2011《中級會計實務》第十章預習：股份支付

2011中級會計職稱考試《中級會計實務》科目
第十章　股份支付
（依據(jù)2010年教材提前預習）

　　一、股份支付的定義和特征

　　股份支付，是“以股份為基礎的支付”的簡稱，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務而授予權益工具或者承擔以權益工具為基礎確定的負債的交易。

　　權益工具，可以直觀理解為股票。

　　根據(jù)股份支付的定義，股份支付具有以下特征：

　　1.股份支付是企業(yè)與職工或其他方之間發(fā)生的交易；

　　2.股份支付是以獲取職工或其他方服務為目的的交易；

　　3.股份支付交易的對價或其定價與企業(yè)自身權益工具未來的價值密切相關。

　　二、股份支付的四個主要環(huán)節(jié)

　　以薪酬性股票期權為例，典型的股份支付通常涉及四個主要環(huán)節(jié)：授予，可行權，行權和出售。

　　授予日是指股份支付協(xié)議獲得批準的日期。

　　可行權日是指可行權條件得到滿足、職工或其他方具有從企業(yè)取得權益工具或現(xiàn)金權利的日期。

　　行權日是指職工和其他方行使權利、獲取現(xiàn)金或權益工具的日期。

　　出售日是反映股票的持有人將行使期權所取得的期權股票出售日期。

　　三、股份支付工具的主要類型

　?。ㄒ唬┮詸嘁娼Y算的股份支付

　　以權益結算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務而以股份或其他權益工具作為對價進行結算的交易。以權益結算的股份支付最常用的工具有兩類：限制性股票和股票期權。

　?。ǘ┮袁F(xiàn)金結算的股份支付

　　以現(xiàn)金結算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務而承擔的以股份或其他權益工具為基礎計算的交付現(xiàn)金或其他資產的義務的交易。簡言之，以現(xiàn)金支付，但與權益工具掛鉤。

　　以現(xiàn)金結算的股份支付最常用的工具有兩類：模擬股票和現(xiàn)金股票增值權。

　　四、股份支付的確認和計量原則

　?。ㄒ唬嘁娼Y算的股份支付的確認和計量原則

　　授予日——除了立即可行權的股份支付外，無論權益結算的股份支付還是現(xiàn)金結算的股份支付，企業(yè)在授予日均不做會計處理。

　　1.在等待期的每個資產負債表日需要作處理：

　　授予日至可行權日屬于等待期。

　　企業(yè)應當在等待期內的每個資產負債表日，將取得職工或其他方提供的服務計入成本費用，同時確認所有者權益。

　　在具體金額上，應當按照授予日權益工具的公允價值計入成本費用和資本公積（其他資本公積），不確認其后續(xù)公允價值變動。

　　借：管理費用/生產成本等（誰受益誰負擔）

　　　　貸：資本公積——其他資本公積

　　因為是以權益工具結算，所以行權人最終會成為企業(yè)的所有者，所以要計入所有者權益（資本公積——其他資本公積）。

　　2.行權日：

　　借：銀行存款（收到的款項）

　　　　資本公積——其他資本公積

　　　　貸：股本

　　　　　　資本公積——股本溢價

　　注意：

　?。?）始終按授予日期權的公允價值計量，即公允價值不變，但估計的行權人數(shù)在變。

　?。?）對于換取其他方服務的股份支付，企業(yè)應當首先選擇所換取的服務的公允價值計量。 如果其他方服務的公允價值不能可靠計量，但權益工具的公允價值能夠可靠計量，企業(yè)應當按照權益工具在服務取得日的公允價值，將取得的服務計入相關資產成本或費用。

