高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度改革研究

來(lái)源: 編輯： 2009/09/15 11:40:56　　字體：大小

　　【摘要】在高等教育體制不斷發(fā)展的背景下，現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度有很多不適應(yīng)之處，需適時(shí)地對(duì)高校會(huì)計(jì)制度進(jìn)行改革和完善。本文就其存在的不足進(jìn)行了分析和論述，并針對(duì)性地提出具體的改革建議和對(duì)策。

　　【關(guān)鍵詞】高校會(huì)計(jì)制度；改革；建議

　　建國(guó)初期，財(cái)政部根據(jù)政務(wù)院頒發(fā)的《預(yù)算決算暫行條例》制定和頒發(fā)了《各級(jí)人民政府暫行總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》和《各級(jí)人民政府暫行單位預(yù)算會(huì)計(jì)制度》，1950年12月1日政務(wù)院發(fā)布了《關(guān)于決算制度、預(yù)算審核、投資的施工計(jì)劃和貨幣管理的決定》，這就是我國(guó)高校最初遵循的會(huì)計(jì)制度。1954年、1958年、1965年、1982年，財(cái)政部根據(jù)國(guó)家政治及宏觀經(jīng)濟(jì)形式的變化，對(duì)行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度分別進(jìn)行了局部修訂。直到1988年12月，國(guó)家教委根據(jù)有關(guān)法律法規(guī)，專(zhuān)門(mén)制定并頒發(fā)了我國(guó)第一部《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》。但該制度由于歷史局限性，存在著很大的缺陷。1998年，財(cái)政部與教育部聯(lián)合頒布了《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（試行），一直沿用至今。但時(shí)代發(fā)展、社會(huì)進(jìn)步和管理的需求變化，現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度又出現(xiàn)了一些與高校發(fā)展不相適應(yīng)的地方。

　　一、現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度存在的不足

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)核算基礎(chǔ)不合理

　　《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：“高等學(xué)校的會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)的核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”。高等學(xué)校通常是國(guó)有事業(yè)單位，過(guò)去政府撥款是其主要的收入來(lái)源，教育事業(yè)支出內(nèi)容相對(duì)簡(jiǎn)單，收支規(guī)模也比較穩(wěn)定，采用收付實(shí)現(xiàn)制既簡(jiǎn)單易于理解，又能滿足管理上的需要。但隨著我國(guó)高等教育體制改革的不斷深化，高校所需經(jīng)費(fèi)已從國(guó)家單一撥款，改為多渠道籌集資金的格局，其支出范圍也在逐步擴(kuò)大，國(guó)家財(cái)政對(duì)高校的管理模式和管理方法也發(fā)生了變化，因此，目前仍然單一采用收付實(shí)現(xiàn)制作為高校會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，已很難適應(yīng)高校教育體制改革的需要，且容易形成財(cái)務(wù)管理上的漏洞。

　　1. 費(fèi)用與收入不配比，不利于成本核算

　　學(xué)年制收費(fèi)與跨年度培養(yǎng)成本不相匹配。我國(guó)全日制高校實(shí)行秋季入學(xué)，按學(xué)年收費(fèi)，新學(xué)年是從每年9月份開(kāi)始，向?qū)W生收取的學(xué)費(fèi)包含兩個(gè)學(xué)期的學(xué)費(fèi)，即兩個(gè)會(huì)計(jì)年度的收入（暫且忽略每年招生人數(shù)均等性），所有收費(fèi)均確認(rèn)當(dāng)期收入，全年收入與支出相抵后為結(jié)余。但學(xué)生培養(yǎng)工作是跨年度的，相關(guān)支出也許在下年度才發(fā)生，年度間缺乏收入和支出的配比，掩蓋了高校各個(gè)時(shí)期業(yè)務(wù)的真實(shí)情況，從而影響院校收入、支出、結(jié)余核算的合理性、科學(xué)性。只簡(jiǎn)單地計(jì)算教育經(jīng)費(fèi)支出，不進(jìn)行教育成本核算，不能生成教育成本的數(shù)據(jù)。沒(méi)有準(zhǔn)確的生均教育成本信息，就不能客觀地反映高校運(yùn)行成本和運(yùn)行績(jī)效，不能適應(yīng)高等教育形勢(shì)發(fā)展的需要，不利于高校的財(cái)務(wù)管理。

