商品流通企業(yè)采用售價核算時的增值稅會計處理，是會計實務(wù)界討論的熱點之一。有的建議在“庫存商品”科目下設(shè)“商品”、“稅金”兩明細(xì)目，“商品進銷差價”科目下設(shè)“差價”和“進項稅額”明細(xì)目進行核算；有的建議仍使用“商品進銷差價”科目，除不含稅的售價與不含稅的進價金額之間的差價外，還應(yīng)增加銷售企業(yè)向消費者收取的增值稅（銷項稅額）：“商品銷售收入”先按交易額入賬，再在“商品銷售收入”科目借方?jīng)_減銷項稅額部分，使其不含增值稅，以達(dá)到調(diào)整商品銷售收入額之目的。
上述核算方法都明顯存在以下問題：
�、佟吧唐愤M銷差價”包含“差價”和“銷項稅額”兩個明細(xì)目，一個含稅，一個不含稅，不便于比較。
�、谏唐愤M銷差價所包含的不作為商品銷售收入的應(yīng)向消費者收取的增值稅額，與商品進銷差價的科學(xué)含義相悖。
�、塾捎诿坏扔谶M銷差價，其進銷差價率也不等于毛利率，限制了“商品進銷差價”和“商品進銷差價率”在會計核算和經(jīng)營管理中的作用，并造成有關(guān)概念之間關(guān)系紊亂。
�、茉斐蓵嫼怂愎ぷ鲝�(fù)雜化。
一、增設(shè)科目及相關(guān)科目的核算內(nèi)容
為了克服上述核算的缺陷，筆者建議在堅持采用售價核算的基礎(chǔ)上，以商品不含稅價差額作為進銷差價，增設(shè)“應(yīng)抵稅金”科目，完善“商品銷售收入”、“庫存商品”等相關(guān)科目的核算內(nèi)容，以滿足核算與管理的需要。
�、佟皯�(yīng)抵稅金”為一級科目，核算企業(yè)庫存商品中尚未實現(xiàn)銷售部分對應(yīng)的銷項稅額，即商品待實現(xiàn)的銷售額與適用增值稅稅率的乘積，屬備抵類科目。
�、凇皫齑嫔唐贰笨颇繕�(gòu)成包含三項：一是商品的進價金額；二是商品的進銷差價金額（這兩項之和即是商品的銷售金額）；三是尚未實現(xiàn)銷售的銷項稅額，即應(yīng)抵稅金部分。
�、邸吧唐蜂N售收入”科目貸方發(fā)生額僅包含企業(yè)獲得的商品銷售收入（不含稅的銷售收入）。
�、堋吧唐愤M銷差價”為商品的銷售價格（不含稅）與購進價格之差，即商品的毛利。
二、操作實例
（一）一般納稅人企業(yè)的會計核算
1.進貨的核算。某商業(yè)零售企業(yè)購進商品一批，對方出具的增值稅專用發(fā)票上注明價款100萬元，稅額17萬元。購進商品款項通過銀行支付。該批商品當(dāng)月到達(dá)驗收入庫，進銷差價率為15％，適用增值稅稅率為17％。則：
購進商品支付款項時，
借：商品采購 100萬元，
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進項稅額）17萬元；
貸：銀行存款 117萬元。
商品驗收入庫時，
借：庫存商品 134.55萬元［100×（1＋15％）×（1＋17％）］；
貸：商品采購 100萬元，
商品進銷差價 15萬元（100×15％），
應(yīng)抵稅金19.55萬元。
2.銷售收入的核算。若該企業(yè)本月實現(xiàn)銷售金額為93.60萬元（含向購買者收取的銷項稅額），收到的貨款已存入銀行。則：
借：銀行存款 93.60萬元；
貸：商品銷售收入 80萬元，
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 13.60萬元。
3.結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本、應(yīng)抵稅金。在進行上述會計處理的同時，按商品不含稅的售價金額結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本，按上筆分錄的銷項稅額（含稅售價金額與不含稅售價金額之差）沖轉(zhuǎn)“應(yīng)抵稅金”科目。借：商品銷售成本80萬元，應(yīng)抵稅金13.60萬元；貸：庫存商品93.60萬元。
4.結(jié)轉(zhuǎn)進銷差價。月末結(jié)轉(zhuǎn)進銷差價時，仍然采用《商品流通企業(yè)會計制度》規(guī)定的計算方法進行計算和分?jǐn)�，但需注意的是，�?yīng)將期末“庫存商品”科目余額部分調(diào)整為不含稅的余額來計算差價率，即：差價率＝月末分?jǐn)偳啊吧唐愤M銷差價”科目余額÷［本月“商品銷售收入”貸方發(fā)生額＋月末“庫存商品”科目余額÷（1＋適用增值稅稅率）］×100％。本月已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M銷差價＝本月“商品銷售收入”科目貸方發(fā)生額×差價率。
