組所得為0（200000＋34000－234000），企業(yè)計(jì)入“資本公積”的10000元應(yīng)調(diào)增當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。
2.債務(wù)人清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和大于重組債務(wù)的賬面價(jià)值。這時(shí)，債務(wù)人在重組債務(wù)過程中存在債務(wù)重組損失，應(yīng)分別計(jì)算非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價(jià)值的轉(zhuǎn)讓所得和債務(wù)重組損失，并進(jìn)行納稅調(diào)整。
例2：若例1中A商品的公允價(jià)值為210000元，增值稅額為35700元，其他條件不變，則甲公司的會計(jì)處理為：
借：應(yīng)付賬款——乙公司 234000
貸：庫存商品——A商品 190000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 35700
資本公積 8300
甲公司轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)所得20000元（210000－190000），債務(wù)重組損失11700元（210000＋35700－234000）。由于甲公司沒有將轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)所得與債務(wù)重組損失分別核算，而是一并在“資本公積”中反映，因此，轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)所得應(yīng)調(diào)增當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額20000元，債務(wù)重組損失應(yīng)調(diào)減當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額11700元，合計(jì)調(diào)增應(yīng)納稅所得額8300元。
3.債務(wù)人清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和小于重組債務(wù)的賬面價(jià)值。這時(shí)，債務(wù)重組過程中存在債權(quán)人對債務(wù)人的讓步，應(yīng)分別計(jì)算非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價(jià)值的轉(zhuǎn)讓所得和債務(wù)重組讓步所得，并分別進(jìn)行納稅調(diào)整。
例3：若例1中A商品的公允價(jià)值為195000元，增值稅額為33150元，則甲公司的會計(jì)處理為：
借：應(yīng)付賬款——乙公司 234000
貸：庫存商品——A商品 190000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 33150
資本公積 10850
甲公司轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)所得5000元（195000－190000），債務(wù)重組所得5850元（234000－195000－33150），因此，調(diào)增應(yīng)納稅所得額合計(jì)為10850元。
從以上三種情況分析，可以得出如下結(jié)論：納稅調(diào)整的總額與企業(yè)計(jì)入“資本公積”的數(shù)額一致。