新所得稅申報表附表一“銷售（營業(yè)）收入及其他收入明細表”中涉及非貨幣性資產(chǎn)交易的有“銷售（營業(yè)）收入”中“視同銷售收入”下的“處置非貨幣性資產(chǎn)視同銷售收入”和“其他收入”中“營業(yè)外收入”下的“非貨幣性資產(chǎn)交易收益”。本文通過示例具體分析在新舊準則下發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交易時的會計處理和納稅申報有何不同。
不涉及補價時的會計與納稅處理
例1：甲公司以其產(chǎn)成品A換取乙公司產(chǎn)成品B作為固定資產(chǎn)。A賬面余額28000元，公允價值30000元；B賬面余額27000元，公允價值30000元。以上金額均不含增值稅，計稅價格同公允價值。假設(shè)交換中除增值稅外不涉及其他稅費。
1.新準則下的會計與納稅處理
如該項交換具有商業(yè)實質(zhì)，且相關(guān)資產(chǎn)的公允價值能可靠計量，根據(jù)新準則，應(yīng)當以換出資產(chǎn)公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，換出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額計入當期損益：
借：固定資產(chǎn) 35100
貸：產(chǎn)成品 28000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅 （銷項稅額） 5100
營業(yè)外收入——非貨幣性交易收益 2000
納稅處理：按照稅法規(guī)定，非貨幣性交易應(yīng)當分解為按公允價值銷售和購進兩筆業(yè)務(wù)進行稅務(wù)處理。甲公司稅法上應(yīng)確認收益：公允價值30000-賬面余額28000元=2000元，與會計上確認的收益相同。那么該收益是否可以在附表一第20行“非貨幣性資產(chǎn)交易收益”中反映呢？根據(jù)填表說明，第20行僅反映“非貨幣性交易中支付補價的，按照會計準則應(yīng)確認的收益”，即該行反映的僅是舊準則下涉及補價時確認的收益。筆者以為，這應(yīng)該是新申報表沒有考慮到新準則下可能會確認的收益。新準則下確認的收益也應(yīng)在第20行反映，且此時對該交易不用按視同銷售作納稅調(diào)整處理，即附表一和成本費用明細表中不用反映相應(yīng)的視同銷售收入和成本。
同時，對于換入資產(chǎn)固定資產(chǎn)B，應(yīng)按換出資產(chǎn)公允價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為其計稅成本，計稅成本=30000+5100=35100元，與其會計成本一樣，將來在計提折舊時，不用作納稅調(diào)整。
如果該項交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或用于交換的資產(chǎn)公允價值不能可靠計量，根據(jù)新準則，應(yīng)當以換出資產(chǎn)賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，不確認損益。
借：固定資產(chǎn) 33100
貸：產(chǎn)成品 28000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 5100
納稅處理：稅法上甲公司應(yīng)確認收益2000元，而會計上沒有反映收益，納稅申報時，應(yīng)在附表一第14行“處置非貨幣性資產(chǎn)視同銷售收入”反映30000元，同時在成本費用明細表相應(yīng)行次反映“處置非貨幣性資產(chǎn)視同銷售成本”28000元，即應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額2000元。而第20行“非貨幣性資產(chǎn)交易收益”不用反映。該資產(chǎn)計稅成本35100元，會計成本33100元，將來在計提折舊時，累計應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額2000元。
2.舊準則下的會計與納稅處理
舊準則下，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的入賬價值，不涉及補價時不確認收益，所以其會計與納稅處理與新準則下以換出資產(chǎn)賬面價值計量換入資產(chǎn)成本時的處理相同。