　?。?）授予后可立即行權的，授予日即需要作處理。

　?。?）權益工具的公允價值也不能夠可靠計量時的處理：以內在價值計量。

　?。ǘ┈F(xiàn)金結算的股份支付的確認和計量原則

　　1.在等待期的每個資產負債表日：

　　借：管理費用/生產成本等

　　　　貸：應付職工薪酬

　　2.對于現(xiàn)金結算的股份支付，企業(yè)在可行權日之后不再確認成本費用，負債（應付職工薪酬）公允價值的變動應當計入當期損益（公允價值變動損益）。

　　借：公允價值變動損益

　　　　貸：應付職工薪酬

　　或相反。

　　3.行權日：

　　借：應付職工薪酬

　　　　貸：銀行存款

　　注意：

　　（1）按結算前每個資產負債表日的公允價值計量，即公允價值在變，估計行權人數(shù)也在變；

　　（2）授予后可立即行權的，授予日即需要作處理。

　　五、股份支付條件的種類

　　1.股份支付條件分為可行權條件和非可行權條件；

　　2.可行權條件分為服務期限條件和業(yè)績條件；

　　3.業(yè)績條件又分為市場條件和非市場條件。

　　可行權條件，是指能夠確定企業(yè)是否得到職工或其他方提供的服務、且該服務使職工或其他方具有獲取股份支付協(xié)議規(guī)定的權益工具或現(xiàn)金等權利的條件。反之，為非可行權條件。

　　簡言之，可行權條件是指在滿足這些條件之前，職工無法獲得股份。

　　六、可行權條件和條款的修改

　　通常情況下，股份支付協(xié)議生效后，不應對其條款和條件隨意修改。但在某些情況下，可能需要修改授予權益工具的股份支付協(xié)議中的條款和條件。如股票除權、除息或其他原因需要調整行權價格或股票期權數(shù)量。

　　在會計核算上，無論已授予的權益工具的條款和條件如何修改，甚至取消權益工具的授予或結算該權益工具，企業(yè)都應至少確認按照所授予的權益工具在授予日的公允價值來計量獲取的相應服務，除非因不能滿足權益工具的可行權條件（除市場條件外）而無法可行權。

　　1.條款和條件的有利修改

　　企業(yè)應當分別以下情況，確認導致股份支付公允價值總額升高以及其他對職工有利的修改的影響：

　　（1）如果修改增加了所授予的權益工具的公允價值，企業(yè)應按照權益工具公允價值的增加相應地確認取得服務的增加。權益工具公允價值的增加，是指修改前后的權益工具在修改日的公允價值之間的差額。

　?。?）如果修改增加了所授予的權益工具的數(shù)量，企業(yè)應將增加的權益工具的公允價值相應地確認為取得服務的增加。

　　（3）如果企業(yè)按照有利于職工的方式修改可行權條件，如縮短等待期、變更或取消業(yè)績條件（非市場條件），企業(yè)在處理可行權條件時，應當考慮修改后的可行權條件。

　　注意：對職工有利的修改均予以考慮。

　　2.條款和條件的不利修改

　　如果企業(yè)以減少股份支付公允價值總額的方式或其他不利于職工的方式修改條款和條件，企業(yè)仍應繼續(xù)對取得的服務進行會計處理，如同該變更從未發(fā)生，除非企業(yè)取消了部分或全部已授予的權益工具。具體包括如下幾種情況：

　?。?）如果修改減少了授予的權益工具的公允價值，企業(yè)應當繼續(xù)以權益工具在授予日的公允價值為基礎，確認取得服務的金額，而不應考慮權益工具公允價值的減少。

　　（2）如果修改減少了授予的權益工具的數(shù)量，企業(yè)應當將減少部分作為已授予的權益工具的取消來進行處理。

　?。?）如果企業(yè)以不利于職工的方式修改了可行權條件，如延長等待期、增加或變更業(yè)績條件（非市場條件），企業(yè)在處理可行權條件時，不應考慮修改后的可行權條件。

