避稅與反避稅——避免國際雙重征稅及稅收協(xié)定（2）
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扣除法是行使居住管轄權(quán)的國家，在對其居民取得的來自世界范圍內(nèi)的所得匯總征稅時，允許居民將其在外國政府繳納的所得稅，作為費用在應(yīng)稅所得中予以扣除。
假設(shè)居住國（國籍國）政府應(yīng)征所得稅或一般財產(chǎn)稅稅額為Tr，居住國（國籍國）的收益所得或一般財產(chǎn)價值為yr，非居住國（非國籍國）的收益所得或一般財產(chǎn)價值為yn，居住國（國籍國）的所得稅或一般財產(chǎn)稅稅率為tr，并設(shè)已繳非居住國（非國籍國）政府的所得稅或一般財產(chǎn)稅稅額為Tn.那么，按照扣除法，居住國（國籍國）政府應(yīng)征所得稅或一般財產(chǎn)稅額的計算公式是：
Tr＝（yr＋yn－Tn）tr
例如，有個設(shè)在甲國的某公司年獲所得額20萬元，其中在甲國的所得是12萬元，所得稅率為40％，在乙國的所得為8萬元已按30％的稅率繳納所得稅款2、4萬元。
如果未實行扣除法，計算結(jié)果為：甲國不予扣除條件下的應(yīng)征稅款8萬元（20萬元×40％），乙國已征收所得稅款2.4萬元，該公司共納所得稅款10.4萬元（8萬元＋2.4萬元）。由于甲國和乙國都對該公司在乙國的所得8萬元行使了征稅權(quán)，征稅權(quán)的重疊使8萬元所得共納稅5.6萬元（8萬元×40％＋8萬元×30％），稅收負擔(dān)率高達70％，這是納稅人很難承受的。
如果實行扣除法，計算結(jié)果就會發(fā)生變化：甲國應(yīng)征稅款7.04萬元，（2萬元－2.4萬元）×40％，乙國已征所得稅款2.4萬元，該公司共納所得稅款9.4萬元（7.04萬元十2.4萬元）。
對是否實行扣除法進行比較分析：扣除法下免除的稅額為0.96萬元（8萬元－7.04萬元），這是甲國實行扣除法比不實行扣除法少征的所得稅，也是該公司在扣除法下比不實行扣除法少繳納的稅款。因為甲國免除的稅額不足以抵消乙國所征稅款1.44萬元（2.4萬元－0.96萬元），與該公司已繳納乙國的2.4萬元所得稅相比，甲國給予免除的稅額還差1.44萬元。也就是稅款與甲國稅率的乘積0.96萬元（2.4×40％），甲國和乙國重復(fù)征收的稅額中，仍有相當(dāng)于減去居住國（甲國）稅率的部分沒有免除掉1.44萬元［2.4萬元×（1－4 0％）］。
根據(jù)上述分析可得出如下結(jié)論：居住國（國籍國）實行扣除法，不能完全免除由于稅收管轄權(quán)重疊交叉造成的國際雙重征稅，其給予跨國納稅人扣除的一部分稅款，只能對國際雙重征稅起一定緩解作用。究其原因，在于居住國（國籍國）沒有完全承認收入來源國行使地域稅收管轄權(quán)的優(yōu)先地位，而只是承認了一部分，以致使對跨國納稅人的重復(fù)征稅問題，不可能從根本上解決。
盡管如此，扣除法對跨國納稅人仍具一定吸引力，主要是由于將國外已納稅款作為費用扣除本身，意味著費用范圍的擴大和難以有效扼制的普遍使用費用標(biāo)準(zhǔn)，只要各種海外費用的總額不超過其海外總收入額，跨國避稅較難實現(xiàn)。
?、芫徖U法。
緩繳法是稅款可以推遲繳納。這里是指國外子公司或其他跨國公司從國外取得的利潤所得在未匯回本國之前，不在本國納稅。在實施這種方法的情況下，跨國納稅人可以長期將其海外收入所得保留在海外，甚至永遠不匯回母國，這樣就可以不履行繳納國內(nèi)稅收的義務(wù)。特別是當(dāng)納稅人海外收入來自國際“避稅地”和自由港及其他抵稅國時，這種避稅方法產(chǎn)生的避稅效果尤為明顯，頗為跨國納稅人所喜愛。
2.國際稅收協(xié)定
在國際經(jīng)濟技術(shù)交往中產(chǎn)生的跨國所得征稅問題，涉及到一國與其他國家間的稅收分配關(guān)系，這是一國政府無法單方面通過國內(nèi)立法解決的，當(dāng)然也不能由哪一國政府實行強制約束，因此需要締結(jié)國際稅收協(xié)定來協(xié)調(diào)。