　　計(jì)提基金是基于權(quán)責(zé)發(fā)生制的一種核算方法，與收付實(shí)現(xiàn)制的核算基礎(chǔ)存在沖突的地方。

　　例如，在項(xiàng)目中開(kāi)支的福利費(fèi)計(jì)入當(dāng)期支出，而由職工福利基金支出的福利費(fèi)則不計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，福利基金計(jì)提時(shí)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，這與收付實(shí)現(xiàn)制又相矛盾。

　　2. 支出核算中只包括現(xiàn)金的實(shí)際支付部分，而對(duì)尚未用現(xiàn)金支付的隱性債務(wù)未予體現(xiàn)

　　如目前高校的大額采購(gòu)活動(dòng)、維修工程、消費(fèi)性欠款及基建工程欠款等都是按合同進(jìn)度支付款項(xiàng)，有相當(dāng)大的部分為墊付款未核銷(xiāo)數(shù)，實(shí)際上已形成了事業(yè)支出，但其欠款數(shù)額在收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)下無(wú)法進(jìn)入高校的負(fù)債賬簿，會(huì)計(jì)指標(biāo)信息也無(wú)法反映其負(fù)債的實(shí)際情況。

　　又如借入資金的利息、職工的應(yīng)付工資、公積金等，沒(méi)有要求對(duì)這部分“隱性債務(wù)”在當(dāng)期列支，而是在實(shí)際支付時(shí)才作出賬務(wù)處理。

　　因此，按照收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行核算，虛增了當(dāng)期可支配財(cái)務(wù)資金，必然導(dǎo)致財(cái)務(wù)狀況失實(shí)，掩蓋了潛在的財(cái)務(wù)危機(jī)，有可能對(duì)學(xué)校的決策產(chǎn)生錯(cuò)誤導(dǎo)向，不利于防范和化解財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。這無(wú)疑在一定程度上加大了由于高校會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)所形成的潛在性財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性。

　　3. 收付實(shí)現(xiàn)制影響預(yù)算管理的準(zhǔn)確性

　　在實(shí)際工作中，單位的年初預(yù)算數(shù)與年末實(shí)際收、支數(shù)目相差很多，這是因?yàn)?，收付?shí)現(xiàn)制下，出現(xiàn)有些單位已消耗使用的物資、材料，由于當(dāng)年資金緊張，賒欠資金的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，這些本應(yīng)在當(dāng)年列支的款項(xiàng)就不能反映，以后年度支付則增加了下一個(gè)年度的開(kāi)支，從而影響下一個(gè)年度的預(yù)算。

　?。ǘ┗ㄘ?cái)務(wù)分開(kāi)核算，不能反映會(huì)計(jì)主體的整體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)

　　《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：“事業(yè)單位有關(guān)基本建設(shè)投資的會(huì)計(jì)核算，按有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，不執(zhí)行本制度”。這項(xiàng)規(guī)定使得高校內(nèi)部形成兩個(gè)會(huì)計(jì)主體，一個(gè)核算教學(xué)科研經(jīng)費(fèi)，一個(gè)核算基本建設(shè)投資。這使得任何一個(gè)會(huì)計(jì)主體都只是反映高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一個(gè)方面，不能反映會(huì)計(jì)主體的整體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，高等學(xué)校事業(yè)經(jīng)費(fèi)會(huì)計(jì)報(bào)表不反映基本建設(shè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)的會(huì)計(jì)信息，不包括基本建設(shè)數(shù)據(jù)，違背了會(huì)計(jì)制度要求反映會(huì)計(jì)主體的整體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)這一基本前提。