　　注意：對職工不利的修改均不予以考慮。

　　3.取消或結算

　　如果企業(yè)在等待期內取消了所授予的權益工具或結算了所授予的權益工具（因未滿足可行權條件而被取消的除外），企業(yè)應當：

　?。?）將取消或結算作為加速可行權處理，立即確認原本應在剩余等待期內確認的金額。

　　（2）在取消或結算時支付給職工的所有款項均應作為權益的回購處理，回購支付的金額高于該權益工具在回購日公允價值的部分，計入當期費用。

　　（3）如果向職工授予新的權益工具，并在新權益工具授予日認定所授予的新權益工具是用于替代被取消的權益工具的，企業(yè)應以與處理原權益工具條款和條件修改相同的方式，對所授予的替代權益工具進行處理。權益工具公允價值的增加，是指在替代權益工具的授予日，替代權益工具公允價值與被取消的權益工具凈公允價值之間的差額。被取消的權益工具的凈公允價值，是指其在取消前立即計量的公允價值減去因取消原權益工具而作為權益回購支付給職工的款項。如果企業(yè)未將新授予的權益工具認定為替代權益工具，則應將其作為一項新授予的股份支付進行處理。

　　企業(yè)如果回購其職工已可行權的權益工具，應當借記所有者權益，回購支付的金額高于該權益工具在回購日公允價值的部分，計入當期費用。

　　四、權益工具公允價值的確定（了解）

　　●股份支付中權益工具的公允價值的確定，應當以市場價格為基礎。

　　●一些股份和股票期權并沒有一個活躍的交易市場，在這種情況下，應當考慮估值技術。 通常情況下，企業(yè)應當按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的有關規(guī)定確定權益工具的公允價值，并根據(jù)股份支付協(xié)議的條款的條件進行調整。

　?。ㄒ唬┕煞?

　　對于授予職工的股份，企業(yè)應按照其股份的市場價格計量。如果其股份未公開交易，則應考慮其條款和條件估計其市場價格。例如，如果股份支付協(xié)議規(guī)定了期權股票的禁售期，則會對可行權日后市場參與者愿意為該股票支付的價格產生影響，并進而影響該股票期權的公允價值。

　?。ǘ┕善逼跈?

　　對于授予職工的股票期權，因其通常受到一些不同于交易期權的條款和條件的限制，因而在許多情況下難以獲得其市場價格。如果不存在條款和條件相似的交易期權，就應通過期權定價模型來估計所授予的期權的公允價值。

　　在選擇適用的期權定價模型時，企業(yè)應考慮熟悉情況和自愿的市場參與者將會考慮的因素。所有適用于估計授予職工期權的定價模型至少應考慮以下因素：（1）期權的行權價格；（2）期權期限；（3）基礎股份的現(xiàn)行價格；（4）股價的預計波動率；（5）股份的預計股利；（6）期權期限內的無風險利率。

　　此外，企業(yè)選擇的期權定價模型還應考慮熟悉情況和自愿的市場參與者在確定期權價格時會考慮的其他因素，但不包括那些在確定期權公允價值時不考慮的可行權條件和再授予特征因素。確定授予職工的股票期權的公允價值，還需要考慮提早行權的可能性。

　　1.期權定價模型的輸入變量的估計

　　在估計基礎股份的預計波動率和股利時，目標是盡可能接近當前市場或協(xié)議交換價格所反映的價格預期。在通常情況下，對于未來波動率、股利和行權行為的預期存在一個合理的區(qū)間。這時應將區(qū)間內的每項可能數(shù)額乘以其發(fā)生概率，加權計算上述輸入變量的期望值。

　　2.預計提早行權

　　出于各種原因，職工經常在期權失效日之前提早行使股票期權?？紤]預計提早行權對期權公允價值的影響的具體方法，取決于所采用的期權定價模型的類型。但無論采用何種方法，估計提早行權時都要考慮以下因素：（1）等待期的長度；（2）以往發(fā)行在外的類似期權的平均存續(xù)時間；（3）基礎股份的價格（有時根據(jù)歷史經驗，職工在股價超過行權價格達到特定水平時傾向于行使期權）；（4）職工在企業(yè)中所處的層級（有時根據(jù)歷史經驗，高層職工傾向于較晚行權）；（5）基礎股份的預計波動率（一般而言，職工傾向于更早地行使高波動率的股份的期權）。