國際稅收協(xié)定是指兩個或兩個以上主權(quán)國家，為了協(xié)調(diào)相互間在處理跨國納稅人征稅事務(wù)和其他有關(guān)方面的稅收關(guān)系，本著平等互利的原則，經(jīng)由政府談判所簽定的確定各自權(quán)利與義務(wù)的一種書面協(xié)議。它是在國際經(jīng)濟活動中協(xié)調(diào)國家間稅制差異和利益沖突，實現(xiàn)國際稅務(wù)合作的有效形式，是國際公法的重要組成部分。
①國際稅收協(xié)定的種類。
國際稅收協(xié)定的分類方法多種多樣。按照締約國的數(shù)量，可分為雙邊稅收協(xié)定和多邊稅收協(xié)定。雙邊稅收協(xié)定是指兩個主權(quán)國家之間締結(jié)的稅收協(xié)定；多邊稅收協(xié)定是指三個或三個以上主權(quán)國家之間締結(jié)的稅收協(xié)定。按照稅收協(xié)定所涉及的內(nèi)容和范圍的大小，可以分為一般稅收協(xié)定和特定稅收協(xié)定兩大類。后者是一種主要的較常用的分類方法。
第一，一般稅收協(xié)定。
一般稅收協(xié)定是指締約國各方所簽訂的廣泛涉及處理相互間各種稅收關(guān)系的協(xié)定。
一般稅收協(xié)定，通常包括締約國之間所有有各種所得稅和一般財產(chǎn)稅的國際稅收問題在內(nèi)。有的除在一般稅收協(xié)定之外，還加上特殊的工作協(xié)定和議定書。
第二，特定稅收協(xié)定。
特定稅收協(xié)定是指締約國各方為處理相互間某一特定稅收關(guān)系或特定稅種所簽訂的協(xié)定。目前較多見的是有關(guān)避免海運和空運雙重稅收協(xié)定，有關(guān)避免特許權(quán)使用費雙重征稅協(xié)定、有關(guān)避免遺產(chǎn)雙重稅收協(xié)定以及有關(guān)公司稅制度的協(xié)定等。
國際稅收協(xié)定發(fā)展到今天，已由最初的偶然性、多樣化、發(fā)展成為經(jīng)常性、規(guī)范化。目前，雖然各國簽定的稅收協(xié)定內(nèi)容各異，但通常都是以《經(jīng)濟合作與發(fā)展組織關(guān)于對所得和財產(chǎn)避免雙重征稅的協(xié)定范本》（簡稱OECD稅收協(xié)定范本）或《關(guān)于發(fā)達國家與發(fā)展中國家間避免雙重征稅協(xié)定范本》（簡稱聯(lián)合國范本）為樣本制定的。
?、谥袊c外國政府簽訂的國際稅收協(xié)定。
1978年前，中國與其他國家一般只是通過稅收換文或在某些經(jīng)濟活動的協(xié)定中寫進有稅收條款，以達到對某項特定經(jīng)濟活動的收入或所得實行稅收互免。197 9年1月23日開始對外簽訂綜合稅收協(xié)定，到1991年，中國已先后與32個國家簽訂了稅收協(xié)定。
根據(jù)締約國雙方情況締結(jié)的稅收協(xié)定，雖然都是以《經(jīng)合組織范本》和《聯(lián)合國范本》為樣本的，但仍不免有許多差異。分述如下：
第一，消除對納稅人雙重征稅的措施。
消除對納稅人雙重征稅，實際上就是要明確締約國雙方對納稅人以及納稅義務(wù)的確定標(biāo)準(zhǔn)。
根據(jù)稅法規(guī)定，我國實行納稅人居住地與所得來源地相結(jié)合的稅收管轄原則。對自然人以戶籍標(biāo)準(zhǔn)確定居民身份，在我國境內(nèi)居住滿1年的個人為居民，居住不滿1年的為非居民。對法人以總機構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)確定居民身份，按照我國法律組成企業(yè)法人，在中國境內(nèi)設(shè)立負責(zé)企業(yè)經(jīng)營管理與控制中心機構(gòu)的外商投資企業(yè)為居民企業(yè)；外國企業(yè)同中國公司、企業(yè)合作生產(chǎn)經(jīng)營，不組成企業(yè)法人的中外合作經(jīng)營企業(yè)的外方合作者，為非居民企業(yè)。
