如何規(guī)避納稅風險，如何在有限的空間內盡可能地降低企業(yè)的納稅成本，增加企業(yè)營業(yè)利潤，實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化，這對房地產開發(fā)企業(yè)具有重要的現(xiàn)實意義。近年來，為控制房地產地價過高，投資過熱，國家陸續(xù)下發(fā)宏觀調控政策，先是央行宣布加息，接著“國六條”出臺，隨后國六條細則、限制外資炒樓，乃至強征個稅的108號文件等一系列宏觀調控政策及配套細則的出現(xiàn)，使房地產開發(fā)企業(yè)的稅收籌劃更具有戰(zhàn)略意義。本文僅就房地產開發(fā)企業(yè)稅收籌劃技術和稅收籌劃方式進行分析。

　　一、房地產開發(fā)企業(yè)稅收籌劃技術

　　房地產開發(fā)企業(yè)由于其業(yè)務范圍廣，經營活動復雜，因此，采用的籌劃技術也是多種多樣的，根據其特點和經營業(yè)務，對其采用的稅收籌劃技術可以歸納為以下幾種。

　?。ㄒ唬┮?guī)避平臺籌劃

　　土地增值稅適用四級超率累進稅率，存在著明顯地稅率跳躍臨界點。因此，可以利用規(guī)避平臺籌劃規(guī)律進行籌劃節(jié)稅，其關鍵性的操作是控制增長率，可以通過價格、扣除額的調節(jié)來實現(xiàn)。

　?。ǘ┩顿Y轉化技術

　　房地產開發(fā)企業(yè)除了開發(fā)、銷售房產這一傳統(tǒng)經營模式外，還可以采用出租、投資聯(lián)營等多樣的經營模式，轉化技術對于房地產開發(fā)企業(yè)來說，其效果非常明顯。

　　(三)稅基籌劃技術

　　房地產開發(fā)企業(yè)資金占用量大，需要不斷籌措資金維持其開發(fā)能力，而資金籌劃中的稅收籌劃，集中于如何降低稅基。銀行貸款籌資、發(fā)行債券籌資等都是融資方式，可以利用利息抵稅效應降低稅負，而發(fā)行股票則屬于權益資金模式，只能按稅后利潤分配，不能有效降低稅基。

　?。ㄋ模崿F(xiàn)技術

　　主營業(yè)務收入的籌劃，其切入點是運用實現(xiàn)技術，合理控制和確認收入的實現(xiàn)，降低稅負。對于房地產企業(yè)來說，稅收政策對其收入的約束是相當嚴格的，預售收入也要按預計利潤率調增應納稅所得額，預繳企業(yè)所得稅。房產銷售定金、預收房產款都要納入收入總額繳納營業(yè)稅。

　　二、房地產開發(fā)企業(yè)稅收籌劃方式

　　（一）利用臨界點進行稅收籌劃

　　納稅臨界點籌劃法是指納稅人在經營中遇到稅收臨界點時，通過增減收入或支出，避免承擔較重的稅負。目前利用該方法最多的就是房地產開發(fā)中籌劃土地增值稅。稅法規(guī)定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額的20%的，免征土地增值稅；增值額超過扣除項目金額20%的，應就其全部增值額按規(guī)定計稅。這里“20%的增值額”就是我們常說的“臨界點”。根據臨界點的稅負效應，可以進行納稅籌劃。如果房地產開發(fā)企業(yè)建造的普通標準住宅出售的增值率在 20%這個臨界點上，一是通過適當控制出售價格。銷售收入下降了，而可扣除項目金額不變，增值率自然會降低。當然，這會帶來另一種后果，即導致收入的減少，此舉是否可取，就得比較減少的收入和控制增值率減少的稅金支出的大小，權衡得失做出選擇。二是增加可扣除項目金額。比如增加房地產開發(fā)成本、房地產開發(fā)費用等，使商品房的質量進一步提高。但是，在增加房地產開發(fā)費用時，應注意稅法規(guī)定的比例限制，開發(fā)費用的扣除比例不得超過取得土地使用權支付的金額和房地產開發(fā)成本之和的10%。