　　3.預計波動率

　　預計波動率是對預期股份價格在一個期間內可能發(fā)生的波動金額的度量。期權定價模型中所用的波動率的量度，是一段時間內股份的連續(xù)復利回報率的年度標準差。波動率通常以年度表示，而不管計算時使用的是何種時間跨度基礎上的價格，如每日、每周或每月的價格。一個期間股份的回報率（可能是正值也可能是負值）衡量了股東從股份的股利和價格漲跌中受益的多少。

　　注意：預計波動率越大，期權價值越高。

　　4.預計股利

　　計量所授予的股份或期權的公允價值時是否應當考慮預計股利，取決于被授予方是否有權取得股利或股利等價物。

　　如果職工被授予期權，并有權在授予日和行權日之間取得基礎股份的股利或股利等價物（可現(xiàn)金支付，也可抵減行權價格），所授予的期權應當像不支付基礎股份的股利那樣進行估價，即預計股利的輸入變量應為零。相反，如果職工對等待期內或行權前的股利或股利等價物沒有要求權，對股份或期權在授予日公允價值的估計就應考慮預計股利因素。

　　注意：職工有權取得時，不考慮；無要求權但有預計股利時，要考慮。

　　5.無風險利率

　　無風險利率一般是指期權行權價格以該貨幣表示的、剩余期限等于被估價期權的預計期限（基于期權的剩余合同期限，并考慮預計提早行權的影響）的零息國債當前可獲得的內含收益率。如果沒有此類國債，或環(huán)境表明零息國債的內含收益率不能代表無風險利率，應使用適當?shù)奶娲省?

　　6.資本結構的影響

　　●沒有稀釋效應：通常情況下，交易期權是由第三方而不是企業(yè)簽出的。當這些股票期權行權時，簽出人將股份交付給期權持有者。這些股份是從現(xiàn)有股東手中取得的。因此，交易期權的行權不會有稀釋效應。

　　●有稀釋效應：如果股票期權是從企業(yè)簽出的，在行權時需要增加已發(fā)行在外的股份數(shù)量（要么正式增發(fā)，要么使用先前回購的庫存股）。假定股份將按行權價格而不是行權日的市場價格發(fā)行，這種現(xiàn)實或潛在的稀釋效應可能會降低股價，因此期權持有者行權時，無法獲得像行使其他方面類似但不稀釋股價的交易期權一樣多的利益。這一問題能否對企業(yè)授予股票期權的價值產生顯著影響，取決于各種因素，包括行權時增加的股份數(shù)量（相對于已發(fā)行在外股份數(shù)量）。如果市場已預期企業(yè)將會授予期權，則可能已將潛在稀釋效應體現(xiàn)在了授予日的股價中。企業(yè)應考慮所授予的股票期權未來行權的潛在稀釋效應，是否可能對股票期權在授予日的公允價值構成影響。企業(yè)可修改期權定價模型，以將潛在稀釋效應納入考慮范圍。

　　注意：對于有再授予特征的股票期權，確定其公允價值時，不考慮再授予特征。 五、股份支付的處理

　　股份支付的會計處理必須以完整、有效的股份支付協(xié)議為基礎。

　?。ㄒ唬┦谟枞?

　　除了立即可行權的股份支付外，無論權益結算的股份支付還是現(xiàn)金結算的股份支付，企業(yè)在授予日均不做會計處理。

　?。ǘ┑却趦让總€資產負債表日

　　企業(yè)應當在等待期內的每個資產負債表日，將取得職工或其他方提供的服務計入成本費用，同時確認所有者權益或負債。對于附有市場條件的股份支付，只要職工滿足了其他所有非市場條件，企業(yè)就應當確認已取得的服務。

　　在等待期內，業(yè)績條件為非市場條件的，如果后續(xù)信息表明需要調整對可行權情況的估計的，應對前期估計進行修改。

　　在等待期內每個資產負債表日，企業(yè)應將取得的職工提供的服務計入成本費用，計入成本費用的金額應當按照權益工具的公允價值計量。

　　對于權益結算的涉及職工的股份支付，應當按照授予日權益工具的公允價值計入成本費用和資本公積（其他資本公積），不確認其后續(xù)公允價值變動；對于現(xiàn)金結算的涉及職工的股份支付，應當按照每個資產負債表日權益工具的公允價值重新計量，確定成本費用和應付職工薪酬。