按照國際稅收慣例，居民和居民企業(yè)要負全面納稅義務(wù)，就其來自境內(nèi)境外的全部所得繳納所得稅；非居民和非居民企業(yè)則負有限納稅義務(wù)，僅就來源于中國境內(nèi)的所得繳納所得稅。
第二，消除對所得雙重征稅的措施。
消除對所得的雙重征稅，就是明確締約國雙方對所得的征項權(quán)。應(yīng)稅所得包括營業(yè)利潤投資利潤、勞務(wù)所得、財產(chǎn)所得等不同形態(tài)，對這不同形態(tài)的所得要依從來源地優(yōu)先征稅的原則才可避免雙重征稅。
我國對外締結(jié)的稅收協(xié)定中規(guī)定，對常設(shè)機構(gòu)僅以其營業(yè)利潤為限。對常設(shè)機構(gòu)的判定標(biāo)準(zhǔn)，一是必須有一個營業(yè)場所；二是營業(yè)場所必須是固定的，并且有永久性。
象管理場所、分支機構(gòu)、辦理處、工廠、作業(yè)場所、礦井、油井或汽井、采石場或其他開采自然資源的場所等。對承包工程作業(yè)和提供勞務(wù)的，以連續(xù)6個月以上為常設(shè)機構(gòu)。
對投資所得，締約國雙方都有征稅權(quán)，但以來源地國為優(yōu)先。我國對外締結(jié)的稅收協(xié)定中都堅持了來源地征稅權(quán)，同時也不放棄居民國征稅權(quán)。為此，在協(xié)定中除對投資所得的判定。征收預(yù)提稅范圍等作出明確規(guī)定外，對投資所得實行了限制稅率。
協(xié)定中還區(qū)分不同國家的不同情況，分別規(guī)定了相應(yīng)的限制稅率。對股息、利息和特許權(quán)使用費的征稅，一般為10％，極個別的達到15％。
對個人勞務(wù)所得的征稅，分三種情況作了規(guī)定。
首先，獨立個人（也稱自由職業(yè)者）勞務(wù)所得。具備下列三個（或兩個）條件之一的，即可在締約國另一方征稅。經(jīng)常設(shè)有固定基地，并且其所得是歸屬于該固定基地的；在一個年度中停留期連續(xù)或累計超過183天，并且其所得是在該期間內(nèi)取得的；其所得是由締約國另一方居民支付的或者是由設(shè)在該國的常設(shè)機構(gòu)或固定基地負擔(dān)，并且在一個年度內(nèi)超過一定金額限度的。
其次，非獨立個人（職員或雇員）的勞務(wù)所得，由來源地國征稅。締約國另一方不得征稅。這些條件是：在一個年度內(nèi)停留累計不超過183天；其報酬不是為締約國另一方居民的雇主或代表該雇主支付的；該報酬不是由雇主設(shè)在締約國另一方的常設(shè)機構(gòu)或固定基地負擔(dān)的。
再次，以特殊個人勞務(wù)所得，區(qū)分不同情況專列條款規(guī)定。如董事報酬所得由公司駐地國家征稅，而不問其停留期限和實際勞務(wù)地點。藝術(shù)家、運動員的報酬所得，在來源地國征稅，而不問其停留期限長短。
如果從事的交流活動是按照締約國雙方政府的文化交流計劃，或是由締約國一方政府給予交流資助，則其在締約國另一方取得的報酬，該締約國另方應(yīng)予免稅。對其他所得，如不動產(chǎn)所得，由位于地國征稅；不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得以來源地國征稅等等。
第三，消除雙重征稅的方法。
我國對外締結(jié)的稅收協(xié)定中，所確定的消除雙重征稅的方法有兩種：一是抵免法（主要是限額抵免）；二是免稅法。由于各國情況不同，分別采用不同的方法。抵免法適用于日、美、英、加等，免稅法適用于法、德、意、西班牙、奧地利等。
第四，饒讓抵免。
稅收饒讓是居住國對跨國納稅人在非居住國所享受的減免稅款，視同實際繳納而準(zhǔn)予在居住國應(yīng)納稅款中抵免的一種特殊稅收抵免方法，又稱虛擬抵免、饒讓抵免。
