職業(yè)判斷是專業(yè)人員在執(zhí)業(yè)過程中，根據(jù)事物的發(fā)展和變化，以其所掌握的專業(yè)理論知識和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)作出的合理判斷，它廣泛存在于各個行業(yè)和領(lǐng)域。會計(jì)職業(yè)判斷是指會計(jì)人員面臨不確定會計(jì)事項(xiàng)，根據(jù)交易或事項(xiàng)的性質(zhì)、實(shí)質(zhì)和結(jié)果等，依據(jù)一定的職業(yè)規(guī)則和積累的經(jīng)驗(yàn)，對具體的會計(jì)事項(xiàng)作出分析、判斷、選擇和決策。廣義的會計(jì)職業(yè)判斷包含管理人員職業(yè)判斷和會計(jì)人員職業(yè)判斷。會計(jì)職業(yè)判斷是一種主觀行為，判斷的結(jié)論不僅依賴于判斷人員的專業(yè)勝任能力，更依賴于管理層的利益取向。
一、會計(jì)職業(yè)判斷的必然性
1.會計(jì)實(shí)務(wù)工作中管理當(dāng)局利益激勵的驅(qū)動。研究發(fā)現(xiàn)，在對那些同時發(fā)行A、B股公司所提供的財(cái)務(wù)報(bào)告剔除主要與職業(yè)判斷相關(guān)的項(xiàng)目（呆壞賬準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)折舊、減值準(zhǔn)備等）差異后，A、B股報(bào)告利潤之間不存在顯著性差異，這說明會計(jì)信息的差異更多地來自于會計(jì)職業(yè)判斷。在中國資本市場上，公司保牌、配股都是以會計(jì)信息，特別是利潤信息為基準(zhǔn)的，這為公司管理當(dāng)局利用會計(jì)職業(yè)判斷操縱利潤信息提供了利益激勵；實(shí)證會計(jì)所支持的三大假設(shè)（管理當(dāng)局報(bào)酬計(jì)劃、債務(wù)契約、政治成本）是公司管理當(dāng)局利用會計(jì)職業(yè)判斷操縱利潤的其他利益激勵。管理當(dāng)局因?yàn)椴煌睦麧櫦疃x擇不同的會計(jì)政策，甚至通過不同的交易結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)與安排，達(dá)到在賬面上滿足相應(yīng)激勵的利潤要求。這種利用會計(jì)職業(yè)判斷的空間來操縱會計(jì)信息的行為，被稱為“會計(jì)職業(yè)判斷噪音”。
2.會計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)在的局限性。2006年2月15日，財(cái)政部發(fā)布了新會計(jì)準(zhǔn)則體系，具體包括1項(xiàng)基本會計(jì)準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則，將從2007年1月1日起適用于上市公司。從具體內(nèi)容上看，我國新頒布的會計(jì)準(zhǔn)則與國際會計(jì)準(zhǔn)則更加趨同，標(biāo)志著中國會計(jì)準(zhǔn)則國際化進(jìn)程的實(shí)質(zhì)性突破。但是，新會計(jì)準(zhǔn)則只是對會計(jì)工作提供了指導(dǎo)和方向，并沒有也不可能囊括所有的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，特別是對以前沒有遇到過的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，更是只提供了一些會計(jì)原則和會計(jì)處理方法供會計(jì)人員選擇，在這種情況下，必然要求會計(jì)人員提高會計(jì)職業(yè)判斷的能力和水平。另外，盡管38個具體準(zhǔn)則基本上涵蓋了現(xiàn)階段各類企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的一般情況，但是在具體企業(yè)中還可能存在某些特殊經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，這些業(yè)務(wù)暫時沒有具體準(zhǔn)則來規(guī)范，會計(jì)人員只能根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則的精神對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行判斷和處理。
二、新會計(jì)準(zhǔn)則中涉及會計(jì)職業(yè)判斷的內(nèi)容
1.新會計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費(fèi)用四個會計(jì)要素的概念界定引入了經(jīng)濟(jì)利益流入流出的概念。其中的確認(rèn)條件均采用了“很可能”的標(biāo)準(zhǔn)。“很可能”究竟有多大比例，或有什么其他必要條件？需要會計(jì)人員進(jìn)行具體的職業(yè)判斷。
2.新會計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于現(xiàn)值的計(jì)算需要“預(yù)計(jì)所產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量”和一個合理的折現(xiàn)率，其中“預(yù)計(jì)所產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量”需要會計(jì)人員根據(jù)各項(xiàng)生產(chǎn)經(jīng)營活動的實(shí)際狀況以及未來經(jīng)營環(huán)境的變化趨勢來預(yù)測判斷。而折現(xiàn)率是反映當(dāng)前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率，也是企業(yè)在購置或投資資產(chǎn)時所要求的必要報(bào)酬率。其中的“資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)”、“所要求的必要報(bào)酬率”留給會計(jì)人員一定的職業(yè)判斷空間。