　　對于授予的存在活躍市場的期權等權益工具，應當按照活躍市場中的報價確定其公允價值。對于授予的不存在活躍市場的期權等權益工具，應當采用期權定價模型等估值技術確定其公允價值。

　　在等待期內每個資產負債表日，企業(yè)應當根據(jù)最新取得的可行權職工人數(shù)變動等后續(xù)信息作出最佳估計，修正預計可行權的權益工具數(shù)量。在可行權日，最終預計可行權權益工具的數(shù)量應當與實際可行權工具的數(shù)量一致。

　　根據(jù)上述權益工具的公允價值和預計可行權的權益工具數(shù)量，計算截至當期累計應確認的成本費用金額，再減去前期累計已確認金額，作為當期應確認的成本費用金額。

　?。ㄈ┛尚袡嗳罩?

　　1.對于權益結算的股份支付，在可行權日之后不再對已確認的成本費用和所有者權益總額進行調整。企業(yè)應在行權日根據(jù)行權情況，確認股本和股本溢價，同時結轉等待期內確認的資本公積（其他資本公積）。

　　2.對于現(xiàn)金結算的股份支付，企業(yè)在可行權日之后不再確認成本費用，負債（應付職工薪酬）公允價值的變動應當計入當期損益（公允價值變動損益）。

　?。ㄋ模┗刭徆煞葸M行職工期權激勵

　　注意：企業(yè)以回購股份形式獎勵本企業(yè)職工的，屬于權益結算的股份支付。

　　企業(yè)回購股份時，應按回購股份的全部支出作為庫存股處理，同時進行備查登記。按照《企業(yè)會計準則第11號——股份支付》對職工權益結算股份支付的規(guī)定，企業(yè)應當在等待期內每個資產負債表日按照權益工具在授予日的公允價值，將取得的職工服務計入成本費用，同時增加資本公積（其他資本公積）。在職工行權購買本企業(yè)股份時，企業(yè)應轉銷交付職工的庫存股成本和等待期內資本公積（其他資本公積）累計金額，同時，按照其差額調整資本公積（股本溢價）。

　　應用舉例

　　【例題】以權益結算的股份支付

　　20×6年12月，甲公司披露了股票期權計劃如下：

　　一、股票期權的條件

　　股票期權的條件根據(jù)公司《股權激勵計劃》的規(guī)定 ，同時滿足下列條件時，激勵對象可以獲授股票期權：

　　（一）20×7年年末，公司當年凈利潤增長率必須不低于18%；

　?。ǘ?0×8年年末，公司20×7--20×8年兩年凈利潤平均增長率不低于15%；

　　（三）20×9年年末，公司20×7--20×9年三年凈利潤平均增長不低于12%；

　　（四）激勵對象未發(fā)生如下任一情形：

　　1.最近3年內被證券交易所公開譴責或宣布為不適當人選的；

　　2.最近3年內因重大違法違規(guī)行為被中國證監(jiān)會予以行政處罰的；

　　3.具有《公司法》規(guī)定的不得擔任公司董事、監(jiān)事、高級管理人員情形的。

　　公司的股權計劃授予的股票期權，激勵對象擁有在授權日起5年內的可行權日以行權價格購買公司股票的權利，當年未行權的股票期權可在以后年度行權。

　　二、股票期權的授予日、授予對象、授予數(shù)量和行權價格

　?。ㄒ唬┕善逼跈嗟氖谟枞眨?0×7年1月1日。

　?。ǘ┦谟鑼ο?