為了利用外資，我國的稅法和有關(guān)的行政法規(guī)中，有很多鼓勵外商投資和轉(zhuǎn)讓技術(shù)的減稅、免稅和從低征稅的優(yōu)惠規(guī)定。這些規(guī)定包括：
首先，對跨國營業(yè)利潤的減免稅有三種處理方式：對列出法律規(guī)定的減免稅條文給予視同已征稅抵免；對不列出減免的具體法律條又給予視同已征稅抵免；采用免稅法消除雙重征稅，不列為視同已征稅抵免。
其次，對于跨國股息、利息和特許權(quán)使用費所得的減免和按照協(xié)定的限制稅率從低征稅的處理方式。在我國對外簽定的稅收協(xié)定中，其中有的規(guī)定按固定比例給予稅收抵免。所謂按固定比例給予稅收減免，即不論我國是按照協(xié)定規(guī)定的限制稅率征稅，還是另有條款規(guī)定給予更多的減稅和免征，對方國家都應(yīng)視為已按照協(xié)定規(guī)定的比例金額征稅給予稅收抵免。
第五，實行稅收無差別待遇。
首先，國籍無差別，即不同納稅人國籍不同、身份不同（居民或非居民），而在納稅上受到差別待遇。
其次，常設(shè)機構(gòu)無差別，即常設(shè)機構(gòu)的稅收負擔(dān)不應(yīng)高于所在國的本國企業(yè)的稅收負擔(dān)。
再次，支付無差別，即除聯(lián)屬企業(yè)和收支雙方有特殊關(guān)系的以外，在計算應(yīng)納稅所得額的費用扣除上，不因支付對象是本國居民或?qū)Ψ絿用穸胁顒e。
再次，資本無差別，即不因資本為對方國家的企業(yè)或個人所擁有或控制，而與本國其他企業(yè)的稅收負擔(dān)不同或比其更重。
第六，情報交換條款。
為防止逃稅、避稅，稅收協(xié)定規(guī)定了情報交換的內(nèi)容：交換為實施稅收協(xié)定的規(guī)定所需要的情報；交換與稅收協(xié)定有關(guān)稅種的國內(nèi)法律的情報；交換防止稅收欺詐、偷漏稅的情報。
扣除法是行使居住管轄權(quán)的國家，在對其居民取得的來自世界范圍內(nèi)的所得匯總征稅時，允許居民將其在外國政府繳納的所得稅，作為費用在應(yīng)稅所得中予以扣除。
假設(shè)居住國（國籍國）政府應(yīng)征所得稅或一般財產(chǎn)稅稅額為Tr，居住國（國籍國）的收益所得或一般財產(chǎn)價值為yr，非居住國（非國籍國）的收益所得或一般財產(chǎn)價值為yn，居住國（國籍國）的所得稅或一般財產(chǎn)稅稅率為tr，并設(shè)已繳非居住國（非國籍國）政府的所得稅或一般財產(chǎn)稅稅額為Tn.那么，按照扣除法，居住國（國籍國）政府應(yīng)征所得稅或一般財產(chǎn)稅額的計算公式是：
Tr＝（yr＋yn－Tn）tr
例如，有個設(shè)在甲國的某公司年獲所得額20萬元，其中在甲國的所得是12萬元，所得稅率為40％，在乙國的所得為8萬元已按30％的稅率繳納所得稅款2、4萬元。
如果未實行扣除法，計算結(jié)果為：甲國不予扣除條件下的應(yīng)征稅款8萬元（20萬元×40％），乙國已征收所得稅款2.4萬元，該公司共納所得稅款10.4萬元（8萬元＋2.4萬元）。由于甲國和乙國都對該公司在乙國的所得8萬元行使了征稅權(quán)，征稅權(quán)的重疊使8萬元所得共納稅5.6萬元（8萬元×40％＋8萬元×30％），稅收負擔(dān)率高達70％，這是納稅人很難承受的。
如果實行扣除法，計算結(jié)果就會發(fā)生變化：甲國應(yīng)征稅款7.04萬元，（2萬元－2.4萬元）×40％，乙國已征所得稅款2.4萬元，該公司共納所得稅款9.4萬元（7.04萬元十2.4萬元）。