3.公允價值的應(yīng)用采用了適度和謹(jǐn)慎的態(tài)度。新會計(jì)準(zhǔn)則體系在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換等方面均謹(jǐn)慎地采用了公允價值，成為新會計(jì)準(zhǔn)則的一大亮點(diǎn)。公允價值是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。公允價值的使用需要依靠活躍的交易市場以及會計(jì)人員較高的職業(yè)判斷力，稍有不慎，就有可能成為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤的手段。
4.在非貨幣性資產(chǎn)交換時，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計(jì)入當(dāng)期損益的兩個前提條件，即該項(xiàng)交換必須具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計(jì)量。這里的商業(yè)實(shí)質(zhì)必須是換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同，或者是換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的。對非貨幣性資產(chǎn)交換的商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷存在一定的彈性空間。
5.在確定是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。關(guān)于關(guān)聯(lián)方關(guān)系的判斷，我國新會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了一定程度的深化和細(xì)化，規(guī)定一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊�，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的，�?gòu)成關(guān)聯(lián)方。國有企業(yè)只有存在投資關(guān)系而且以一方對另一方有一定影響并存在一定的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的情況下，才視為關(guān)聯(lián)方。這里的“重大影響”和“一定的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系”如何量化判斷，需要會計(jì)人員進(jìn)行相應(yīng)的職業(yè)判斷。而且新會計(jì)準(zhǔn)則對關(guān)聯(lián)方交易類型采用了列舉式，隨著經(jīng)濟(jì)技術(shù)的發(fā)展，對于企業(yè)有可能出現(xiàn)的其他交易類型如何判斷其關(guān)聯(lián)性，也需要進(jìn)行會計(jì)職業(yè)判斷。
6.財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)。對于具體的控制類型，新準(zhǔn)則采用了列舉式，對于準(zhǔn)則沒有列舉的控制類型需要進(jìn)行會計(jì)職業(yè)判斷。另外，新準(zhǔn)則還規(guī)定在同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法，非同一控制下的企業(yè)合并采用購買法。同一控制下的企業(yè)合并是指參與各方的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的�！胺菚簳r性”以多長時間為準(zhǔn)？需要進(jìn)行會計(jì)職業(yè)判斷。
7.“企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了時進(jìn)行減值測試。商譽(yù)應(yīng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試”，新準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值測試中引入了資產(chǎn)組的概念，提供了更科學(xué)可行的確定可收回金額的方式�！捌髽I(yè)難以對單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否是獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)�！毙聹�(zhǔn)則提出了總部資產(chǎn)的概念，并規(guī)定按照相關(guān)資產(chǎn)組進(jìn)行減值測試的方法�？偛抠Y產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。關(guān)于“可收回金額”、“資產(chǎn)組”和“總部資產(chǎn)”的界定需要會計(jì)人員進(jìn)行相應(yīng)的職業(yè)判斷。
8.“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯，但確定前期差錯累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外”，“前期差錯通常包括計(jì)算錯誤、應(yīng)用會計(jì)政策錯誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資產(chǎn)盤盈等”。這里所稱“前期差錯是指重要的前期差錯以及雖然不重要但故意造成的前期差錯。前期差錯的重要程度，需要會計(jì)人員根據(jù)差錯的性質(zhì)和金額進(jìn)行具體的會計(jì)職業(yè)判斷。
9.符合借款費(fèi)用資本化條件的資產(chǎn)是指“需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到預(yù)定可 使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)”。會計(jì)人員可根據(jù)企業(yè)購建或生產(chǎn)實(shí)際情況以及重要性原則的實(shí)質(zhì)內(nèi)容來判斷。關(guān)于“達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)”，新準(zhǔn)則給出了較詳細(xì)的判斷標(biāo)準(zhǔn)，但現(xiàn)實(shí)生產(chǎn)活動是千變?nèi)f化、錯綜復(fù)雜的，若有超出準(zhǔn)則規(guī)定的情況，則需要會計(jì)人員進(jìn)行專門的職業(yè)判斷。
