摘要：國有企業(yè)業(yè)務(wù)經(jīng)營大規(guī)模、復(fù)雜化、資產(chǎn)重組日益頻繁、股權(quán)轉(zhuǎn)讓活躍及經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)加大等改革和發(fā)展的時(shí)代特點(diǎn)，決定了健全國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度的緊迫性和必要性。應(yīng)建立現(xiàn)代企業(yè)制度；協(xié)調(diào)統(tǒng)一內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)規(guī)制，建立與現(xiàn)代企業(yè)制度相適應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)模式；改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)方法，提高審計(jì)人員素質(zhì)，不斷提高審計(jì)質(zhì)量等措施是當(dāng)前及今后健全國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度的重要對策。

　　關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì)；國企改革；現(xiàn)代企業(yè)制度

　　改革開放30年來，伴隨著我國經(jīng)濟(jì)高速增長，國有企業(yè)改革已經(jīng)取得了一些令人矚目的成績。但目前國有企業(yè)依然存在著經(jīng)營管理效率低下、國有資產(chǎn)流失嚴(yán)重、財(cái)務(wù)信息失真、企業(yè)行為失控等問題。隨著我國經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)必須適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，進(jìn)而推動(dòng)國企改革的順利進(jìn)行。正確認(rèn)識國有企業(yè)改革與內(nèi)部審計(jì)的形勢，健全國企內(nèi)部審計(jì)制度，是當(dāng)前值得認(rèn)真思考的問題。

　　一、國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的現(xiàn)狀與問題

　　內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，旨在增加價(jià)值和改善組織的運(yùn)營。它通過應(yīng)用系統(tǒng)的規(guī)范的方法，評價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。《審計(jì)法》規(guī)定，國有資產(chǎn)占控股地位或者主導(dǎo)地位的國有企業(yè)可以設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容主要包括企業(yè)及下屬全資子公司的資產(chǎn)、負(fù)債、損益的真實(shí)性、國有資產(chǎn)的保值增值、下屬單位及部門領(lǐng)導(dǎo)重大經(jīng)濟(jì)決策責(zé)任、企業(yè)和個(gè)人遵守國家財(cái)經(jīng)法紀(jì)情況等方面。

　　不同于西方的內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生于公司多層經(jīng)營管理的內(nèi)在需要，我國內(nèi)部審計(jì)的建立多是行政干預(yù)的結(jié)果，帶有濃厚的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)烙印。隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展進(jìn)入了一個(gè)特殊的歷史時(shí)期。當(dāng)前，部分企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)能夠抓住企業(yè)改革的機(jī)遇，取得了較好的發(fā)展，在企業(yè)中有地位、有威信；而有的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作卻出現(xiàn)了嚴(yán)重的“滑坡”，機(jī)構(gòu)被撤并，人員被分流，還有的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)人員偏少，沒地位、沒作為，雖有若無，不起作用。也就是說，目前我國內(nèi)部審計(jì)工作“兩極”分化嚴(yán)重。由于我國內(nèi)部審計(jì)制度脫胎于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，從內(nèi)部審計(jì)的理論、組織、方法等方面已經(jīng)不能適應(yīng)深化國企改革的要求，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

　　(一)我國內(nèi)部審計(jì)理論滯后。隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)行，我國內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐也取得了較大發(fā)展，但理論滯后問題較為突出。在內(nèi)部審計(jì)的基礎(chǔ)理論方面，如，內(nèi)審的目標(biāo)、職能、原則等尚未形成一套符合我國國情和現(xiàn)代企業(yè)制度要求的理論體系；而實(shí)務(wù)理論方面，如，經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)、企業(yè)集團(tuán)審計(jì)、比價(jià)審計(jì)的有關(guān)理論的廣度和深度也不夠，以致理論落后于實(shí)踐，指導(dǎo)意義被淡化。此外，國家對內(nèi)部審計(jì)的立法也相對滯后。近年來雖然也陸續(xù)頒布一些與內(nèi)部審計(jì)有關(guān)的政策法規(guī)，如《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》，但獨(dú)立的法律還是空白。同時(shí)這些政策法規(guī)內(nèi)容不完善，如，對其他上市公司的內(nèi)部審計(jì)制度沒有作出明確要求，沒有懲罰性措施，形不成足夠的威懾力等。

