「摘要」　在目前我國金融審計人員少，而監(jiān)督對象機構多、規(guī)模巨大的情況下，如何對商業(yè)銀行實施有效的審計監(jiān)督，是亟需解決的現實問題。本文從我國金融審計的目標入手，系統地分析了我國商業(yè)銀行存在的主要風險，有針對性地提出了風險導向型商業(yè)銀行審計的思路，并對風險導向審計的目標、內容、重點和技術方法進行了思考。

　　「關鍵詞」　商業(yè)銀行　風險　審計重點

　　在整個金融體系中，商業(yè)銀行是最古老、最重要的組成部分，現代商業(yè)銀行已發(fā)展成為包羅萬象的“萬能銀行”，對一國的金融發(fā)展乃到整個經濟和社會的穩(wěn)定起到舉足輕重的作用。商業(yè)銀行的重要地位決定了商業(yè)銀行審計的重要地位，審計署在《2003年至2007年審計發(fā)展規(guī)劃》中將財政審計、金融審計、企業(yè)審計作為審計工作的“三駕馬車”。雖然隨著外部監(jiān)管的加強以及銀行自身內部控制的完善，商業(yè)銀行的不良資產有較大幅度的下降，重大金融案件明顯減少，但銀行經營的各種風險依然存在，金融審計的形勢依然嚴峻。商業(yè)銀行審計要發(fā)揮“預警機”的作用，通過查處各種重大問題，揭露風險隱患，維護金融秩序，促進銀行業(yè)的健康發(fā)展。

　　一、我國商業(yè)銀行經營風險的主要表現

　　商業(yè)銀行風險是指商業(yè)銀行在經營中由于各種不確定因素而招致經濟損失的可能性。從根本上說，銀行的一切交易和過程充滿各種不確定因素，面臨各種風險，需要銀行自身通過加強內部控制和外部監(jiān)管機構加強監(jiān)管來防范、監(jiān)視、控制和消除。商業(yè)銀行審計首先就是要能正確識別各種潛在和現實的風險。在我國，商業(yè)銀行的主要風險集中在信用風險、操作風險、流動性風險、道德風險和法律風險等方面，具體表現為：

　?。ㄒ唬┥鐣庞铆h(huán)境差，銀行經營的信用風險高?，F代市場經濟是以良好的社會信用為基礎的，但由于受長期計劃經濟思想的影響，誠信的思想觀念未深入人心，另外由于企業(yè)征信系統和個人征信系統未建立，部分個人和民營企業(yè)借錢不還和騙取銀行資金后受不到應有的懲罰，反而一夜暴富，使一部分人鋌而走險，通過成立多家關聯企業(yè)，勾結銀行內部工作人員，騙取銀行資金。信用風險主要發(fā)生在發(fā)放貸款、拆出資金、開出銀行承兌匯票和信用證等業(yè)務領域，一是借款人（或者開票人、開證人）注冊多家公司，使用虛假資料騙取貸款或者騙開銀行承兌匯票，將騙取的銀行資金轉移國外或用于個人揮霍；二是內外勾結，詐騙銀行資金；三是借款人利用企業(yè)改制、改組來逃廢銀行債務，四是一些民營企業(yè)惡意欠息，一些信用卡持卡人惡意透支；五是對一些行業(yè)和單個企業(yè)或企業(yè)集團過度授信，產生信貸集中風險。目前在全社會信用體系未建立起來以前，信用風險是我國商業(yè)銀行面臨的最主要風險，因此審計時應把信用風險作為重點。

　?。ǘ┎涣假Y產比例高，潛在的流動性風險不容忽視。由于以前年度違規(guī)經營和部分企業(yè)惡意逃廢銀行債務，各商業(yè)銀行的不良資產比例都較高，到2001年底，4大國有商業(yè)銀行的不良貸款率為25 37%，不良資產比例高，嚴重影響到銀行的支付能力；此外由于以前年度違規(guī)經營中貸款手續(xù)不健全，無效抵押、重復抵押及高估抵押物價值，以及擔保流于形式，使銀行保全信貸資產的難度很大，導致信貸資產存在較大的安全隱患，銀行的流動性風險不可忽視。

