避稅與反避稅——避稅產(chǎn)生的條件
避稅之所以產(chǎn)生，主要是稅法及有關(guān)法律方面的不完善、不健全。一般來(lái)說(shuō)，稅法本身具有原則性、穩(wěn)定性和針對(duì)性的特征。
從原則性來(lái)說(shuō)，無(wú)論哪一種稅收法律制度的內(nèi)容，都以簡(jiǎn)煉為原則，不能包羅一切，但稅法所涉及的具體事物與稅法的原則性之間往往出現(xiàn)某些不適應(yīng)的問(wèn)題；從穩(wěn)定性來(lái)說(shuō)，稅收法律制度一經(jīng)制定，就同其他法律制度一樣，具有相對(duì)的穩(wěn)定性。然而，社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的狀況是瞬息萬(wàn)變的，由于情況的變化，要求稅法作出相應(yīng)的修改，但修改稅法要有個(gè)過(guò)程，需要一定的時(shí)間；從針對(duì)性來(lái)說(shuō)，稅收法制中的具體規(guī)定雖然一般都有針對(duì)性，但在具體運(yùn)用時(shí)，使針對(duì)性達(dá)到全部對(duì)號(hào)入座的程度是辦不到的。
原因是納稅人之間生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)千差萬(wàn)別，有時(shí)會(huì)出現(xiàn)種種復(fù)雜的情況，這一切使避稅成為可能。這也就是說(shuō)，當(dāng)稅法等規(guī)定不夠嚴(yán)密時(shí)，納稅人就有可能通過(guò)這些不足之處，實(shí)現(xiàn)自己避稅的愿望。
具體來(lái)說(shuō)，促使納稅人進(jìn)行避稅的客觀條件是：
?、佼?dāng)納稅人處于不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平條件下，稅法規(guī)定有相應(yīng)不同偏重和待遇的內(nèi)容時(shí)，容易造成不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的企業(yè)、經(jīng)濟(jì)組織及納稅人利用稅收內(nèi)容的差異實(shí)現(xiàn)避稅。
譬如，對(duì)經(jīng)濟(jì)開(kāi)發(fā)區(qū)或新技術(shù)產(chǎn)業(yè)園區(qū)作的稅收優(yōu)惠及減免照顧，常常使人們利用這些稅收優(yōu)惠及照顧實(shí)現(xiàn)少納稅或不納稅的目的。例如，某市有一服裝廠(chǎng)原座落在老城區(qū)，為了享受優(yōu)惠稅收待遇，更名XX服裝公司，在開(kāi)發(fā)區(qū)注冊(cè)，主要產(chǎn)品仍在原廠(chǎng)生產(chǎn)。
?、诜謱俨煌{稅對(duì)象的聯(lián)屬企業(yè)稅負(fù)輕重不同，聯(lián)屬企業(yè)就會(huì)根據(jù)本聯(lián)屬企業(yè)內(nèi)部分屬的納稅圈的稅負(fù)輕重作為利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的導(dǎo)向，稅負(fù)重者必然會(huì)想辦法把利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到稅負(fù)輕的兄弟企業(yè)去。
例如，一個(gè)生產(chǎn)、銷(xiāo)售的工貿(mào)聯(lián)合體以一個(gè)獨(dú)立法人身分出現(xiàn)，當(dāng)生產(chǎn)企業(yè)享受的稅收待遇重于銷(xiāo)售企業(yè)適用的稅收待遇時(shí)，該聯(lián)合體就必然會(huì)努力將生產(chǎn)利潤(rùn)轉(zhuǎn)變?yōu)殇N(xiāo)售利潤(rùn)。反之，銷(xiāo)售企業(yè)也會(huì)將它的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到生產(chǎn)企業(yè)中去。