　　(二)我國內(nèi)部審計(jì)制度的建立屬強(qiáng)制性制度變遷，受行政干預(yù)嚴(yán)重。成熟有效的內(nèi)部審計(jì)制度是由企業(yè)內(nèi)部管理的需要自發(fā)產(chǎn)生的，具有相對的獨(dú)立性。我國內(nèi)部審計(jì)是1984年在政府的推動(dòng)下首先在一些具有骨干作用的大型國營企業(yè)中建立起來的。其建立的初衷是把內(nèi)部審計(jì)作為加強(qiáng)國家對企業(yè)審計(jì)監(jiān)督的補(bǔ)充手段，旨在提高國有資產(chǎn)的使用效率和經(jīng)濟(jì)利益，而不是出于企業(yè)內(nèi)部管理進(jìn)一步完善的需要。1995年7月審計(jì)署發(fā)布了《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》，再次明確了應(yīng)當(dāng)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的單位及內(nèi)部審計(jì)的職權(quán)、審計(jì)領(lǐng)域等。在我國內(nèi)部審計(jì)建立和完善的過程中，政府對其進(jìn)行了強(qiáng)有力的干預(yù)。而作為非完全獨(dú)立主體的國有企業(yè)，對內(nèi)部審計(jì)的安排只能被動(dòng)地接受。

　　(三)當(dāng)前我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)技術(shù)、方法落后，審計(jì)人員專業(yè)結(jié)構(gòu)不合理、整體素質(zhì)不高。隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的逐步建立，特別是在通訊、計(jì)算機(jī)技術(shù)等高科技的幫助下，企業(yè)管理方法也在不斷創(chuàng)新。在這種情況下，內(nèi)部審計(jì)工作在技術(shù)手段和方式方法上也必須不斷完善。但當(dāng)前我國國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)還普遍存在著事后審計(jì)、靜態(tài)審計(jì)和現(xiàn)場審計(jì)單一的落后方法，已經(jīng)不能適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的需要。此外，在發(fā)達(dá)國家，內(nèi)部審計(jì)是一種很專業(yè)的職業(yè)，有專門的職業(yè)團(tuán)體，推行注冊內(nèi)部審計(jì)師考試和授證制度。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員也是經(jīng)過嚴(yán)格的選拔后任用的，提供培訓(xùn)的機(jī)會(huì)，建立業(yè)績評價(jià)制度，同時(shí)內(nèi)部審計(jì)部門除了內(nèi)部審計(jì)師外，還包括了為數(shù)不少的其他領(lǐng)域的專家，如，電子計(jì)算機(jī)專家、律師等人才。相比較而言，我國現(xiàn)有內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)結(jié)構(gòu)不合理，基本上都是財(cái)會(huì)專業(yè)，在經(jīng)營管理方面有所欠缺。有調(diào)查顯示，我國內(nèi)部審計(jì)人員中71％以上是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和審計(jì)專業(yè)，法律、統(tǒng)計(jì)、金融及企業(yè)管理專業(yè)的占14％，機(jī)械制造和建筑專業(yè)的各占4％。

　　二、健全國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度的必要性

　　當(dāng)前，國有企業(yè)改革進(jìn)入一個(gè)新的階段，具有與以往改革不同的時(shí)代特點(diǎn)：國有企業(yè)改革是出資人主導(dǎo)的改革，是“共擔(dān)成本”的改革，是總體性改革，是大規(guī)模的重組改革，是規(guī)范性改革。國有企業(yè)改革的重點(diǎn)應(yīng)是完善激勵(lì)制度，完善公司治理結(jié)構(gòu)，推進(jìn)國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)多元化，加快國有資源的優(yōu)化配置，完善國有資產(chǎn)監(jiān)管體制。隨著國企改革的深入，現(xiàn)代企業(yè)制度逐步建立起來，國有企業(yè)經(jīng)營機(jī)制和管理體制發(fā)生了重大變革，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)必定要順應(yīng)這一趨勢而進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，以適應(yīng)并推動(dòng)國有企業(yè)的改革與發(fā)展。國有企業(yè)改革和發(fā)展的時(shí)代特點(diǎn)決定了健全國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度的緊迫性和必要性。

