【摘要】本文從企業(yè)的契約安排入手，論述了會計契約與要素契約之間的關(guān)系，闡述了會計誠信在企業(yè)契約履行中的重要地位。

　　【關(guān)鍵詞】契約安排；契約履行；會計誠信

　　一、企業(yè)的契約安排

　　在羅馬法中，契約被定義為“得到法律承認(rèn)的協(xié)議”，這種定義被我國法系所繼承，如《法國民法典》規(guī)定:契約為一人或數(shù)人對另一人或數(shù)人給付某物、做或不做某事的合意。英國《不列顛百科全書》認(rèn)為:按照簡單定義，合同就是可以依法執(zhí)行的諾言，美國律師學(xué)會的《合同法重述》則認(rèn)為，合同是一個承諾或一系列承諾，對于違反這種承諾，法律給予救濟(jì)。在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)中，契約比法律所使用的概念其內(nèi)涵更寬泛，實際上，所有的經(jīng)濟(jì)交往都被看成是一種契約關(guān)系。

　　企業(yè)契約理論的共同思想是:企業(yè)是一系列契約關(guān)系的聯(lián)結(jié)。利用企業(yè)契約理論框架的分析思路，依據(jù)企業(yè)內(nèi)部一系列契約內(nèi)容和功能的不同，可以把這些契約分為要素使用權(quán)交易契約和會計契約兩種。要素使用權(quán)交易契約規(guī)定企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)要素的組織結(jié)構(gòu)和權(quán)利安排方式，它最終決定企業(yè)所有權(quán)即剩余索取權(quán)的分享狀態(tài)；會計契約則決定企業(yè)剩余的計量方式。

　　二、會計契約與要素契約

　　企業(yè)契約由要素使用權(quán)交易契約和會計契約組成。要素所有者通過簽定契約把生產(chǎn)要素投入企業(yè)，并由此決定了企業(yè)所有權(quán)的分享方式和分享比例，這只是企業(yè)契約聯(lián)結(jié)組合的一個方面。契約主體對企業(yè)所有權(quán)的行使和剩余索取權(quán)的分享本身不能通過要素使用權(quán)交易契約實現(xiàn)，這是因為:一方面，要素使用權(quán)契約本身沒有分配功能，因而各要素主體投入企業(yè)的要素數(shù)量進(jìn)而各主體應(yīng)分享所有權(quán)份額大小，要素使用權(quán)契約本身無法進(jìn)行界定；另一方面，要素使用權(quán)交易契約沒有計量功能，企業(yè)最終剩余的大小進(jìn)而各要素所有者所能分享的企業(yè)剩余數(shù)量，要素使用權(quán)契約無法進(jìn)行準(zhǔn)確計量和分配。因此在企業(yè)契約體內(nèi)部，除了要素使用權(quán)交易契約以外，必然還存在一種契約形式以彌補(bǔ)要素使用權(quán)交易契約功能上的不足。在現(xiàn)實中，這一重要的功能是通過企業(yè)會計契約來行使的。

　　在企業(yè)契約的簽定與履行過程中，會計的作用不可或缺。這主要表現(xiàn)在企業(yè)契約存續(xù)的整個過程中，會計要對企業(yè)相關(guān)要素進(jìn)行確認(rèn)、計量、記錄、報告、披露與監(jiān)督，對契約的履行程度和履行效果進(jìn)行實時的反映，以便各方隨時掌握契約履行狀況并據(jù)此決定契約的繼續(xù)履行與終止，因此企業(yè)契約的履行過程與會計系統(tǒng)的運行不可分離。

　　在企業(yè)契約框架下，不同會計契約具有不同的契約主體和契約利益界定方式。股權(quán)契約以股票為載體對企業(yè)的永久性資本進(jìn)行規(guī)制，從而定格了股東在企業(yè)中的剩余索取權(quán)和控制權(quán)地位。債務(wù)契約則內(nèi)涵了債權(quán)人對企業(yè)的固定合同收益權(quán)與會計監(jiān)督權(quán)，報酬契約、稅收契約和技術(shù)分成契約也同樣規(guī)定了各自契約主體相應(yīng)的權(quán)利。契約主體利益的實現(xiàn)和企業(yè)內(nèi)部契約安排的方式密不可分。事實上，由于會計具有的經(jīng)濟(jì)后果，會計規(guī)則的具體內(nèi)容和形式一直是各方關(guān)注的焦點。因為會計規(guī)則一經(jīng)制定并成為公共知識，它就定格了企業(yè)各主體之間的經(jīng)濟(jì)利益分配關(guān)系，而隱藏在會計規(guī)則背后的制定這些規(guī)則的權(quán)利，才是引起企業(yè)各主體之間利益變動的原因。謝德仁(1999)把這種權(quán)利叫做會計規(guī)則制定權(quán)契約安排，它無疑構(gòu)成會計契約的主體。