　　大海房地產開發(fā)公司建造一幢普通標準住宅，取得銷售收入693萬元。該公司為建造普通標準住宅支付的地價款為100萬元，建造此樓投入了300萬元的房地產開發(fā)成本（其中：土地征用及拆遷補償費40萬元，前期工程費40萬元，建筑安裝工程費100萬元，基礎設施費，開發(fā)間接費用40萬元），房地產開發(fā)費用為40萬元，與轉讓房地產有關的稅金為55萬元。根據稅法的規(guī)定，該房地產企業(yè)可以扣除的費用除了上述費用以外，還可以加計扣除（100+300）×20%=80萬元。因此，該房地產企業(yè)的增值率為（693-100-300-40-80-55）/（100+300+40+80+55）=20.5%。根據稅法規(guī)定應按30%的稅率繳納土地增值稅（693-100-300-40-80-55）×30%=35.4萬元。企業(yè)稅后利潤為693-100-300-40-80-55-35.4=82.6萬元。如果該企業(yè)進行納稅籌劃，將該批住宅的出售價格降低為690萬元，則該公司的增值率為（693-100-300-40-80-55）/（100+300+40+80+55）=20%.根據稅法的規(guī)定，該企業(yè)不用繳納土地增值稅。企業(yè)稅后利潤為690-100-300-40-80-55=115萬元。進行納稅籌劃后使企業(yè)減輕稅收負擔115-82.6=32.4萬元。

　　同樣，房地產企業(yè)也可以通過增加扣除項目，利用土地增值稅的臨界點來進行納稅籌劃。假如黃河房地產開發(fā)公司開發(fā)一幢普通標準住宅，房屋售價為1000萬元，按照稅法規(guī)定可扣除項目金額為810萬元。增值額為190萬元，增值率為200/800=23.4%該房地產公司需要繳納土地增值稅190×30%=57萬元，營業(yè)稅1000×5%=50萬元，城市維護建設稅和教育費附加50×（7%+3%）=5萬元。不考慮企業(yè)所得稅，該房地產公司的利潤為1000-810-57-50-5=78萬元。如果該房地產公司進行納稅籌劃，將該房屋進行簡單裝修，費用為105萬元，房屋售價增加至1100萬元。則按照稅法規(guī)定可扣除項目增加為915萬元，增值額為185萬元，增值率為185/915=20%，不需要繳納土地增值稅。該房地產公司需要繳納營業(yè)稅1100×5%=55萬元，城市維護建設稅和教育費附加55×（7%+3%）=5.5萬元。同樣，不考慮企業(yè)所得稅，該房地產公司的利潤為1100-915-55-5.5=124.5萬元。該納稅籌劃降低企業(yè)稅收負擔為124.5-78=46.5萬元。因為，土地增值稅是房地產開發(fā)的主要成本之一，而土地增值稅在建造普通標準住宅增值率不超過20%的情況下可以免征，企業(yè)可以通過增加扣除項目使得房地產的增值率不超過20%，從而享受免稅待遇。

　?。ǘ├猛顿Y方式的不同進行稅收籌劃

　　房地產開發(fā)公司對于投資性房地產有兩種不同的投資方式：一是出租取得租金；二是以房地產入股聯(lián)營分得利潤。這兩種投資方式所涉及稅種及稅負各不相同，存在著較大的稅收籌劃空間。

　　大海房地產開發(fā)公司在菏澤市城區(qū)繁華地帶有一處空閑房產。房產原值1000萬元,實際使用面積300平方米，2008年1月份準備對外投資,若采取出租方式,預計年取得租金為200萬元，若用于聯(lián)營，則預期每年的聯(lián)營企業(yè)利潤中，大海房地產公司所占份額為500萬元。那么,我們分析一下,哪種方式對于企業(yè)更能節(jié)稅,

　　假設房產原值為P, 房產使用面積為L平方米，如果出租則每年可取得租金收入R1,用于聯(lián)營，則預期每年的聯(lián)營企業(yè)利潤中大海房地產開發(fā)公司所占份額為R2，出租和聯(lián)營的稅負分別為T1和T2。