　　(一)國有企業(yè)業(yè)務(wù)經(jīng)營大規(guī)模、復(fù)雜化。當(dāng)前，國有企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)規(guī)模和復(fù)雜程度不斷加大，審計(jì)人員承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就相應(yīng)地增大。有時(shí)候雖然能搜集到很多有力的審計(jì)證據(jù)，但仍難以證明其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)。在此種情形下，往往要冒很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　(二)國有企業(yè)資產(chǎn)重組日益頻繁。近年來，國有企業(yè)的資產(chǎn)重組越來越多，有剝離、收購或兩者混合等多種形式。不論采取何種形式，都有可能產(chǎn)生很多問題。如，股權(quán)變更的標(biāo)志，如何確定重組購買日，重組相關(guān)公司的有效資產(chǎn)與不良資產(chǎn)的計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是否一致，資產(chǎn)置換、注入有效資產(chǎn)、剝離不良資產(chǎn)、剝離非經(jīng)營性資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理是否合法、合規(guī)和公允，被購并方的債權(quán)債務(wù)是否真實(shí)等。最關(guān)鍵的是，國有資產(chǎn)在重組過程中是否實(shí)現(xiàn)了保值增值，是否存在國有資產(chǎn)流失現(xiàn)象。

　　(三)國有企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓活躍。國企改革過程中，股權(quán)轉(zhuǎn)讓事宜也是值得審計(jì)人員予以關(guān)注的一個(gè)重要方面。如，有的企業(yè)或個(gè)人為達(dá)到一定的目的，進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)不按規(guī)定執(zhí)行或采用各種貌似合規(guī)的手段，將國有股權(quán)低價(jià)轉(zhuǎn)讓或以高價(jià)接受非國有股份，造成國有資產(chǎn)的流失和損失。

　　(四)競爭導(dǎo)致國有企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)加大。市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展將國有企業(yè)推向市場，企業(yè)間競爭日趨激烈，經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)加大，對企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作提出了更高要求，也帶來了更大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)將不能只是對過去的既定事項(xiàng)進(jìn)行審查，而要借助于各種信息預(yù)測企業(yè)的盈利能力、償債能力和持續(xù)經(jīng)營能力等。

　　三、健全國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度的對策

　　內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)自我約束和監(jiān)督機(jī)制的重要組成部分，是建立現(xiàn)代企業(yè)制度的一個(gè)重要標(biāo)志，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)則是企業(yè)轉(zhuǎn)換經(jīng)營機(jī)制、適應(yīng)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)、建立現(xiàn)代企業(yè)制度的客觀需要。

　　(一)建立現(xiàn)代企業(yè)制度。內(nèi)部審計(jì)無法發(fā)揮應(yīng)有作用的根源在于沒有建立起現(xiàn)代企業(yè)制度，因此，建立現(xiàn)代企業(yè)制度是內(nèi)部審計(jì)制度運(yùn)行的首要條件，這主要包括三個(gè)方面：一是企業(yè)必須是獨(dú)立自主、自負(fù)盈虧的法人實(shí)體，在獨(dú)立的法人財(cái)產(chǎn)的基礎(chǔ)上營運(yùn)。二是產(chǎn)權(quán)界定清晰，即要明確投資者對企業(yè)的法人財(cái)產(chǎn)的股權(quán)。對國有企業(yè)而言，產(chǎn)權(quán)改革的目標(biāo)是由單一的國家所有逐漸向多元投資主體共同所有演進(jìn)，這應(yīng)根據(jù)企業(yè)不同的經(jīng)營情況和性質(zhì)逐步進(jìn)行。三是在產(chǎn)權(quán)界定清晰的基礎(chǔ)上，建立現(xiàn)代企業(yè)的法人治理結(jié)構(gòu)，即由所有者、董事會(huì)和高級經(jīng)理人員組成的組織結(jié)構(gòu)，在這種結(jié)構(gòu)中三者之間形成一種制衡關(guān)系，對企業(yè)進(jìn)行有效的監(jiān)督和激勵(lì)。此外，完善的內(nèi)部審計(jì)制度還需要有發(fā)達(dá)的資本市場支持。我國目前主要以銀行為主導(dǎo)的間接融資體制尚不能對企業(yè)形成有效的約束，因此應(yīng)發(fā)展證券市場的直接融資機(jī)制，包括規(guī)范和完善股票債券市場，培育分層次的市場交易體系，允許國有股和法人股上市流通等，促進(jìn)企業(yè)行為的規(guī)范化。同時(shí)還要培育相應(yīng)的經(jīng)理人市場、企業(yè)并購市場、中介服務(wù)市場等市場體系。