　?。ㄈ┎僮黠L險時時威脅著商業(yè)銀行的經營安全。由于銀行經營的是貨幣資金，相當一部分工作人員可以接觸證券、現金等貨幣資產，并有權限進入客戶的賬戶，若沒有健全有效的內部控制，則容易發(fā)生內部員工作案，事實上，金融系統內部員工作案一直沒有得到有效遏制。另外銀行電子化程度高，大量的巨額交易通過計算機處理，因而計算機系統的安全性十分重要，一項微小的控制薄弱環(huán)節(jié)可能導致大的問題，所有這些都使銀行的操作風險難于控制，并對銀行的安全構成威脅。

　?。ㄋ模┙鹑趧?chuàng)新和金融衍生工具業(yè)務中的風險時有出現。加入世界貿易組織和我國金融體制改革的進一步深化，金融管制逐步放松，金融創(chuàng)新不斷增強，但由于金融監(jiān)管的缺位和金融法規(guī)的滯后，對創(chuàng)新業(yè)務中的風險，往往得不到應有的重視，因此，必須關注金融創(chuàng)新中潛在的風險及對金融審計帶來的影響，尤其要注意金融衍生工具運用中的風險。

　　二、現行商業(yè)銀行審計存在的缺陷

　　我國的商業(yè)銀行審計，從最初單純財務收支的真實性和合規(guī)性審計發(fā)展到現在的資產負債損益的全面審計，查處了一大批在全國有影響的金融大要案，糾正了一些重大的違法違規(guī)問題，為維護正常的金融市場秩序，打擊金融犯罪，促進商業(yè)銀行加強內部管理和防范金融風險發(fā)揮了重要作用。但同時應該看到，由于受審計力量和審計技術手段的限制，我國的商業(yè)銀行審計與加強金融監(jiān)管、防范金融風險的要求相比，還存在一定的差距。

　　（一）審計覆蓋面小，范圍窄，不能有效防范金融行業(yè)的系統風險。按照審計管轄范圍的規(guī)定，4大國有獨資商業(yè)銀行和交通、招商、光大、中信4大股份制銀行屬于審計署及其18個特派辦的審計范圍，上述8家銀行的資產總額、貸款、存款到2001年底分別為13 7萬億元、7 9萬億元、10 76萬億元，而審計署及特派辦從事金融審計的人員只有250人，人平均需監(jiān)督檢查的貸款額、存款額分別為316億元和430億元，在這種情況下，審計監(jiān)督只能保重點，連續(xù)5年對4大國有商業(yè)銀行進行審計，每年只能對部分省級分行和二級分行進行檢查。由于檢查的面窄，很難從總體上準確評價所審計商業(yè)銀行的風險狀況，而對未審計的銀行就更沒有發(fā)言權了，對金融系統的整體風險無法作出評估。

　?。ǘ徲嫳O(jiān)督滯后，檢查方式單一，對金融風險的預警作用有限?，F在的金融審計都是一種事后監(jiān)督，在審計中發(fā)現的問題往往已對銀行帶來了重大損失，對金融秩序已經造成了較大的影響，產生的損失已無法挽回；另外，審計檢查方式單一，只使用現場審計方式，檢查的內容少，時間長，作用的范圍小，整體效果不明顯。而諸如利用計算機進行非現場檢查和專項審計調查等現代審計技術和方法沒有得到有效利用，限制了金融審計作用的發(fā)揮。

　?。ㄈ┙鹑趯徲嬋藛T的素質和技術手段不適應現代銀行業(yè)的發(fā)展要求。計算機技術在銀行中的廣泛運用已使傳統的審計載體、審計內容、審計線索、審計取證方法發(fā)生重大改變，已使傳統的審計資料如總賬、分戶賬、計息清單都沒有了紙質文件，全國聯網的金融服務網絡，使許多重要單據在異地保存，網上銀行、電子銀行、銀證通使原來的存取款憑據沒有了客戶的簽名。金融審計人員若不掌握計算機審計技術已無法實施有效監(jiān)督?？赡壳暗默F狀是每個特派辦能熟練運用計算機審計技術的人員不到30%，審計技術的落后制約著商業(yè)銀行審計的發(fā)展。