　　近年來(lái)，隨著教育體制和投資體制的不斷改革，高等學(xué)校的基建投資增加很快，各高校新校區(qū)的建設(shè)資金，其中很大部分是銀行貸款。在這種形勢(shì)下，高校基本建設(shè)資金與學(xué)校財(cái)務(wù)分開(kāi)核算，對(duì)學(xué)校財(cái)務(wù)的全局掌控和風(fēng)險(xiǎn)防范產(chǎn)生更多不利影響。

　　1. 影響學(xué)校資產(chǎn)負(fù)債狀況的真實(shí)性

　　由于基本建設(shè)資金與學(xué)校財(cái)務(wù)分開(kāi)，基建貸款反映在基建財(cái)務(wù)賬目上，在學(xué)校的賬目和資產(chǎn)負(fù)債表上不予體現(xiàn)，但是借款是以學(xué)校的名義，還貸還是由學(xué)校負(fù)責(zé)。這樣就造成了學(xué)校資產(chǎn)負(fù)債狀況在很長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)不真實(shí)的、不全面，學(xué)校資產(chǎn)負(fù)債表所反映的資產(chǎn)負(fù)債率遠(yuǎn)低于實(shí)際情況，影響了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，由基建貸款帶來(lái)的高校財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)也不能得到應(yīng)有的重視。

　　2. 可能造成建造與使用的脫節(jié)

　　正在建造的項(xiàng)目?jī)r(jià)值由于不在學(xué)校財(cái)務(wù)反映，只有到辦理竣工驗(yàn)收結(jié)算手續(xù)后方可登記固定資產(chǎn)，將項(xiàng)目建設(shè)費(fèi)用同時(shí)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)和固定基金。在實(shí)際工作中，因驗(yàn)收、交接等原因，經(jīng)常發(fā)生基建形成的固定資產(chǎn)登記不及時(shí)，有的已經(jīng)開(kāi)始使用，但學(xué)校財(cái)務(wù)賬上沒(méi)有固定資產(chǎn)的記錄，甚至好多年不入賬的情況，也使高校的固定資產(chǎn)賬目不真實(shí)。而新校區(qū)建設(shè)的金額特別巨大，如果核算結(jié)賬不及時(shí)，對(duì)學(xué)校資產(chǎn)的影響是巨大的，造成嚴(yán)重資產(chǎn)不實(shí)。這種不真實(shí)是由于制度的原因所造成的。

　　3. 增加核算成本，加大了工作量

　　由于分開(kāi)核算的原因，在機(jī)構(gòu)設(shè)置和崗位配置上增加了人員成本和管理成本。同時(shí)自籌基建資金等形成學(xué)校財(cái)務(wù)和基建賬戶之間往來(lái)賬目也增加了核算成本，加大了工作量。

　?。ㄈ┵Y產(chǎn)費(fèi)用虛增，不能真實(shí)反映高校的經(jīng)濟(jì)狀況

　　1. 虛增資產(chǎn)

　　固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，不能真實(shí)反映固定資產(chǎn)的價(jià)值。如果不采取一定的方法反映固定資產(chǎn)價(jià)值減少的數(shù)額，編出的資產(chǎn)負(fù)債表是不能反映固定資產(chǎn)的完好程度和實(shí)有價(jià)值。這使得高校固定資產(chǎn)虛高，財(cái)務(wù)狀況不真實(shí)。

　　2. 虛增凈資產(chǎn)

　　凈資產(chǎn)是指資產(chǎn)減負(fù)債的差額，它反映國(guó)家對(duì)院校所擁有的權(quán)益數(shù)額，包括事業(yè)基金、固定基金、專(zhuān)用基金、結(jié)余等?？梢?jiàn)固定基金是凈資產(chǎn)中的一部分。由于固定資產(chǎn)在使用中發(fā)生磨損或科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步影響，其價(jià)值逐漸減少，院校凈資產(chǎn)應(yīng)該也不斷減少。但在會(huì)計(jì)制度中對(duì)固定資產(chǎn)核算不計(jì)提折舊，固定資產(chǎn)從購(gòu)置到報(bào)廢狀態(tài)時(shí)，固定基金賬面仍保持原值，虛增了凈資產(chǎn)。