對是否實行扣除法進行比較分析：扣除法下免除的稅額為0.96萬元（8萬元－7.04萬元），這是甲國實行扣除法比不實行扣除法少征的所得稅，也是該公司在扣除法下比不實行扣除法少繳納的稅款。因為甲國免除的稅額不足以抵消乙國所征稅款1.44萬元（2.4萬元－0.96萬元），與該公司已繳納乙國的2.4萬元所得稅相比，甲國給予免除的稅額還差1.44萬元。也就是稅款與甲國稅率的乘積0.96萬元（2.4×40％），甲國和乙國重復(fù)征收的稅額中，仍有相當(dāng)于減去居住國（甲國）稅率的部分沒有免除掉1.44萬元［2.4萬元×（1－4 0％）］。
根據(jù)上述分析可得出如下結(jié)論：居住國（國籍國）實行扣除法，不能完全免除由于稅收管轄權(quán)重疊交叉造成的國際雙重征稅，其給予跨國納稅人扣除的一部分稅款，只能對國際雙重征稅起一定緩解作用。究其原因，在于居住國（國籍國）沒有完全承認收入來源國行使地域稅收管轄權(quán)的優(yōu)先地位，而只是承認了一部分，以致使對跨國納稅人的重復(fù)征稅問題，不可能從根本上解決。
盡管如此，扣除法對跨國納稅人仍具一定吸引力，主要是由于將國外已納稅款作為費用扣除本身，意味著費用范圍的擴大和難以有效扼制的普遍使用費用標(biāo)準(zhǔn)，只要各種海外費用的總額不超過其海外總收入額，跨國避稅較難實現(xiàn)。
?、芫徖U法。
緩繳法是稅款可以推遲繳納。這里是指國外子公司或其他跨國公司從國外取得的利潤所得在未匯回本國之前，不在本國納稅。在實施這種方法的情況下，跨國納稅人可以長期將其海外收入所得保留在海外，甚至永遠不匯回母國，這樣就可以不履行繳納國內(nèi)稅收的義務(wù)。特別是當(dāng)納稅人海外收入來自國際“避稅地”和自由港及其他抵稅國時，這種避稅方法產(chǎn)生的避稅效果尤為明顯，頗為跨國納稅人所喜愛。
2.國際稅收協(xié)定
在國際經(jīng)濟技術(shù)交往中產(chǎn)生的跨國所得征稅問題，涉及到一國與其他國家間的稅收分配關(guān)系，這是一國政府無法單方面通過國內(nèi)立法解決的，當(dāng)然也不能由哪一國政府實行強制約束，因此需要締結(jié)國際稅收協(xié)定來協(xié)調(diào)。
國際稅收協(xié)定是指兩個或兩個以上主權(quán)國家，為了協(xié)調(diào)相互間在處理跨國納稅人征稅事務(wù)和其他有關(guān)方面的稅收關(guān)系，本著平等互利的原則，經(jīng)由政府談判所簽定的確定各自權(quán)利與義務(wù)的一種書面協(xié)議。它是在國際經(jīng)濟活動中協(xié)調(diào)國家間稅制差異和利益沖突，實現(xiàn)國際稅務(wù)合作的有效形式，是國際公法的重要組成部分。
①國際稅收協(xié)定的種類。
國際稅收協(xié)定的分類方法多種多樣。按照締約國的數(shù)量，可分為雙邊稅收協(xié)定和多邊稅收協(xié)定。雙邊稅收協(xié)定是指兩個主權(quán)國家之間締結(jié)的稅收協(xié)定；多邊稅收協(xié)定是指三個或三個以上主權(quán)國家之間締結(jié)的稅收協(xié)定。按照稅收協(xié)定所涉及的內(nèi)容和范圍的大小，可以分為一般稅收協(xié)定和特定稅收協(xié)定兩大類。后者是一種主要的較常用的分類方法。
第一，一般稅收協(xié)定。
一般稅收協(xié)定是指締約國各方所簽訂的廣泛涉及處理相互間各種稅收關(guān)系的協(xié)定。
一般稅收協(xié)定，通常包括締約國之間所有有各種所得稅和一般財產(chǎn)稅的國際稅收問題在內(nèi)。有的除在一般稅收協(xié)定之外，還加上特殊的工作協(xié)定和議定書。
第二，特定稅收協(xié)定。
特定稅收協(xié)定是指締約國各方為處理相互間某一特定稅收關(guān)系或特定稅種所簽訂的協(xié)定。目前較多見的是有關(guān)避免海運和空運雙重稅收協(xié)定，有關(guān)避免特許權(quán)使用費雙重征稅協(xié)定、有關(guān)避免遺產(chǎn)雙重稅收協(xié)定以及有關(guān)公司稅制度的協(xié)定等。