　　董事、總經理、副總經理、技術總監(jiān)、市場總監(jiān)、董秘、財務總監(jiān)以及核心技術及業(yè)務人員等20人（名單略）

　　（三）行權價格：本次股票期權的行權價格為3元/股

　?。ㄋ模┦谟钄?shù)量：每人授予20萬份股票期權，標的股票總數(shù)占當時總股本0.5%。

　　甲公司20×7——20×9年的相關情況如下：

　　甲公司股權激勵對象均不會出現(xiàn)授予條件（四）所述情形。

　　根據(jù)甲公司測算，其股票期權在在授權日的公允價值為5.40元/份。

　　20×7年甲公司凈利潤增長率為16%，有2 名激勵對象離開，但甲公司預計20×8年將保持快速增長，20×8年12月31日有望達到可行權條件。另外，企業(yè)預計20×8年沒有激勵對象離開企業(yè)。

　　20×8年甲公司凈利潤增長率為12%，有2名激勵對象離開，但甲公司預計20×9年將保持快速增長，20×9年12月31日有望達到可行權條件。另外，企業(yè)預計20×9年沒有激勵對象離開企業(yè)。

　　20×9年甲公司凈利潤增長率為10%，有2名激勵對象離開。

　　2×10年12月31日，甲公司激勵對象全部行權。

　　分析：

　　按照《企為會計準則第11號——股份支付》，本例中的可行權條件是一項非市場業(yè)績條件。

　　第1年年末，雖然沒能實現(xiàn)凈利潤增長18%的要求，但公司預計下年將以同樣的速度增長，因此能實現(xiàn)兩年平均增長15%的要求，所以公司將其預計等待期調整為兩年，由于有2名管理人員離開，并預期第2年無人離開，公司同時調整了期滿（兩年）后預計可行權人員的數(shù)量（20-2-0）。

　　第2年年末，雖然兩年實現(xiàn)15%增長的目標再次落空，但公司仍然估計能夠在第3年取得較理想的業(yè)績，從而實現(xiàn)3年平均增長12%的目標，所以公司將其預計等待期調整為3年，由于第2年有2名管理人員離開，但預期第3年無人離開，因此公司將期滿（三年）后預計可行權人員的數(shù)量調整為（20-2-2-0）。

　　第3年年末，目標實現(xiàn)，實際離開人數(shù)為2人，公司根據(jù)實際情況確定累計費用，并據(jù)此確認了第3年費用和調整。

　　1.服務費用和資本公積計算過程如表1所示：

　　表1 單位：元

　　2.賬務處理：

　?。?）20×7年1月1日：

　　授予日不做賬務處理。

　?。?）20×7年12月31日，將當期取得的服務計入相關費用和資本公積：

　　借：管理費用 9 720 000

　　　　貸：資本公積——其他資本公積——股份支付 9 720 000

　?。?）20×8年12月31日，將當期取得的服務計入相關費用的資本公積：

　　借：管理費用 1 800 000

　　　　貸：資本公積——其他資本公積——股份支付 1 800 000

　　（4）20×9年12月31日，將當期取得的服務計入相關費用和資本公積：

　　借：管理費用 3 600 000

　　　　貸：資本公積——其他資本公積——股份支付 3 600 000

　　（5）2×10年12月31日，激勵對象行權：

　　借：銀行存款 8 400 000

　　　　資本公積——其他資本公積——股份支付 15 120 000

　　　　貸：股本 2 800 000

　　　　　　資本公積——股本溢價 20 720 000

　　【例題】以現(xiàn)金結算的股份支付

　　20×6年年末，乙公司股東大會批準一項股票增值權激勵計劃，具體內容如下：

　　一、股票增值權的授予條件

　　1.激勵對象從20×7年1月1日起在該公司連續(xù)服務3年。

　　2.激勵對象未發(fā)生如下任一情形：

　?。?）最近3年內被證券交易所公開譴責或宣布不適當人選的；

　?。?）最近3年內因重大違法違規(guī)行為被中國證監(jiān)會予以行政處罰的；

　?。?）具有《公司法》規(guī)定的不得擔任公司董事、監(jiān)事、高級管理人員情形的。

　　3.在授予日后5年內每12個月執(zhí)行一次增值權收益，符合可行權條件的激勵對象可按照當時股價的增長幅度獲得現(xiàn)金。該增值權應在2×11年12月31日之前行使。