　　3. 虛增費(fèi)用

　　購(gòu)置固定資產(chǎn)實(shí)質(zhì)上是資產(chǎn)存在形態(tài)的改變，并未引起資產(chǎn)的減少，而借記有關(guān)支出類(lèi)科目，虛增了費(fèi)用支出，減少了事業(yè)結(jié)余，影響了結(jié)余分配，使會(huì)計(jì)信息失實(shí)。

　　4. 費(fèi)用成本歸集多樣化

　　如發(fā)生的設(shè)備購(gòu)置支出既可在“專(zhuān)用基金——修購(gòu)基金”中核算，也可在“事業(yè)支出——設(shè)備購(gòu)置”等科目列支；發(fā)生的福利費(fèi)支出既可在“專(zhuān)用基金——福利基金”中核算，也可在“事業(yè)支出——職工探親費(fèi)/獎(jiǎng)金”等科目列支。這樣就造成同一教育成本的歸集變得多樣化，影響費(fèi)用的統(tǒng)計(jì)和支出的預(yù)算管理。

　?。ㄋ模?huì)計(jì)報(bào)表信息不足，不能滿足各類(lèi)信息使用者的需求

　　現(xiàn)行《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》要求高校編制的基本報(bào)表有資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表和支出明細(xì)表，這三張報(bào)表主要反映財(cái)務(wù)狀況和收支情況。目前的會(huì)計(jì)報(bào)表體系從總體來(lái)說(shuō)只是起了統(tǒng)計(jì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的作用。其不足主要表現(xiàn)在：會(huì)計(jì)報(bào)表反映內(nèi)容及報(bào)表體系不完整，報(bào)表項(xiàng)目設(shè)置不夠科學(xué)，會(huì)計(jì)信息失真，對(duì)于龐大的固定資產(chǎn)及其使用情況、舉借債務(wù)的使用及還本付息情況、專(zhuān)項(xiàng)資金使用的效果等缺乏相關(guān)的報(bào)告體系進(jìn)行信息披露。如廣東省2006年度高校報(bào)送的財(cái)務(wù)決算報(bào)表，有8張主表、12張附表和2張補(bǔ)充報(bào)表，8張主表中有7張表反映收入和支出情況。而高校每年的應(yīng)收學(xué)費(fèi)總額、學(xué)生欠費(fèi)情況等，多年來(lái)會(huì)計(jì)報(bào)表上一直沒(méi)有反映，而這部分信息對(duì)分析高校財(cái)務(wù)狀況尤為重要。

　　隨著高等教育改革的深入，高校的業(yè)務(wù)活動(dòng)日趨多樣和復(fù)雜，投資、舉債、經(jīng)營(yíng)創(chuàng)收等活動(dòng)被廣泛涉及，因此，高校業(yè)務(wù)活動(dòng)的不確定性和風(fēng)險(xiǎn)不斷增加，關(guān)于高校投資、籌資和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量情況也是報(bào)表使用者所希望獲得的信息，而現(xiàn)行制度卻不要求編制現(xiàn)金流量表。此外，提供的表外信息與非財(cái)務(wù)信息也嚴(yán)重不足。

　?。ㄎ澹﹥?nèi)部控制能力較低，容易造成管理上的漏洞

　　沒(méi)有固定資產(chǎn)清理科目，不利于高校財(cái)務(wù)管理。對(duì)出售、報(bào)廢或發(fā)生毀壞時(shí)直接沖減“固定資產(chǎn)”和“固定基金”科目，注銷(xiāo)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值，取得的價(jià)款或變價(jià)收入借記“銀行存款”等科目，貸記“專(zhuān)用基金——修購(gòu)基金”科目，這種處理方法不能綜合反映固定資產(chǎn)清理中的收入、支出以及清理后的凈損益，未能反映固定資產(chǎn)減少所形成的盈虧，容易給不法分子以可乘之機(jī)，將高校的固定資產(chǎn)以極其“夸張”的低價(jià)出售。