國際稅收協(xié)定發(fā)展到今天，已由最初的偶然性、多樣化、發(fā)展成為經(jīng)常性、規(guī)范化。目前，雖然各國簽定的稅收協(xié)定內(nèi)容各異，但通常都是以《經(jīng)濟合作與發(fā)展組織關(guān)于對所得和財產(chǎn)避免雙重征稅的協(xié)定范本》（簡稱OECD稅收協(xié)定范本）或《關(guān)于發(fā)達國家與發(fā)展中國家間避免雙重征稅協(xié)定范本》（簡稱聯(lián)合國范本）為樣本制定的。
?、谥袊c外國政府簽訂的國際稅收協(xié)定。
1978年前，中國與其他國家一般只是通過稅收換文或在某些經(jīng)濟活動的協(xié)定中寫進有稅收條款，以達到對某項特定經(jīng)濟活動的收入或所得實行稅收互免。197 9年1月23日開始對外簽訂綜合稅收協(xié)定，到1991年，中國已先后與32個國家簽訂了稅收協(xié)定。
根據(jù)締約國雙方情況締結(jié)的稅收協(xié)定，雖然都是以《經(jīng)合組織范本》和《聯(lián)合國范本》為樣本的，但仍不免有許多差異。分述如下：
第一，消除對納稅人雙重征稅的措施。
消除對納稅人雙重征稅，實際上就是要明確締約國雙方對納稅人以及納稅義務(wù)的確定標(biāo)準(zhǔn)。
根據(jù)稅法規(guī)定，我國實行納稅人居住地與所得來源地相結(jié)合的稅收管轄原則。對自然人以戶籍標(biāo)準(zhǔn)確定居民身份，在我國境內(nèi)居住滿1年的個人為居民，居住不滿1年的為非居民。對法人以總機構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)確定居民身份，按照我國法律組成企業(yè)法人，在中國境內(nèi)設(shè)立負責(zé)企業(yè)經(jīng)營管理與控制中心機構(gòu)的外商投資企業(yè)為居民企業(yè)；外國企業(yè)同中國公司、企業(yè)合作生產(chǎn)經(jīng)營，不組成企業(yè)法人的中外合作經(jīng)營企業(yè)的外方合作者，為非居民企業(yè)。
按照國際稅收慣例，居民和居民企業(yè)要負全面納稅義務(wù)，就其來自境內(nèi)境外的全部所得繳納所得稅；非居民和非居民企業(yè)則負有限納稅義務(wù)，僅就來源于中國境內(nèi)的所得繳納所得稅。
第二，消除對所得雙重征稅的措施。
消除對所得的雙重征稅，就是明確締約國雙方對所得的征項權(quán)。應(yīng)稅所得包括營業(yè)利潤投資利潤、勞務(wù)所得、財產(chǎn)所得等不同形態(tài)，對這不同形態(tài)的所得要依從來源地優(yōu)先征稅的原則才可避免雙重征稅。
我國對外締結(jié)的稅收協(xié)定中規(guī)定，對常設(shè)機構(gòu)僅以其營業(yè)利潤為限。對常設(shè)機構(gòu)的判定標(biāo)準(zhǔn)，一是必須有一個營業(yè)場所；二是營業(yè)場所必須是固定的，并且有永久性。
象管理場所、分支機構(gòu)、辦理處、工廠、作業(yè)場所、礦井、油井或汽井、采石場或其他開采自然資源的場所等。對承包工程作業(yè)和提供勞務(wù)的，以連續(xù)6個月以上為常設(shè)機構(gòu)。
對投資所得，締約國雙方都有征稅權(quán)，但以來源地國為優(yōu)先。我國對外締結(jié)的稅收協(xié)定中都堅持了來源地征稅權(quán)，同時也不放棄居民國征稅權(quán)。為此，在協(xié)定中除對投資所得的判定。征收預(yù)提稅范圍等作出明確規(guī)定外，對投資所得實行了限制稅率。
協(xié)定中還區(qū)分不同國家的不同情況，分別規(guī)定了相應(yīng)的限制稅率。對股息、利息和特許權(quán)使用費的征稅，一般為10％，極個別的達到15％。
對個人勞務(wù)所得的征稅，分三種情況作了規(guī)定。