　　二、股票期權的授予日、授予對象、授予數(shù)量

　　1.股票期權的授予日：20×7年1月1日。

　　2.授予對象

　　董事、總結理、副總經理、技術總監(jiān)、市場總監(jiān)、董秘、財務總監(jiān)以及核心技術及業(yè)務人 員等100人（名單略）

　　3.授予數(shù)量：共授予激勵對象每人100份現(xiàn)金股票增值權。執(zhí)行日前30個交易日乙公司平均收盤價（執(zhí)行價）高于激勵計劃公告前30個交易日平均收盤價（基準價）、每份股票增值權可獲得每股價差收益。

　　乙公司20×7——2×11年的相關情況如下：

　　乙公司估計，該增值權在負債結算之前的每一資產負債表日以及結算日的公允價值和可行權后的每份增值權現(xiàn)金支出額如表2所示。

　　表2 單位：元

　　乙公司預計所有公司激勵對象都符合授予條件（三）中的要求

　　第一年有20名激勵對象離開公司，乙公司估計三年中還將有15名激勵對象離開；第二年又有10名激勵對象離開公司，公司估計還將有10名激勵對象離開；第三年又有15名激勵對象離開，第三年未，有30人行使股份增值權取得了現(xiàn)金。第四年末，有20人行使了股份增值權，第五年末，剩余5人也行使了股份增值權。

　　本例為現(xiàn)金結算的股份支付

　　1.費用和資本公積計算過程如表3所示：

　　其中：（1）計算得（3），（2）計算得（4）；當期（3）-前期（3）+當期（4）=當期（5）

　　2.會計處理

　　（1）20×7年12月31日

　　借：管理費用 32 500

　　　　貸：應付職工薪酬——股份支付 32 500

　?。?）20×8年12月31日：

　　借：管理費用 31 500

　　　　貸：應付職工薪酬——股份支付 31 500

　?。?）20×9年12月31日

　　借：管理費用 34 000

　　　　貸：應付職工薪酬——股份支付 34 000

　　借：應付職工薪酬——股份支付 48 000

　　　　貸：銀行存款 48 000

　?。?）2×10年12月31日：

　　借：公允價值變動損益——股份支付 2 500

　　　　貸：應付職工薪酬——股份支付 2 500

　　借：應付職工薪酬——股份支付 40 000

　　　　貸：銀行存款 40 000

　　（5）2×11年12月31日:

　　借：公允價值變動損益——股份支付 500

　　　　貸：應付職工薪酬——股份支付 500

　　借：應付職工薪酬——股份支付 13 000

　　　　貸：銀行存款 13 000

　　【計算題】

　　資料：A公司為一上市公司。20×7年1月1日，公司向其200名管理人員每人授予100股股票期權，這些職員從20×7年1月1日起在該公司連續(xù)服務3年，每人即可以5元/股購買100股A公司股票，從而獲益。公司估計該期權在授予日的公允價值為18元。

　　第一年有20名職員離開A公司，A公司估計三年中離開的職員的比例將達到20%；第二年又有10名職員離開公司，公司將估計的三年中職員離開比例修正為15%；第三年又有15名職員離開。

　　要求：作出A公司上述股份支付的會計處理。

　　『正確答案』

　　分析：

　　1.費用和資本公積計算過程如下表所示：

　　單位：元

　　2.賬務處理：

　?。?）20×7年1月1日：

　　授予日不做賬務處理。

　?。?）20×7年12月31日：

　　借：管理費用 96 000

　　　　貸：資本公積——其他資本公積 96 000

　　（3）20×8年12月31日：

　　借：管理費用 108 000

　　　　貸：資本公積——其他資本公積 108 000

　?。?）20×9年12月31日：

　　借：管理費用 75 000

　　　　貸：資本公積——其他資本公積 75 000

　　（5）假設全部155名職員都在2×10年12月31日行權，A公司股票每股面值為1元：

　　借：銀行存款 77 500 （155×100×5）

　　　　資本公積——其他資本公積 279 000

　　　　貸：股本 15 500

　　　　　　資本公積——股本溢價 341 000

　　本章重點是要理解并熟練掌握最后兩道類型計算題；其次是要理解股份支付的原理，以便做客觀題。

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相關鏈接：2011《中級會計實務》第十章習題：股份支付