?、鄱惵蔬^(guò)高。如果稅率較低甚至很低，國(guó)家取走稅款對(duì)納稅人來(lái)說(shuō)無(wú)關(guān)痛癢，自然也就不會(huì)使納稅人絞盡腦汁去研究、實(shí)施避稅。由于稅率過(guò)高，使納稅人的收入中有較多的部分被政府以稅收的形式拿走，才可能引起納稅人的反感和抵制。特別是當(dāng)邊際稅率過(guò)高時(shí)，避稅現(xiàn)象更容易發(fā)生。邊際稅率高是指在實(shí)行累進(jìn)稅率制度下，稅率隨納稅收入級(jí)距的增高而以更快的速度增長(zhǎng)，也就是說(shuō)多收入的增長(zhǎng)速度抵不上多納稅的增長(zhǎng)速度。納稅人避稅的措施：一是在收入達(dá)到一定水平后，不再工作或減少工作的努力程度，以免再增加工作獲得的收入中有較高的部分被稅收拿走，這一點(diǎn)當(dāng)納稅人收入水平處在稅率變化級(jí)距臨界點(diǎn)時(shí)十分明顯。二是進(jìn)行收入或利潤(rùn)轉(zhuǎn)移，降低自己的應(yīng)稅收入檔次，減少納稅額，高稅率往往成為導(dǎo)致納稅人避稅的加速器，納稅人不堪重負(fù)，不得不保護(hù)自己的既得利益而開(kāi)辟各種減輕稅負(fù)的途徑。
④稅法細(xì)則在內(nèi)容上的具體、詳細(xì)，為避稅者創(chuàng)造了條件。由于避稅正在成為一種十分普遍的社會(huì)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，任何一個(gè)國(guó)家的政府為了使納稅人少鉆空子，稅法細(xì)則的規(guī)定都越來(lái)越詳細(xì)，越來(lái)越具體，致使一些發(fā)達(dá)國(guó)家的稅法條例、細(xì)則多達(dá)上千條，洋洋數(shù)萬(wàn)言。然而，由于稅法細(xì)則永遠(yuǎn)不會(huì)將與納稅有關(guān)的所有方面都十分全面而又詳盡地予以規(guī)定和限定，它的完善及全面只能是相對(duì)的。政府制定詳細(xì)的稅法細(xì)則并不一定能把避稅的通道全部堵死。政府只得根據(jù)變化了的新情況、新問(wèn)題，再調(diào)整有關(guān)的法律和規(guī)定。
?、菡n稅對(duì)象的重疊和交叉，使納稅人可以左右逢源，尋找最佳課稅對(duì)象。課稅對(duì)象按其性質(zhì)可以劃分為：對(duì)流轉(zhuǎn)額課稅、對(duì)收益額課稅。對(duì)行為課稅、對(duì)財(cái)產(chǎn)課稅。
由于對(duì)課稅對(duì)象確定口徑的不同，納稅人最終承擔(dān)的納稅額也就不同。對(duì)大多數(shù)納稅人來(lái)說(shuō)，財(cái)產(chǎn)收益和經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)收入在一定程度和范圍內(nèi)是可以相互轉(zhuǎn)移的。如果國(guó)家對(duì)財(cái)產(chǎn)收益和經(jīng)營(yíng)收入采取不同的稅率，就會(huì)成為促使納稅人利用這種轉(zhuǎn)換躲避稅負(fù)的依據(jù)。例如，國(guó)家規(guī)定財(cái)產(chǎn)稅的稅負(fù)過(guò)重，使財(cái)產(chǎn)所有人納稅后的收益達(dá)不到社會(huì)平均利潤(rùn)水平，就會(huì)促使財(cái)產(chǎn)所有人出售財(cái)產(chǎn)而轉(zhuǎn)為租入財(cái)產(chǎn)，進(jìn)而躲避過(guò)重的納稅義務(wù)。再如，納稅人對(duì)資本結(jié)構(gòu)的選擇。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)資本通常由兩部分組成：一部分是自有資本（權(quán)益），另一部分是借入資本（負(fù)債），稅法規(guī)定股息支付不能作為費(fèi)用列支，只能在繳納所得稅后的收益中分配，利息支付可作為費(fèi)用列支，在計(jì)算應(yīng)稅所得中允許扣除。這時(shí)，納稅人就要認(rèn)真考慮，是多用自有資本好，還是多利用外借資本好。假定有一家公司需要投資100000元，預(yù)計(jì)可獲收益20000元（支付利息和所得稅前），所得稅率33％，如果通過(guò)發(fā)行收益率16％的優(yōu)先股籌集自有資本，由于股息不能在稅前列支，該公司稅后所得13400元（即20000－20000×33％）不足以支付優(yōu)先股16000元的股利（即100000×1 6％），所以這一方案是不可能的。如果舉債籌資，利息支付16000元（即10 0000×16％的市場(chǎng)利率），稅前列支后，稅后所得還有2680元［即（20 000－16，000）×（1－33％）］后一方案當(dāng)然優(yōu)于前一方案，納稅人就會(huì)義無(wú)反顧地選擇舉債辦法籌資，盡管向國(guó)家交了稅，畢竟也減輕了自己的負(fù)擔(dān)，可以視同為避稅。