首先，獨立個人（也稱自由職業(yè)者）勞務(wù)所得。具備下列三個（或兩個）條件之一的，即可在締約國另一方征稅。經(jīng)常設(shè)有固定基地，并且其所得是歸屬于該固定基地的；在一個年度中停留期連續(xù)或累計超過183天，并且其所得是在該期間內(nèi)取得的；其所得是由締約國另一方居民支付的或者是由設(shè)在該國的常設(shè)機構(gòu)或固定基地負擔(dān)，并且在一個年度內(nèi)超過一定金額限度的。
其次，非獨立個人（職員或雇員）的勞務(wù)所得，由來源地國征稅。締約國另一方不得征稅。這些條件是：在一個年度內(nèi)停留累計不超過183天；其報酬不是為締約國另一方居民的雇主或代表該雇主支付的；該報酬不是由雇主設(shè)在締約國另一方的常設(shè)機構(gòu)或固定基地負擔(dān)的。
再次，以特殊個人勞務(wù)所得，區(qū)分不同情況專列條款規(guī)定。如董事報酬所得由公司駐地國家征稅，而不問其停留期限和實際勞務(wù)地點。藝術(shù)家、運動員的報酬所得，在來源地國征稅，而不問其停留期限長短。
如果從事的交流活動是按照締約國雙方政府的文化交流計劃，或是由締約國一方政府給予交流資助，則其在締約國另一方取得的報酬，該締約國另方應(yīng)予免稅。對其他所得，如不動產(chǎn)所得，由位于地國征稅；不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得以來源地國征稅等等。
第三，消除雙重征稅的方法。
我國對外締結(jié)的稅收協(xié)定中，所確定的消除雙重征稅的方法有兩種：一是抵免法（主要是限額抵免）；二是免稅法。由于各國情況不同，分別采用不同的方法。抵免法適用于日、美、英、加等，免稅法適用于法、德、意、西班牙、奧地利等。
第四，饒讓抵免。
稅收饒讓是居住國對跨國納稅人在非居住國所享受的減免稅款，視同實際繳納而準(zhǔn)予在居住國應(yīng)納稅款中抵免的一種特殊稅收抵免方法，又稱虛擬抵免、饒讓抵免。
為了利用外資，我國的稅法和有關(guān)的行政法規(guī)中，有很多鼓勵外商投資和轉(zhuǎn)讓技術(shù)的減稅、免稅和從低征稅的優(yōu)惠規(guī)定。這些規(guī)定包括：
首先，對跨國營業(yè)利潤的減免稅有三種處理方式：對列出法律規(guī)定的減免稅條文給予視同已征稅抵免；對不列出減免的具體法律條又給予視同已征稅抵免；采用免稅法消除雙重征稅，不列為視同已征稅抵免。
其次，對于跨國股息、利息和特許權(quán)使用費所得的減免和按照協(xié)定的限制稅率從低征稅的處理方式。在我國對外簽定的稅收協(xié)定中，其中有的規(guī)定按固定比例給予稅收抵免。所謂按固定比例給予稅收減免，即不論我國是按照協(xié)定規(guī)定的限制稅率征稅，還是另有條款規(guī)定給予更多的減稅和免征，對方國家都應(yīng)視為已按照協(xié)定規(guī)定的比例金額征稅給予稅收抵免。
第五，實行稅收無差別待遇。
首先，國籍無差別，即不同納稅人國籍不同、身份不同（居民或非居民），而在納稅上受到差別待遇。
其次，常設(shè)機構(gòu)無差別，即常設(shè)機構(gòu)的稅收負擔(dān)不應(yīng)高于所在國的本國企業(yè)的稅收負擔(dān)。
再次，支付無差別，即除聯(lián)屬企業(yè)和收支雙方有特殊關(guān)系的以外，在計算應(yīng)納稅所得額的費用扣除上，不因支付對象是本國居民或?qū)Ψ絿用穸胁顒e。
再次，資本無差別，即不因資本為對方國家的企業(yè)或個人所擁有或控制，而與本國其他企業(yè)的稅收負擔(dān)不同或比其更重。
第六，情報交換條款。
為防止逃稅、避稅，稅收協(xié)定規(guī)定了情報交換的內(nèi)容：交換為實施稅收協(xié)定的規(guī)定所需要的情報；交換與稅收協(xié)定有關(guān)稅種的國內(nèi)法律的情報；交換防止稅收欺詐、偷漏稅的情報。
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