　?。┴?fù)債分類(lèi)不科學(xué)，不利于財(cái)務(wù)管理

　　負(fù)債分類(lèi)不科學(xué)。在資產(chǎn)負(fù)債表中，“借入款項(xiàng)”排列在其他流動(dòng)負(fù)債之前，位于負(fù)債類(lèi)的第一項(xiàng)，似乎隱含著“借入款項(xiàng)”屬于流動(dòng)負(fù)債之意，其實(shí)不然。近些年來(lái)，高校進(jìn)行大規(guī)?；窘ㄔO(shè)的資金大多來(lái)源于銀行的長(zhǎng)期借款。將長(zhǎng)期借款和短期借款混合列入“借入款項(xiàng)”中，不利于有效揭示高校的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和分析其償債能力。

　　二、修改和完善高校會(huì)計(jì)制度的建議

　　（一）采用權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)

　　高校所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的核算統(tǒng)一采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，可以對(duì)收入、費(fèi)用、成本進(jìn)行準(zhǔn)確的確認(rèn)和計(jì)量，可以對(duì)外提供更加真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)信息，同時(shí)也有利于對(duì)高校管理層的管理責(zé)任做出客觀的評(píng)價(jià)。除了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則外，與之相聯(lián)系的劃分收益性支出和資本性支出原則以及收入費(fèi)用配比原則也應(yīng)一并應(yīng)用。財(cái)務(wù)報(bào)表上“費(fèi)用”取代“支出”，收入支出表也將改為收入、費(fèi)用和基金變動(dòng)表。

　　1. 對(duì)于學(xué)費(fèi)

　　國(guó)家明文規(guī)定高等教育不屬于義務(wù)教育范疇，學(xué)生欠費(fèi)實(shí)際上構(gòu)成了學(xué)校的債權(quán)，應(yīng)該在資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)出來(lái)。設(shè)置“應(yīng)收款項(xiàng)——學(xué)費(fèi)（住宿費(fèi)）”科目，在每學(xué)年開(kāi)學(xué)時(shí)，把學(xué)生應(yīng)交的款項(xiàng)設(shè)為“應(yīng)收款項(xiàng)——學(xué)費(fèi)（住宿費(fèi)）”，學(xué)生交款后沖減該科目，未交款的形成學(xué)校的債權(quán)。針對(duì)學(xué)生欠費(fèi)不交的實(shí)際情況，還可以計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，當(dāng)發(fā)生欠費(fèi)減免時(shí)沖減“壞賬準(zhǔn)備”，這樣可以全面記錄學(xué)生的欠費(fèi)情況，并真實(shí)反映學(xué)校的資產(chǎn)狀況，便于與有關(guān)管理部門(mén)進(jìn)行核對(duì)，及時(shí)催繳學(xué)生欠費(fèi)。

　　2. 對(duì)于債權(quán)

　　有些債權(quán)的確定，應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。某些臨時(shí)性收入如我校的租金收入等，當(dāng)合同已簽訂或事項(xiàng)已實(shí)施，但對(duì)方的款項(xiàng)還未到位，或?qū)Ψ讲捎梅制诟犊畹姆绞?，這時(shí)就應(yīng)及時(shí)確定債權(quán)，以免遺漏造成不必要的損失。應(yīng)在“應(yīng)收及暫付款”科目下設(shè)置“其他應(yīng)收款”科目和相應(yīng)的明細(xì)科目。當(dāng)此類(lèi)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)，借記“其他應(yīng)收款”，貸記“其他收入”或相關(guān)科目；當(dāng)收到對(duì)方款項(xiàng)時(shí)，借記“銀行存款”或“現(xiàn)金”，貸記“其他應(yīng)收款”。期末，“其他應(yīng)收款”科目余額若在借方，表示對(duì)方還欠金額，若在貸方，表示多收對(duì)方應(yīng)退返金額。