　　(二)協(xié)調(diào)統(tǒng)一內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)規(guī)制，建立與現(xiàn)代企業(yè)制度相適應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)模式。近些年，作為完善與發(fā)展內(nèi)部審計(jì)規(guī)制的重要舉措，國家審計(jì)署發(fā)布了新的《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》，中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)也相繼制定了《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》、《內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》及20余項(xiàng)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則。此外，相關(guān)法律法規(guī)對內(nèi)部審計(jì)也做出了相應(yīng)規(guī)定。但從我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)狀及發(fā)展趨勢分析，這些規(guī)制遠(yuǎn)不能滿足實(shí)際需要，急需在實(shí)踐中積極借鑒國外先進(jìn)的經(jīng)驗(yàn)，緊密結(jié)合公司制企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置、內(nèi)部審計(jì)人員的配備、內(nèi)部審計(jì)程序與方法的建立、內(nèi)部審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的制定，以及內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督等問題，尋求各法律法規(guī)的協(xié)調(diào)與統(tǒng)一，以制定出較為健全有效的內(nèi)部審計(jì)規(guī)范體系，以通過具體規(guī)制強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)的地位和責(zé)任，確保內(nèi)部審計(jì)工作的正常開展及其作用的充分發(fā)揮。目前，股份制企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的組織模式按隸屬關(guān)系分，主要有以下幾種：監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的組織模式、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的組織模式、董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的組織模式。筆者認(rèn)為董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的組織模式是比較理想的模式。因?yàn)樵诙聲?huì)領(lǐng)導(dǎo)的組織模式下，內(nèi)部審計(jì)能夠保持較高的獨(dú)立性、權(quán)威性。由于董事會(huì)實(shí)行集體討論決定制會(huì)影響內(nèi)部審計(jì)的正常進(jìn)行。為解決這一問題，可在董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)，審計(jì)委員會(huì)由執(zhí)行董事和內(nèi)審人員組成，內(nèi)審機(jī)構(gòu)在審計(jì)委員會(huì)的領(lǐng)導(dǎo)下進(jìn)行工作。

　　(三)改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)方法，提高審計(jì)人員素質(zhì)，不斷提高審計(jì)質(zhì)量。隨著企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的多元化和企業(yè)管理的現(xiàn)代化，以往落后的審計(jì)方法已不能對企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)作出全面、科學(xué)、及時(shí)、準(zhǔn)確的評價(jià)，因此新的形勢要求企業(yè)內(nèi)部逐步實(shí)現(xiàn)三個(gè)轉(zhuǎn)變：從單一的事后審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)槭潞髮徲?jì)與事中審計(jì)、事前審計(jì)相結(jié)合；從單一的靜態(tài)審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)殪o態(tài)審計(jì)與動(dòng)態(tài)審計(jì)相結(jié)合，從單一的現(xiàn)場審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)場審計(jì)與遠(yuǎn)程審計(jì)、非現(xiàn)場審計(jì)相結(jié)合。

　　隨著內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域的擴(kuò)大和審計(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜化，合格的內(nèi)部審計(jì)師不僅要精通會(huì)計(jì)知識，而且還要了解掌握其他方面的知識。因此有必要采取一些提高內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)的措施。如，對內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)行后續(xù)教育，像注冊會(huì)計(jì)師考試那樣設(shè)置內(nèi)部審計(jì)師篩選制度。在企業(yè)進(jìn)行信息化管理的建設(shè)過程中，內(nèi)審人員還要懂得利用計(jì)算機(jī)審計(jì)，掌握計(jì)算機(jī)操作技能，熟悉企業(yè)所使用的專業(yè)軟件的設(shè)置與使用，包括評價(jià)軟件系統(tǒng)的內(nèi)部控制，采取有效的方法獲取所需要的數(shù)據(jù)并進(jìn)行分析處理，以此提高審計(jì)工作質(zhì)量。