⑥征收方法上的漏洞也為避稅開(kāi)了綠燈。拿流轉(zhuǎn)稅來(lái)說(shuō)，它主要是在商品的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)上課稅，因此納稅人只要有效地減少或削減商品流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，便可以實(shí)現(xiàn)避稅的目的。假定某一服裝公司是一聯(lián)合企業(yè)，當(dāng)羊毛收購(gòu)進(jìn)來(lái)后，對(duì)紡毛、染色、制衣全部進(jìn)行內(nèi)部控制，毛料服裝的流轉(zhuǎn)稅率為20％，這樣當(dāng)服裝公司出售它的最終產(chǎn)品時(shí)，只要在銷(xiāo)售環(huán)節(jié)繳納20％的流轉(zhuǎn)稅就可以了。假如毛紡廠(chǎng)、染色廠(chǎng)、制衣廠(chǎng)都是獨(dú)立核算的企業(yè)，那么每經(jīng)過(guò)一個(gè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，就繳納一次流轉(zhuǎn)稅。顯然，大而全、小而全的全能廠(chǎng)占據(jù)了避稅的優(yōu)勢(shì)，而專(zhuān)業(yè)協(xié)作廠(chǎng)卻望塵莫及。
凡此種種，只要國(guó)家稅法不健全、不完善（實(shí)際上任何一個(gè)國(guó)家也不可能健全和完善），避稅就是不可避免的。國(guó)家只有承認(rèn)它、正視它，才能爭(zhēng)取在稅法上少一點(diǎn)紙漏，不使避稅者有機(jī)可乘。
從原則性來(lái)說(shuō)，無(wú)論哪一種稅收法律制度的內(nèi)容，都以簡(jiǎn)煉為原則，不能包羅一切，但稅法所涉及的具體事物與稅法的原則性之間往往出現(xiàn)某些不適應(yīng)的問(wèn)題；從穩(wěn)定性來(lái)說(shuō)，稅收法律制度一經(jīng)制定，就同其他法律制度一樣，具有相對(duì)的穩(wěn)定性。然而，社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的狀況是瞬息萬(wàn)變的，由于情況的變化，要求稅法作出相應(yīng)的修改，但修改稅法要有個(gè)過(guò)程，需要一定的時(shí)間；從針對(duì)性來(lái)說(shuō)，稅收法制中的具體規(guī)定雖然一般都有針對(duì)性，但在具體運(yùn)用時(shí)，使針對(duì)性達(dá)到全部對(duì)號(hào)入座的程度是辦不到的。
原因是納稅人之間生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)千差萬(wàn)別，有時(shí)會(huì)出現(xiàn)種種復(fù)雜的情況，這一切使避稅成為可能。這也就是說(shuō)，當(dāng)稅法等規(guī)定不夠嚴(yán)密時(shí)，納稅人就有可能通過(guò)這些不足之處，實(shí)現(xiàn)自己避稅的愿望。
具體來(lái)說(shuō)，促使納稅人進(jìn)行避稅的客觀條件是：
?、佼?dāng)納稅人處于不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平條件下，稅法規(guī)定有相應(yīng)不同偏重和待遇的內(nèi)容時(shí)，容易造成不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的企業(yè)、經(jīng)濟(jì)組織及納稅人利用稅收內(nèi)容的差異實(shí)現(xiàn)避稅。