　　3. 對(duì)于應(yīng)付未付款

　　分期付款采購(gòu)或賒銷(xiāo)購(gòu)買(mǎi)設(shè)備等業(yè)務(wù)，還有職工的應(yīng)付工資、公積金等業(yè)務(wù)，也應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。對(duì)于此類(lèi)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)在“應(yīng)付及暫存款”下面增設(shè)相關(guān)明細(xì)科目，當(dāng)發(fā)生此類(lèi)業(yè)務(wù)時(shí)，借記“教育事業(yè)支出”等有關(guān)科目，貸記“應(yīng)付及暫存款”相關(guān)明細(xì)科目。付款時(shí)，借記“應(yīng)付及暫存款”相關(guān)明細(xì)科目，貸計(jì)“銀行存款”等科目。這樣，當(dāng)年完工的設(shè)備采購(gòu)和大型維修及修繕均已全部列支，年末反映的結(jié)余數(shù)才比較準(zhǔn)確，也有利于社會(huì)公眾了解學(xué)校的負(fù)債和當(dāng)年的收支結(jié)余情況。辦理職工的公積金業(yè)務(wù)時(shí)，學(xué)校應(yīng)在當(dāng)月就作出賬務(wù)處理，而不要等到實(shí)際繳存時(shí)才借記支出科目。

　?。ǘ﹨⒄掌髽I(yè)，將成本核算融入會(huì)計(jì)制度

　　1. 劃分直接費(fèi)用和間接費(fèi)用

　　教育成本是指實(shí)際發(fā)生且與學(xué)生獲取知識(shí)、技能、提高能力有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。直接費(fèi)用是指直接用于培養(yǎng)學(xué)生的培養(yǎng)費(fèi)用，應(yīng)直接計(jì)入教育成本，主要包括教學(xué)人員支出、學(xué)生事務(wù)或補(bǔ)助支出、教學(xué)資產(chǎn)折舊費(fèi)、教學(xué)業(yè)務(wù)費(fèi)等。

　　間接費(fèi)用是指為了組織和協(xié)調(diào)學(xué)校正常的教學(xué)活動(dòng)而開(kāi)支的各項(xiàng)費(fèi)用，分配計(jì)入教學(xué)成本，主要包括：行政人員支出、行政管理支出、維持學(xué)校正常工作的辦公費(fèi)用支出、行政資產(chǎn)折舊費(fèi)等。

　　科研支出、學(xué)生個(gè)人支出、離退休人員生活補(bǔ)貼支出等不能列入學(xué)生培養(yǎng)成本，應(yīng)作為期間費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益。

　　2. 明確權(quán)責(zé)發(fā)生制原則

　　在學(xué)生培養(yǎng)期間，教育投入和培養(yǎng)對(duì)象的成長(zhǎng)進(jìn)度往往可以培養(yǎng)許多屆學(xué)生。因此，先開(kāi)支的費(fèi)用應(yīng)按比例計(jì)入當(dāng)期和以后各期的教育成本中去，而不能將當(dāng)期開(kāi)支的所有費(fèi)用全部計(jì)入當(dāng)期的教育成本中去。還有一些費(fèi)用如稅金、利息等往往是期后支付，則必須預(yù)先計(jì)入當(dāng)期的教育成本。

　　3. 劃分成本核算對(duì)象

　　根據(jù)高校的特點(diǎn)，應(yīng)分別按照各專(zhuān)業(yè)、各層次的學(xué)生作為成本核算對(duì)象，增設(shè)明細(xì)科目，編制成本計(jì)算單，以全面全過(guò)程反映各專(zhuān)業(yè)、各層次學(xué)生教育成本和生均教育成本。

　?。ㄈ┕潭ㄙY產(chǎn)計(jì)提折舊，增設(shè)固定資產(chǎn)清理科目

　　1. 固定資產(chǎn)應(yīng)該計(jì)提折舊

　　購(gòu)置固定資產(chǎn)計(jì)入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”，同時(shí)增加“固定資產(chǎn)”和“固定基金”。比照企業(yè)會(huì)計(jì)，開(kāi)設(shè)“累計(jì)折舊”賬戶，核算固定資產(chǎn)折舊額，當(dāng)期計(jì)提的折舊計(jì)入期間費(fèi)用，同時(shí)減少“固定基金”。在資產(chǎn)負(fù)債表上，分別反映固定資產(chǎn)的原始成本，已提折舊額和賬面凈值。采用這種方法，不僅可以清楚地反映固定資產(chǎn)的折余價(jià)值，而且也不會(huì)造成凈資產(chǎn)的高估。