　?。ㄋ模┈F行的審計組織方式不能有效地突出審計重點。現在的銀行審計，一直是每年選取一家商業(yè)銀行，從總行一直審計到縣行，在審計組織上實行“五統一”，按條審計的優(yōu)點一是便于掌握總體情況，二是從上到下，便于核對發(fā)現問題，三是便于匯總，但由于受審計力量的限制，只是抽審了很小一部分機構，對抽審的機構，大多數也只審計了本級，對其下屬機構也只抽查了部分單位，在這種情況下，按條抽審和按塊抽審并沒有實質性的區(qū)別。其缺點一是在審計計劃的安排上，平均使用力量，導致審計資源配置不合理，有的省分行存貸款規(guī)模是另一個省的4到5倍，但使用的審計力量幾乎是相同的；二是銀行客戶無論是貸款還是開具承兌匯票、信用證，都是在多個銀行進行，因此若按條審計只是查了其部分業(yè)務，不能掌握全部，防范的是系統風險，而按塊審計可以很好地解決這一問題，可以有效地防范區(qū)域風險。在我國，金融業(yè)務規(guī)模帶有明顯的地域性，金融大要案和重大違規(guī)行為的發(fā)生具有地域性。針對上述特點，在目前審計力量有限和抓重點的情況下，在審計對象的選擇和審計組織上，可以進行按塊審計的試點，集中兩、三個特派辦，對某一省市的工農中建（必要時還可加上交行、招行和中信銀行）進行審計。

　　三、風險導向型審計的措施思考

　　防范商業(yè)銀行的經營風險，目前主要應從凈化銀行經營的社會環(huán)境和強化內部管理與控制來進行，金融審計應在這些方面發(fā)揮應有的作用。

　?。ㄒ唬┮苑婪督鹑陲L險、保護存款人利益為目標，打擊金融領域的各種違法犯罪行為，維護金融秩序，創(chuàng)造良好的信用環(huán)境。維護存款人利益，保障金融安全是金融審計的基本任務，在審計中注意查處危害金融安全的各種違法違規(guī)行為。一是要牢固樹立金融大要案意識，對以各種手段詐騙銀行資金的行為予以揭露和移交司法機關查處；關注企業(yè)和個人的大額資金動向，對各種洗錢行為進行打擊，目前要重點檢查商業(yè)銀行為拉客戶，對大額現金存取和可疑資金進出不登記和報告的現象；二是要對違反各種金融法規(guī)，進行不正當競爭的行為進行查處，如通過給存款單位買車、買房、報銷各種費用的方式變相提高存款利率，通過降低國家規(guī)定的收費標準或貸款利率爭奪優(yōu)質客戶等不正當競爭行為；三是對以虛假手段侵占銀行貸款或逃廢銀行債務的單位進行公開曝光，對以虛假按揭騙取個人住房貸款用于房地產開發(fā)、以虛假材料騙取汽車消費貸款用于經營的經銷商，取消它們辦理按揭貸款和汽車消費貸款的資格；通過打擊不守信用的各種違法違規(guī)行為，來凈化社會的信用環(huán)境。

　　（二）以內部控制的監(jiān)督檢查為基礎，促進銀行風險控制體系的完善。銀行經營風險的產生與其內部控制不嚴、內部管理松懈是分不開的，有效防范風險，內部控制是基礎。內部控制檢查重點，一是在對控制環(huán)境的檢查中，著重檢查高級管理人員的道德品質和專業(yè)能力。特別要重視對金融機構“一把手”的正直性和審慎度的審查，大量金融案件的發(fā)生和經營風險的出現都與“一把手”的道德品行和專業(yè)能力有關。二是重點檢查授權和業(yè)務操作規(guī)程的執(zhí)行情況，銀行的任何交易和業(yè)務，只有經過批準方可進行。但在實際中，許多風險都是越權產生的，授權檢查的重點是在銀行發(fā)放貸款、開出銀行承兌匯票、信用證、保函等業(yè)務上。在計算機環(huán)境下，授權和業(yè)務按規(guī)程操作尤為重要。三是評價內部審計的作用。通過上述內部控制的檢查評價，找出內控的薄弱環(huán)節(jié)，進而確定審計采用的策略和方法。