　　三、會計誠信與契約履行

　　從契約簽定及其履行看，企業(yè)要素使用權(quán)交易契約和會計契約是一種藕合與互動。要素使用權(quán)交易契約的履行，構(gòu)成企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，會計契約的履行構(gòu)成企業(yè)會計系統(tǒng)的信息生成和披露。從企業(yè)生產(chǎn)系統(tǒng)和會計系統(tǒng)的相互關(guān)系中，可以清楚地看出企業(yè)內(nèi)部契約運行的本質(zhì)。

　　企業(yè)的存續(xù)和經(jīng)營由企業(yè)內(nèi)部要素的連續(xù)流動構(gòu)成。企業(yè)內(nèi)部要素流有兩種:物質(zhì)流(實物形態(tài)和資金形態(tài))和信息流。企業(yè)內(nèi)部物質(zhì)流構(gòu)成新古典理論意義上的企業(yè)。這主要表現(xiàn)在材料物質(zhì)等生產(chǎn)資料流入企業(yè)后，和企業(yè)內(nèi)部的固定資產(chǎn)和生產(chǎn)技術(shù)相結(jié)合進(jìn)行物質(zhì)生產(chǎn)。企業(yè)內(nèi)部的物質(zhì)生產(chǎn)可以是離散的也可以是連續(xù)的，經(jīng)過一定的生產(chǎn)過程形成企業(yè)的最終產(chǎn)品或服務(wù)，這構(gòu)成企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營系統(tǒng)。與生產(chǎn)經(jīng)營系統(tǒng)相對應(yīng)，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的每個環(huán)節(jié)，企業(yè)內(nèi)部的會計系統(tǒng)在同步運作，其連續(xù)運作構(gòu)成會計契約的履行。會計信息系統(tǒng)在企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行信息生產(chǎn)，其生產(chǎn)的產(chǎn)品是企業(yè)的會計報告。企業(yè)內(nèi)部契約履行與生產(chǎn)運作關(guān)系如圖所示。

　　企業(yè)內(nèi)部的物質(zhì)生產(chǎn)系統(tǒng)和信息生產(chǎn)系統(tǒng)不是相互獨立的，其關(guān)系表現(xiàn)為后者是對前者的反映。生產(chǎn)經(jīng)營系統(tǒng)是在企業(yè)經(jīng)營者的直接控制下運行的，其經(jīng)營結(jié)果反映了企業(yè)契約履行的程度和效率，也直接關(guān)系到契約各方的利益，因此契約各方必定都會對生產(chǎn)經(jīng)營系統(tǒng)的運行結(jié)果極為關(guān)注。但作為生產(chǎn)經(jīng)營結(jié)果的物質(zhì)產(chǎn)出，企業(yè)外部契約主體是無法觀察和證實的。因為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營是持續(xù)進(jìn)行的，企業(yè)的物質(zhì)投入，中間產(chǎn)品和最后產(chǎn)品及其銷售都在連續(xù)變化，沒有參與企業(yè)管理的外部契約主體不可能得到各方面的準(zhǔn)確信息。但物質(zhì)生產(chǎn)是各契約主體利益的最終來源，他們?yōu)榱俗约旱慕?jīng)濟(jì)利益必須掌握企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的準(zhǔn)確信息，這時唯一可行的辦法是:由會計系統(tǒng)提供與物質(zhì)生產(chǎn)經(jīng)營系統(tǒng)相對應(yīng)的信息，即以會計信息作為企業(yè)產(chǎn)出的替代變量，來衡量企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的實際狀況和自己應(yīng)得契約利益的大小。但以會計信息作為企業(yè)產(chǎn)出的替代變量有個真實程度的問題，真實的替代結(jié)果能準(zhǔn)確反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量和契約履行狀況，有效保護(hù)各方的契約利益。如果會計信息對企業(yè)產(chǎn)出的替代發(fā)生扭曲，則契約各方的利益也隨之失衡，將發(fā)生一方侵害另一方利益的契約沖突。替代扭曲的結(jié)果就是會計信息失真，即企業(yè)會計系統(tǒng)報告的企業(yè)成果與企業(yè)物質(zhì)生產(chǎn)實際不相一致。理論和現(xiàn)實都證明，企業(yè)會計信息對企業(yè)產(chǎn)出替代的扭曲時有發(fā)生，會計誠信在企業(yè)契約履行中的作用，就是要保證在企業(yè)物質(zhì)生產(chǎn)和信息生產(chǎn)的各個階段和環(huán)節(jié)，使會計信息真實反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的過程和結(jié)果，從而保障企業(yè)契約主體的應(yīng)得利益不受他方侵害。

　　【參考文獻(xiàn)】

　　[1] 劉建秋,劉冬榮.會計誠信解讀:基于契約理論的分析[J].科學(xué)經(jīng)濟(jì)社會,2005. 2. 75-79.

　　[2] 謝德仁. 會計信息的真實性與會計規(guī)則制定權(quán)合約安排: 程序理性與結(jié)果理性的論說[C]. 中國會計教授會論文, 1999.