假設(shè)本題無期初余額，則：差價率＝15÷［80＋（134.55－93.60）÷（1＋17％）］×100％＝13.04％。本月銷售商品應(yīng)分?jǐn)偛顑r額＝80×13.04％＝10.43（萬元），
會計分錄為：
借：商品進銷差價 10.43萬元；
貸：商品銷售成本 10.43萬元。
5.結(jié)轉(zhuǎn)利潤。將“商品銷售收入”、“商品銷售成本”科目余額分別轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目的貸方和借方。
借：商品銷售收入 80萬元；
貸：本年利潤 80萬元。
借：本年利潤 69.57萬元（80－10.43）；
貸：商品銷售成本 69.57萬元。
6.在資產(chǎn)負(fù)債表上列示。編制資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)將“庫存商品”科目借方余額抵減“商品進銷差價”科目貸方余額，同時扣除“應(yīng)抵稅金”科目貸方余額，然后再與有關(guān)項目進行合并，將結(jié)果數(shù)填入該表的“存貨”項目。本例庫存商品進價成本為30.43萬元［（134.55－93.60）－（15－10.43）－（19.55－13.60）］。
（二）小規(guī)模納稅人企業(yè)的會計核算
若上例中該企業(yè)是小規(guī)模納稅人（增值稅征收率6％），則無需設(shè)置“應(yīng)抵稅金”科目，其會計處理如下：
1.進貨的核算。購進商品時，
借：商品采購 117萬元；
貸：銀行存款 117萬元。
商品驗收入庫時，
借：庫存商品 134.55萬元［117×（1＋15％）］；
貸：商品采購 117萬元，
商品進銷差價 17.55萬元（117×15％）。
2.銷售收入的核算。商品銷售收入＝93.60÷（1＋6％）＝88.30（萬元），應(yīng)交增值稅額＝88.30×6％＝5.30（萬元）。
借：銀行存款 93.60萬元；
貸：商品銷售收入 88.30萬元，
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 5.30萬元。
3.結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。
借：商品銷售成本 93.60萬元；
貸：庫存商品 93.60萬元。
4.結(jié)轉(zhuǎn)進銷差價。差價率＝17.55÷［88.30＋（134.55－93.60）÷（1＋6％）］×100％＝13.83％。
本月銷售商品應(yīng)分?jǐn)偛顑r額＝本月“商品銷售收入”貸方發(fā)生額×差價率＝88.30×13.83％＝12.21（萬元）。
借：商品進銷差價 12.21萬元；
貸：商品銷售成本 12.21萬元。
5.結(jié)轉(zhuǎn)利潤。
借：商品銷售收入 88.30萬元；
貸：本年利潤 88.30萬元。
借：本年利潤 81.39萬元；
貸：商品銷售成本 81.39萬元（93.60－12.21）。
三、小結(jié)
上述會計處理既保證了售價核算方法和商品實物管理制度的實施，從而滿足《增值稅暫行條例》的要求，又符合一般會計核算的原則。
1.增設(shè)“應(yīng)抵稅金”一級科目，符合會計準(zhǔn)則及會計制度關(guān)于“在不影響會計核算和會計報表指標(biāo)匯總，以及對外提供統(tǒng)一的會計報表格式的前提下，可以根據(jù)實際情況自行增設(shè)、減少或合并某些會計科目”的規(guī)定。
2.使用“應(yīng)抵稅金”科目后，其對應(yīng)關(guān)系明確、清晰，較分別增設(shè)兩個二級科目更為簡便、直觀，易理解、易操作，能減少會計核算工作量，更有利于查賬、用賬。
3.對“商品進銷差價”的處理，較進銷差價中含銷項稅額的做法更能確切地反映商品進銷差價的本意，體現(xiàn)出經(jīng)營毛利，有利于按商品類別核算進銷差價，方便了對商品的分類管理，能提高管理效率，而且符合《商品流通企業(yè)會計制度》對進銷差價的核算要求。