譬如，對(duì)經(jīng)濟(jì)開(kāi)發(fā)區(qū)或新技術(shù)產(chǎn)業(yè)園區(qū)作的稅收優(yōu)惠及減免照顧，常常使人們利用這些稅收優(yōu)惠及照顧實(shí)現(xiàn)少納稅或不納稅的目的。例如，某市有一服裝廠(chǎng)原座落在老城區(qū)，為了享受優(yōu)惠稅收待遇，更名XX服裝公司，在開(kāi)發(fā)區(qū)注冊(cè)，主要產(chǎn)品仍在原廠(chǎng)生產(chǎn)。
?、诜謱俨煌{稅對(duì)象的聯(lián)屬企業(yè)稅負(fù)輕重不同，聯(lián)屬企業(yè)就會(huì)根據(jù)本聯(lián)屬企業(yè)內(nèi)部分屬的納稅圈的稅負(fù)輕重作為利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的導(dǎo)向，稅負(fù)重者必然會(huì)想辦法把利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到稅負(fù)輕的兄弟企業(yè)去。
例如，一個(gè)生產(chǎn)、銷(xiāo)售的工貿(mào)聯(lián)合體以一個(gè)獨(dú)立法人身分出現(xiàn)，當(dāng)生產(chǎn)企業(yè)享受的稅收待遇重于銷(xiāo)售企業(yè)適用的稅收待遇時(shí)，該聯(lián)合體就必然會(huì)努力將生產(chǎn)利潤(rùn)轉(zhuǎn)變?yōu)殇N(xiāo)售利潤(rùn)。反之，銷(xiāo)售企業(yè)也會(huì)將它的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到生產(chǎn)企業(yè)中去。
?、鄱惵蔬^(guò)高。如果稅率較低甚至很低，國(guó)家取走稅款對(duì)納稅人來(lái)說(shuō)無(wú)關(guān)痛癢，自然也就不會(huì)使納稅人絞盡腦汁去研究、實(shí)施避稅。由于稅率過(guò)高，使納稅人的收入中有較多的部分被政府以稅收的形式拿走，才可能引起納稅人的反感和抵制。特別是當(dāng)邊際稅率過(guò)高時(shí)，避稅現(xiàn)象更容易發(fā)生。邊際稅率高是指在實(shí)行累進(jìn)稅率制度下，稅率隨納稅收入級(jí)距的增高而以更快的速度增長(zhǎng)，也就是說(shuō)多收入的增長(zhǎng)速度抵不上多納稅的增長(zhǎng)速度。納稅人避稅的措施：一是在收入達(dá)到一定水平后，不再工作或減少工作的努力程度，以免再增加工作獲得的收入中有較高的部分被稅收拿走，這一點(diǎn)當(dāng)納稅人收入水平處在稅率變化級(jí)距臨界點(diǎn)時(shí)十分明顯。二是進(jìn)行收入或利潤(rùn)轉(zhuǎn)移，降低自己的應(yīng)稅收入檔次，減少納稅額，高稅率往往成為導(dǎo)致納稅人避稅的加速器，納稅人不堪重負(fù)，不得不保護(hù)自己的既得利益而開(kāi)辟各種減輕稅負(fù)的途徑。
④稅法細(xì)則在內(nèi)容上的具體、詳細(xì)，為避稅者創(chuàng)造了條件。由于避稅正在成為一種十分普遍的社會(huì)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，任何一個(gè)國(guó)家的政府為了使納稅人少鉆空子，稅法細(xì)則的規(guī)定都越來(lái)越詳細(xì)，越來(lái)越具體，致使一些發(fā)達(dá)國(guó)家的稅法條例、細(xì)則多達(dá)上千條，洋洋數(shù)萬(wàn)言。然而，由于稅法細(xì)則永遠(yuǎn)不會(huì)將與納稅有關(guān)的所有方面都十分全面而又詳盡地予以規(guī)定和限定，它的完善及全面只能是相對(duì)的。政府制定詳細(xì)的稅法細(xì)則并不一定能把避稅的通道全部堵死。政府只得根據(jù)變化了的新情況、新問(wèn)題，再調(diào)整有關(guān)的法律和規(guī)定。
?、菡n稅對(duì)象的重疊和交叉，使納稅人可以左右逢源，尋找最佳課稅對(duì)象。課稅對(duì)象按其性質(zhì)可以劃分為：對(duì)流轉(zhuǎn)額課稅、對(duì)收益額課稅。對(duì)行為課稅、對(duì)財(cái)產(chǎn)課稅。