　　2. 增設(shè)固定資產(chǎn)清理科目

　　核算高校因出售、報(bào)廢或損毀等原因轉(zhuǎn)入清理的固定資產(chǎn)價(jià)值及在清理過(guò)程中發(fā)生清理費(fèi)用和清理收入等。及時(shí)地綜合反映固定資產(chǎn)清理中的收入、支出以及清理后的凈損益，固定資產(chǎn)減少所形成的盈虧，計(jì)入“其他收入”或“其他支出”。

　　（四）完善會(huì)計(jì)報(bào)表體系

　　高?，F(xiàn)行報(bào)送的三張財(cái)務(wù)報(bào)表遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足信息使用者的需求，應(yīng)增加現(xiàn)金流量表、財(cái)務(wù)報(bào)表附注。高校也可根據(jù)自身的具體情況改進(jìn)和完善會(huì)計(jì)報(bào)表體系，一方面可以將一定時(shí)期內(nèi)的財(cái)務(wù)狀況、業(yè)務(wù)及經(jīng)營(yíng)活動(dòng)成果等綜合會(huì)計(jì)信息，對(duì)外提供給高校會(huì)計(jì)信息的使用者；另一方面可通過(guò)內(nèi)部報(bào)告，向校內(nèi)管理部門(mén)提供專(zhuān)用的會(huì)計(jì)信息。另外，會(huì)計(jì)報(bào)告體系中的文字報(bào)告不僅包括可以用貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)信息，還可以包括非貨幣化的非經(jīng)濟(jì)信息。

　　1. 增加現(xiàn)金流量表

　　現(xiàn)金流量表是反映高校在一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)從事教育科研活動(dòng)、投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)等對(duì)現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物產(chǎn)生影響的會(huì)計(jì)報(bào)表。為真實(shí)反映學(xué)校的資產(chǎn)、負(fù)債與凈資產(chǎn)，為準(zhǔn)確核算教育成本，應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為日常核算基礎(chǔ)。但由于目前高校基本建設(shè)規(guī)模都比較大，資金缺口也相應(yīng)較大，如果同時(shí)編制以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的“現(xiàn)金流量表”，既有利于會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者了解高校不同來(lái)源的資金結(jié)構(gòu)及其使用情況，也有利于會(huì)計(jì)報(bào)表使用者尤其是高校的決策者通過(guò)對(duì)現(xiàn)金流量的分析，以評(píng)價(jià)高校在未來(lái)會(huì)計(jì)期間的現(xiàn)金流量及債務(wù)償還能力，以避免盲目投資或借款。

　　2. 附注披露

　　由于會(huì)計(jì)計(jì)量的局限性，有許多有用的信息無(wú)法進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)告的主表，但通過(guò)附注可以充分披露出來(lái)。在附注中可結(jié)合本校的實(shí)際情況，加強(qiáng)對(duì)預(yù)決算的比較，不同年度各類(lèi)收入或費(fèi)用的比較，各學(xué)院各專(zhuān)業(yè)的比較，從而增加會(huì)計(jì)報(bào)告的信息含量。

　　（五）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與基建會(huì)計(jì)合并

　　高校會(huì)計(jì)核算的對(duì)象應(yīng)包括教學(xué)科研經(jīng)費(fèi)和基本建設(shè)投資在內(nèi)的一切經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，而且應(yīng)把高校所有的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)作為一個(gè)整體加以全面的反映。為了理順基建財(cái)務(wù)和學(xué)校大財(cái)務(wù)的關(guān)系，使基本建設(shè)資金核算成為學(xué)校財(cái)務(wù)核算的一部分，應(yīng)將基建資金并入高校會(huì)計(jì)制度核算。當(dāng)學(xué)校的基建投資規(guī)模超出自有資金范圍時(shí)，可以及時(shí)預(yù)警，引起學(xué)校決策者的重視，把基建貸款規(guī)模控制在可承受的范圍內(nèi)，以避免學(xué)校的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