　　1、采取出租方式應承擔的稅負

　　營業(yè)稅：房產租賃屬于服務業(yè)，按照租金收入的5%征稅，應為5%×R1；房產稅：房產稅應依照房產租金收入計算繳納，稅率為12%，則房產稅為12%×R1；城建稅：假設大海房地產開發(fā)公司位于市區(qū)，城建稅稅率為7%，依據其繳納的營業(yè)稅，則，城建稅稅負為5%×R1×7%=0.35%R1；教育費附加：3%×5%×R1=0.15%R1；印花稅：在訂立合同時，企業(yè)必須繳納印花稅，根據《中華人民共和國印花稅暫行條理》第3條規(guī)定：“按租賃金額千分之一貼花”，因此，印花稅稅負為0.1%R1；所得稅：營業(yè)稅、城建稅、教育費附加可以在稅前扣除，那么，企業(yè)租金收入應納的所得稅為25%×（R1-5%R1-0.35%1-0.15%R1）=23.62%R1。

　　總體稅負T1=營業(yè)稅+房產稅+城建稅+教育費附加+印花稅+所得稅=5%R1+12%R1+0.35%R1+0.15%R1+0.1%R1+23.62%R1=41.22%R1，即，采取出租方式下，公司的總體稅負T1=41.22%R1。

　　2、采取聯(lián)營方式應承擔的稅負

　　房產稅：根據稅法規(guī)定，房產稅依照房產原值一次減除10%-30%的余值計稅，稅率為1.2%。假定減除率為30%，則房產稅稅負=1.2%×（1-30%）P。土地使用稅(此稅種從量定額征收，各地標準不一，以菏澤市為例，城區(qū)單位稅額為0.68元/平方米)，則土地使用稅稅負為0.68×L=0.68L；所得稅：聯(lián)營利潤所得應繳所得稅，所得稅稅負=R2×25%=25%R2。

　　總體稅負T2=房產稅稅負+土地使用稅稅負+所得稅稅負=1.2%×（1-30%）P+0.68L+25%R2=0.0084P+0.68L+25%R2。

　　尋求稅負均衡點。由于租金的收入相對固定，而且在出租之前可以商定，而聯(lián)營收入則因影響因素多，不可確定性更大，所以，可以用租金來預測聯(lián)營收入。當二者稅負相等時，即，

　　41.22%R1=0.0084P+0.68L+25%R2，則R2=（41.22R1-0.84P-68L）/25

　　在對房地產進行投資時可以利用以上的函數公式進行測算，基本結論如下：若預期聯(lián)營收入R2>（41.22×租金收入-0.84×房產原值－68×實際使用面積）/25，該項房產采取租賃方式稅負輕于采取聯(lián)營方式，從稅收的角度考慮宜采用租賃方式；若預期聯(lián)營收入R2＜（41.22×租金收入-0.84×房產原值－68×實際使用面積）/25，該項房產采取聯(lián)營方式稅負輕于采取租賃方式。本例中，由于大海房地產開發(fā)公司所占份額為500萬元，而500>（41.22×200-0.84×1000－68×0.03）/25，所以，租賃方式可以節(jié)稅。此時的總體稅負T1= 41.22%R1=41.22%×200=82.44（萬元），而聯(lián)營方式下的總體稅負T2=0.0084P+0.68L+25%R2=0.0084×1000+0.68×0.03+25%×500=133.42 （萬元）。不難看出，公司采取租賃方式比采取聯(lián)營方式可以節(jié)稅50.98（133.42-82.44）萬元。

　?。ㄈ├貌煌馁Y金籌措方式進行稅收籌劃

　　房地產開發(fā)企業(yè)對資金的需求量較大，如何更好地籌措資金，對公司的經營起著至關重要的作用。從稅收的角度來看，不同的籌資模式方式公司所承擔的稅收負擔是不同的。