由于對(duì)課稅對(duì)象確定口徑的不同，納稅人最終承擔(dān)的納稅額也就不同。對(duì)大多數(shù)納稅人來(lái)說(shuō)，財(cái)產(chǎn)收益和經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)收入在一定程度和范圍內(nèi)是可以相互轉(zhuǎn)移的。如果國(guó)家對(duì)財(cái)產(chǎn)收益和經(jīng)營(yíng)收入采取不同的稅率，就會(huì)成為促使納稅人利用這種轉(zhuǎn)換躲避稅負(fù)的依據(jù)。例如，國(guó)家規(guī)定財(cái)產(chǎn)稅的稅負(fù)過(guò)重，使財(cái)產(chǎn)所有人納稅后的收益達(dá)不到社會(huì)平均利潤(rùn)水平，就會(huì)促使財(cái)產(chǎn)所有人出售財(cái)產(chǎn)而轉(zhuǎn)為租入財(cái)產(chǎn)，進(jìn)而躲避過(guò)重的納稅義務(wù)。再如，納稅人對(duì)資本結(jié)構(gòu)的選擇。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)資本通常由兩部分組成：一部分是自有資本（權(quán)益），另一部分是借入資本（負(fù)債），稅法規(guī)定股息支付不能作為費(fèi)用列支，只能在繳納所得稅后的收益中分配，利息支付可作為費(fèi)用列支，在計(jì)算應(yīng)稅所得中允許扣除。這時(shí)，納稅人就要認(rèn)真考慮，是多用自有資本好，還是多利用外借資本好。假定有一家公司需要投資100000元，預(yù)計(jì)可獲收益20000元（支付利息和所得稅前），所得稅率33％，如果通過(guò)發(fā)行收益率16％的優(yōu)先股籌集自有資本，由于股息不能在稅前列支，該公司稅后所得13400元（即20000－20000×33％）不足以支付優(yōu)先股16000元的股利（即100000×1 6％），所以這一方案是不可能的。如果舉債籌資，利息支付16000元（即10 0000×16％的市場(chǎng)利率），稅前列支后，稅后所得還有2680元［即（20 000－16，000）×（1－33％）］后一方案當(dāng)然優(yōu)于前一方案，納稅人就會(huì)義無(wú)反顧地選擇舉債辦法籌資，盡管向國(guó)家交了稅，畢竟也減輕了自己的負(fù)擔(dān)，可以視同為避稅。
⑥征收方法上的漏洞也為避稅開(kāi)了綠燈。拿流轉(zhuǎn)稅來(lái)說(shuō)，它主要是在商品的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)上課稅，因此納稅人只要有效地減少或削減商品流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，便可以實(shí)現(xiàn)避稅的目的。假定某一服裝公司是一聯(lián)合企業(yè)，當(dāng)羊毛收購(gòu)進(jìn)來(lái)后，對(duì)紡毛、染色、制衣全部進(jìn)行內(nèi)部控制，毛料服裝的流轉(zhuǎn)稅率為20％，這樣當(dāng)服裝公司出售它的最終產(chǎn)品時(shí)，只要在銷(xiāo)售環(huán)節(jié)繳納20％的流轉(zhuǎn)稅就可以了。假如毛紡廠(chǎng)、染色廠(chǎng)、制衣廠(chǎng)都是獨(dú)立核算的企業(yè)，那么每經(jīng)過(guò)一個(gè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，就繳納一次流轉(zhuǎn)稅。顯然，大而全、小而全的全能廠(chǎng)占據(jù)了避稅的優(yōu)勢(shì)，而專(zhuān)業(yè)協(xié)作廠(chǎng)卻望塵莫及。
凡此種種，只要國(guó)家稅法不健全、不完善（實(shí)際上任何一個(gè)國(guó)家也不可能健全和完善），避稅就是不可避免的。國(guó)家只有承認(rèn)它、正視它，才能爭(zhēng)取在稅法上少一點(diǎn)紙漏，不使避稅者有機(jī)可乘。
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