　　2007年，政府收支分類(lèi)改革全面實(shí)施。高校財(cái)務(wù)對(duì)高校的會(huì)計(jì)科目也進(jìn)行了修訂并在2006年的決算報(bào)表中報(bào)送了《2006年度部門(mén)決算政府收支分類(lèi)改革科目轉(zhuǎn)換表》以適應(yīng)政府的收支分類(lèi)改革。分類(lèi)改革后可將基本建設(shè)業(yè)務(wù)納入學(xué)校財(cái)務(wù)核算體系，但由于種種原因，暫未執(zhí)行?；ㄙ~并入學(xué)校大賬，可根據(jù)基建業(yè)務(wù)的特點(diǎn)和國(guó)家有關(guān)基建制度的規(guī)定，在高校會(huì)計(jì)科目中加設(shè)明細(xì)科目，無(wú)法在科目中反映的信息也可設(shè)置輔助賬。這樣，既能在學(xué)校財(cái)務(wù)大賬中全面反映基建業(yè)務(wù)，又能直接編制預(yù)決算報(bào)表，不必進(jìn)行合并。

　?。┯?jì)提壞賬準(zhǔn)備

　　在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，高等學(xué)校存在投資、產(chǎn)業(yè)、營(yíng)銷(xiāo)等方面的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性，在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)核算時(shí)應(yīng)遵循謹(jǐn)慎性原則。對(duì)債權(quán)性資產(chǎn)應(yīng)根據(jù)賬齡法提取壞賬準(zhǔn)備，有利于院校作出準(zhǔn)確經(jīng)營(yíng)決策、保護(hù)債權(quán)人的利益，即謹(jǐn)慎性原則應(yīng)在事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算中得到體現(xiàn)。我們還可根據(jù)實(shí)際情況，市場(chǎng)動(dòng)態(tài)，運(yùn)用市場(chǎng)與賬面孰低原則提取壞賬準(zhǔn)備。例如，某校的信托存款賬面價(jià)值2 000萬(wàn)元，由于企業(yè)破產(chǎn)等原因長(zhǎng)期無(wú)法收回，但一直作為銀行存款列示，如不提取壞賬準(zhǔn)備，就只能是虛增了“銀行存款”，混淆了報(bào)表使用者的視線，不利于學(xué)校的財(cái)務(wù)管理。

　?。ㄆ撸┴?fù)債劃分為流動(dòng)負(fù)債和長(zhǎng)期負(fù)債

　　在資產(chǎn)負(fù)債表上，負(fù)債劃分成流動(dòng)負(fù)債和長(zhǎng)期負(fù)債兩大類(lèi)，按照到期日長(zhǎng)短排列。“借入款項(xiàng)”分解為“短期借款”和“長(zhǎng)期借款”，分列于流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)和長(zhǎng)期負(fù)債項(xiàng)下。

　　三、賬務(wù)處理的改革建議

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)科目的增減

　　增加“累計(jì)折舊”、“固定資產(chǎn)清理”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“待攤費(fèi)用”、“預(yù)提費(fèi)用”、“壞賬準(zhǔn)備”、“應(yīng)收款項(xiàng)——學(xué)費(fèi)（住宿費(fèi)）”等科目，在“其他支出”下設(shè)“資產(chǎn)減值損失”明細(xì)科目。

　　減少“專(zhuān)用基金——修購(gòu)基金”科目，將“借入款項(xiàng)”拆分為“短期借款”和“長(zhǎng)期借款”科目，對(duì)長(zhǎng)短期借款分開(kāi)核算。

　?。ǘ?huì)計(jì)分錄的處理

　　會(huì)計(jì)分錄處理改革建議見(jiàn)表1。

　　表1 會(huì)計(jì)分錄處理改革建議