　?。ㄈ┮糟y行經營風險的高低大小為依據，來科學地確定審計內容和重點。我國金融風險的產生具有地域性，因此在制定審計計劃時，金融高風險區(qū)和案件頻發(fā)區(qū)應作為審計的重點單位。在組織審計實施時，也應該根據各項金融業(yè)務的風險大小來確定審計的內容和重點。目前審計內容重點是貸款業(yè)務、票據業(yè)務和創(chuàng)新業(yè)務。

　　在貸款業(yè)務方面重點檢查：一是企業(yè)在一定時期內異常增加的貸款，二是關聯企業(yè)相互擔保的貸款，三是貸款用途失去監(jiān)控的貸款，四是貸款資料中有虛假成分（如注冊資本不實、財務報表虛假）和抵押擔保手續(xù)不完備的貸款，五是超出償還能力的個人貸款。

　　在票據業(yè)務方面重點檢查：關聯企業(yè)互相作為開票人和收款人開出的票據；大額的沒有真實貿易背景的票據；滾動簽發(fā)的票據；貼現資金又流回開票企業(yè)的票據等。

　　對創(chuàng)新業(yè)務要重點檢查創(chuàng)新業(yè)務本身設計是否合理，其內部控制是否健全，風險防范措施是否有效，有無打著創(chuàng)新的名義從事違規(guī)經營。

　?。ㄋ模┮杂嬎銠C審計技術為依托，實行現場檢查與非現場監(jiān)督相結合的審計模式。要解決審計覆蓋面小和監(jiān)督滯后的問題，就應該充分利用計算機審計技術，探索現場檢查與非現場監(jiān)督相結合的審計模式。要實現非現場監(jiān)督，一是要建立安全高效的信息采集、轉換、分析系統，將商業(yè)銀行的電子數據及時傳遞到審計機關，由審計人員進行轉換和分析；二是要設計出健全合理的風險評價指標體系；指標體系應能夠全面覆蓋銀行在業(yè)務運行中的資產負債變動情況、大額資金流向、資金清算及經營效益的信息，起到風險預警作用；三是組織計算機審計人員和金融審計專家對各種信息進行分析，找出異常變動的金額和業(yè)務，以及無法解釋的異?，F象，作為現場檢查的重點，提高現場檢查的針對性和實效性。

　?。ㄎ澹┮浴叭龝恍小保ㄣy監(jiān)會、證監(jiān)會、保監(jiān)會、人民銀行）的績效審計為紐帶，促進金融監(jiān)管機構之間的協調與溝通，形成完整的金融監(jiān)管體系。要建立一個公正、高效、透明的金融監(jiān)管體系，就要充分發(fā)揮各金融監(jiān)管機構優(yōu)勢互補的作用，形成合力，而不是重復監(jiān)督。一是通過成立金融監(jiān)管理事會和協調委員會，對金融機構實施聯合檢查等方式促進各金融監(jiān)管機構間的協調與合作；二是要實行信息共享，各監(jiān)管機構之間應定期地交換監(jiān)管信息和行業(yè)信息，對監(jiān)管中發(fā)現的不屬于其監(jiān)管對象的異常情況應及時反饋給其他監(jiān)管部門（如證監(jiān)會在對證券公司的監(jiān)管中發(fā)現委托理財資金來源于銀行信貸資金，就應及時將這一信息反饋給銀監(jiān)會進行查處）；三是審計機關應積極探索對“三會一行”的績效審計，重點檢查監(jiān)管機構對所監(jiān)管對象的整體風險狀況是否了解，監(jiān)管手段是否先進，監(jiān)管范圍和監(jiān)管效果是否達到預期目標，結合審計中發(fā)現的問題，來檢查評價金融監(jiān)管機構監(jiān)管的有效性及監(jiān)管中存在的漏洞，發(fā)揮金融審計協調溝通和高層次綜合監(jiān)督的作用。