三、提高會計(jì)人員職業(yè)判斷能力的對策
1.優(yōu)化會計(jì)職業(yè)判斷的環(huán)境。首先，應(yīng)加快會計(jì)人才市場的培育和完善，規(guī)范會計(jì)職業(yè)體系，提高會計(jì)服務(wù)水平，提升會計(jì)行業(yè)的競爭力，建立健全執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，防范執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，發(fā)揮會計(jì)服務(wù)職能，規(guī)范服務(wù)主體，引進(jìn)行業(yè)自律機(jī)制，獨(dú)立、公正、客觀地承擔(dān)社會責(zé)任。其次，不斷探索研究會計(jì)新理論，重視對職業(yè)判斷的研究。新經(jīng)濟(jì)時代，傳統(tǒng)的會計(jì)理論受到?jīng)_擊，要求會計(jì)理論界結(jié)合新實(shí)務(wù)不斷創(chuàng)新會計(jì)理論。應(yīng)借鑒發(fā)達(dá)國家會計(jì)職業(yè)判斷的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，去其糟粕，取其精華，不斷豐富和充實(shí)我國會計(jì)理論，加快會計(jì)理論的發(fā)展和會計(jì)體系的完善。再次，單位及有關(guān)部門對會計(jì)人員應(yīng)實(shí)行嚴(yán)格的內(nèi)部管理制度，對不遵守職業(yè)道德，濫用職權(quán)，濫用職業(yè)判斷給單位和社會造成不良影響或損失的，要嚴(yán)加懲處，甚至追究法律責(zé)任；對嚴(yán)守法紀(jì)，正確運(yùn)用職業(yè)判斷，工作效率高的會計(jì)人員應(yīng)嘉獎。最后，適應(yīng)會計(jì)電算化、信息化的要求，開發(fā)應(yīng)用“管理型”會計(jì)軟件，使會計(jì)信息系統(tǒng)功能上實(shí)現(xiàn)綜合化，技術(shù)上集成化，使會計(jì)人員能按標(biāo)準(zhǔn)實(shí)施規(guī)范的職業(yè)判斷，防范判斷風(fēng)險(xiǎn)，從而為會計(jì)職業(yè)判斷提供良好的外圍環(huán)境。
2.提高會計(jì)人員的綜合素質(zhì)。以新會計(jì)準(zhǔn)則體系培訓(xùn)為契機(jī)，將國際上先進(jìn)的會計(jì)理念和會計(jì)方法傳授給會計(jì)人員，將有利于提高會計(jì)人員的執(zhí)業(yè)水平。會計(jì)人員應(yīng)重視基礎(chǔ)理論的學(xué)習(xí)，特別是要以新的會計(jì)準(zhǔn)則培訓(xùn)為切入點(diǎn)，改進(jìn)知識結(jié)構(gòu)，培養(yǎng)分析和解決問題的能力，在制度、準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)熟練地進(jìn)行專業(yè)判斷，作出合理的選擇。
3.改革高等院校的會計(jì)教育。一是重視對學(xué)生綜合素質(zhì)和能力的全面培養(yǎng)。包括建立符合知識經(jīng)濟(jì)時代的課程體系；堅(jiān)持“寬口徑、厚基礎(chǔ)”的原則，加強(qiáng)基礎(chǔ)理論教育；廣泛開展案例分析教學(xué)和社會實(shí)踐活動；重視校內(nèi)、校外會計(jì)專業(yè)的崗位實(shí)習(xí)；建立一支具有創(chuàng)新精神和能力的高素質(zhì)教師隊(duì)伍等，從而培養(yǎng)學(xué)生的綜合判斷能力、應(yīng)變能力，適應(yīng)社會發(fā)展的需要。二是在各種會計(jì)技能考試中，相應(yīng)增加會計(jì)職業(yè)判斷科目或題目，作為提高會計(jì)人員職業(yè)判斷能力的必要手段。
4.提高會計(jì)人員解決實(shí)際問題的能力。會計(jì)職業(yè)判斷能力是職業(yè)培養(yǎng)、職業(yè)訓(xùn)練的結(jié)果。它是在會計(jì)實(shí)踐中通過持續(xù)、不間斷地培養(yǎng)和訓(xùn)練，不斷積累起來的。企業(yè)應(yīng)打破會計(jì)崗位終身制，實(shí)行崗位輪換制，使會計(jì)人員全面掌握各生產(chǎn)、經(jīng)營環(huán)節(jié)的成本費(fèi)用構(gòu)成，根據(jù)不同生產(chǎn)、經(jīng)營環(huán)節(jié)和費(fèi)用的性質(zhì)進(jìn)行職業(yè)判斷。
5.提高會計(jì)人員職業(yè)道德水平。會計(jì)職業(yè)判斷的專業(yè)性很強(qiáng)，它融技術(shù)方法和專業(yè)理念為一體。在會計(jì)信息的生成過程中，會計(jì)職業(yè)判斷始終面臨著客觀性與相關(guān)性、穩(wěn)定性與適用性、利益驅(qū)動與公允揭示等觀念和立場的矛盾與斗爭。因此，會計(jì)職業(yè)判斷要求會計(jì)人員必須恪守客觀、公允的職業(yè)道德，做到反映真實(shí)、不偏不倚，使其判斷所產(chǎn)生的各會計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和資金流動更加真實(shí)可靠。應(yīng)建立會計(jì)人員的社會評價機(jī)制。增強(qiáng)會計(jì)人員的榮辱感，形成外在的他律機(jī)制，抑惡揚(yáng)善、弘揚(yáng)正氣，并最終促成會計(jì)人員從他律走向自律。
6.大力倡導(dǎo)恪守誠信為本的原則。誠信是會計(jì)人員對會計(jì)行業(yè)所承擔(dān)的責(zé)任和義務(wù)，也是會計(jì)行業(yè)生存和發(fā)展的基礎(chǔ)。因此，誠信也是知識經(jīng)濟(jì)時代對會計(jì)人員職業(yè)判斷能力素質(zhì)的最基本的要求。會計(jì)人員應(yīng)把誠信看作自己最起碼的職業(yè)操守，做到“誠信為本，操守為重，堅(jiān)持準(zhǔn)則，不做假賬”，恪守獨(dú)立、客觀、公正的原則，不屈從和迎合任何壓力與不合理要求，不以職務(wù)之便謀取私利，不人為地歪曲會計(jì)判斷，不提供虛假會計(jì)信息。