　　假設2008年1月份大海房地產開發(fā)公司新開發(fā)一個項目，需要資金1000萬元，由于公司采用的籌措資金的方式不同，對公司的稅負影響也必然不同。

　　如果企業(yè)選擇銀行貸款融資方式，按年利率8%計算，每年需要支付利息80萬元，根據稅法規(guī)定，該利息費用可以在稅前扣除，因此采用銀行貸款融資方式融資，對公司利潤的影響額為80萬元，可以為公司節(jié)稅80×25%=20萬元；如果大海房地產開發(fā)公司經過批準發(fā)行債券融資，公司債券可以對社會公開發(fā)行，也可以局限于企業(yè)內部職工發(fā)行。稅法規(guī)定資本紅息不得在稅前扣除，而債券利息可以作為費用在稅前列支。如果債券年利率為10%，則通過債券融資對公司利潤的影響為100萬元，即采用發(fā)行債券的方式融資可以為企業(yè)節(jié)稅25（100×25%）萬元。采用上述兩種方式融資，都可以達到節(jié)稅的目的，只是影響程度有所不同，但如果企業(yè)通過發(fā)行股票的方式進行融資，由于發(fā)行股票屬于權益資金模式，只能按稅后利潤分配，所以不能有效降低稅基。

　?。ㄋ模├檬湛罘绞降牟煌M行稅收籌劃

　　房地產開發(fā)企業(yè)以房地產的法定所有權轉移后確認銷售收入，但在實際工作中應采取謹慎原則，客觀評估收入的實現(xiàn)，對估計價款不能收回的，不能確認為收入；已經收回部分價款只將收回部分確認為收入。

　　由于房地產單位價值較高，購買方很難一次拿出大額款項購置房地產，房地產開發(fā)企業(yè)一般都采用分期收款方式銷售。采用這種方式，企業(yè)不能按售價總額確認收入，并響應地分次接轉成本，起到節(jié)稅的作用。

　　大海房地產開發(fā)公司對外簽訂了一份分期收款銷售房產合同，合同中商品房總價款800萬元，分4次付清，首期付款40%，首期付款后即把商品房所有權轉讓，如果此時確認收入，應繳納的營業(yè)稅為800×5%=40（萬元）。如果按分期收款確認收入，第一次應繳納的營業(yè)稅800×40%×5%=16（萬元）。以后三次分別繳納營業(yè)稅800×20%×5%=8（萬元），共計16+3×8=40（萬元）。雖然兩種方法繳納營業(yè)稅都是40萬元，但是采用分次確認收入可以延緩納稅時間。

　　值得注意的是，國稅發(fā)[2009]31號《國家稅務總局關于房地產開發(fā)業(yè)務征收企業(yè)所得稅問題的通知》明確了收入在5種特殊情況下確認標準，對于采取分期付款方式銷售開發(fā)產品的，應按照銷售合同或協(xié)議約定付款日期確認收入的實現(xiàn)，付款方提前付款的，按照實際付款日確認收入的實現(xiàn)。房地產開發(fā)企業(yè)采取預售方式銷售開發(fā)產品的，其當期取得的預售收入先按規(guī)定的利潤率（經濟適用房項目必須符合建設部、國家發(fā)展改革委員會、國土資源部、中國人民銀行《關于印發(fā)〈經濟適用房管理辦法〉的通知》（建住房〔2004〕77號）等有關法規(guī)的規(guī)定,其預售收入的計稅毛利率不得低于3%。開發(fā)企業(yè)對經濟適用房項目的預售收入進行初始納稅申報時,必須附送有關部門的批準文件以及其他相關證明材料。凡不符合規(guī)定或未附送有關部門的批準文件以及其他相關證明材料的，一律按銷售非經濟適用房的規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。非經濟適用房開發(fā)項目預計計稅毛利率按以下規(guī)定確定：1.開發(fā)項目位于省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于15％。2．開發(fā)項目位于地及地級市城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于10%。3．開發(fā)項目位于其他地區(qū)的，不得低于5％。4、屬于經濟適用房、限價房和危改房的，不得低于3%。）計算出預計營業(yè)利潤額，再并入當期的應納稅所得額統(tǒng)一繳納企業(yè)所得稅，待開發(fā)產品完工時再進行結算調整。