【摘要】 本文對(duì)職工薪酬與原職工工資在核算范圍、計(jì)量方法、賬務(wù)處理以及信息披露等方面存在的差異進(jìn)行了比較，進(jìn)而分析了這些差異對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況信息、財(cái)務(wù)成果信息和財(cái)務(wù)信息質(zhì)量產(chǎn)生的影響，為企業(yè)今后幾年普遍推行工資核算改革提供理論與實(shí)踐上的指導(dǎo)與借鑒。

　　【關(guān)鍵詞】 職工薪酬；職工工資；差異；比較分析

　　我國(guó)上市公司自2007年1月1日起工資核算按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》執(zhí)行，今后我國(guó)還要逐步在其他企業(yè)推行工資核算改革。職工薪酬是一個(gè)人工成本的概念，它決定了企業(yè)成本、費(fèi)用的高低及利潤(rùn)的多少，它與原職工工資相比，存在哪些差異以及這些差異對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響怎樣？現(xiàn)比較并分析如下：

　　一、職工薪酬與原職工工資之差異比較

　　（一）核算范圍與計(jì)量方法的差異

　　1.原職工工資的核算范圍與計(jì)量方法

　　根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局1989年第1號(hào)令發(fā)布的《關(guān)于職工工資總額組成的規(guī)定》的規(guī)定，工資總額由以下內(nèi)容組成：（1）計(jì)時(shí)工資（2）計(jì)件工資 （3）獎(jiǎng)金 （4）津貼和補(bǔ)貼 （5）加班加點(diǎn)工資 （6）特殊情況下支付的工資，包括國(guó)家法律、法規(guī)和政策規(guī)定，因病、工傷、產(chǎn)假、計(jì)劃生育假、婚喪假、探親假、定期休假、停工學(xué)習(xí)、執(zhí)行國(guó)家或社會(huì)義務(wù)等原因按計(jì)時(shí)工資或計(jì)時(shí)工資標(biāo)準(zhǔn)的一定比例支付的工資以及附加工資和保留工資。而改制后的企業(yè)工資結(jié)構(gòu)相對(duì)簡(jiǎn)單：

　　主要項(xiàng)目的計(jì)量（以甘肅省為例）：

　�。�1）工資表中的應(yīng)發(fā)工資為公司與職工簽訂的協(xié)議工資。

　�。�2）養(yǎng)老保險(xiǎn)金：職工個(gè)人負(fù)擔(dān)的最低標(biāo)準(zhǔn)=（全省上年在崗職工月平均工資×60%）× 8%；企業(yè)為每位職工負(fù)擔(dān)的最低標(biāo)準(zhǔn)=（全省上年在崗職工月平均工資×60%）×20%。

　�。�3）失業(yè)保險(xiǎn)金：職工個(gè)人負(fù)擔(dān)的最低標(biāo)準(zhǔn)= （全省上年在崗職工月平均工資×60%）× 1%；企業(yè)為每位職工負(fù)擔(dān)的最低標(biāo)準(zhǔn)=（全省上年在崗職工月平均工資×60%）× 2 %。

　�。�4）醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)：職工個(gè)人負(fù)擔(dān)的最低標(biāo)準(zhǔn) =（全省上年在崗職工月平均工資×60%）× 2%；企業(yè)為每位職工負(fù)擔(dān)的最低標(biāo)準(zhǔn)=（全省上年在崗職工月平均工資×60%）×7 %。

　�。�5）住房公積金：?jiǎn)挝缓蛡�(gè)人分別在不超過(guò)職工上一年度月平均工資12% 幅度內(nèi)繳存。

　　2. 職工薪酬的核算范圍與計(jì)量方法

　　新準(zhǔn)則規(guī)定，職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予的各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。包括：（1）職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼；（2）職工福利費(fèi)；（2007年3月20日財(cái)政部發(fā)布《關(guān)于實(shí)施修訂后的〈企業(yè)財(cái)務(wù)通則〉有關(guān)問(wèn)題的通知》中規(guī)定，企業(yè)不再按工資總額的14%計(jì)提職工福利費(fèi)）（3）醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)；（4） 住房公積金；（5）工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)；（6）非貨幣性福利；（7）因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償；（8）其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出，但此準(zhǔn)則不涉及對(duì)于以股份為基礎(chǔ)的薪酬和企業(yè)年金的規(guī)范。

　　職工新酬中部分項(xiàng)目的計(jì)量方法：

　�。�1）養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)：企業(yè)按上一年被保險(xiǎn)人月平均工資總額的20%繳納基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)；個(gè)人按8%繳納，企業(yè)全部被保險(xiǎn)人月平均工資高于上一年本市職工月平均工資300%以上的部分，不作為繳納基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)的基數(shù)。

　　（2）醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)：職工按本人上一年月平均工資的2%繳納基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，用人單位按全部職工繳納工資基數(shù)之和的10%繳納基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)。

　�。�3）失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)：用人單位按本單位上年月平均工資總額的1.5%繳納；職工個(gè)人按本人上年月平均工資的0.5%交納，職工本人月平均工資高于上一年本市職工月平均工資300%以上的部分，不作為繳納失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)的基數(shù)。

　�。�4）工傷保險(xiǎn)費(fèi)：參加工傷保險(xiǎn)的企業(yè)，根據(jù)企業(yè)所屬行業(yè)類別，對(duì)照《工傷保險(xiǎn)行業(yè)基準(zhǔn)費(fèi)率和浮動(dòng)檔次表》，選擇所屬行業(yè)類別對(duì)應(yīng)的浮動(dòng)基準(zhǔn)費(fèi)率計(jì)算繳納，個(gè)人不繳納。

　�。�5）生育保險(xiǎn)費(fèi)：用人單位按本單位上年月平均工資總額的0.8%繳納；職工個(gè)人不繳納。

　�。�6）住房公積金：?jiǎn)挝缓蛡�(gè)人分別在不超過(guò)職工上一年度月平均工資12% 幅度內(nèi)繳存。

　�。�7）工會(huì)經(jīng)費(fèi)：凡建立工會(huì)組織的全民所有制企業(yè)和集體所有制企業(yè)、事業(yè)單位和機(jī)關(guān)，應(yīng)于每月15日以前按照上月份全部職工總額的2%，向工會(huì)撥交當(dāng)月份的工會(huì)經(jīng)費(fèi)。

　�。�8）職工教育經(jīng)費(fèi)：為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)的需要，加強(qiáng)職工培訓(xùn)，提高企業(yè)職工隊(duì)伍素質(zhì)，一般企業(yè)按照職工工資總額的1.5%足額提取，從業(yè)人員技術(shù)要求高、培訓(xùn)任務(wù)重、經(jīng)濟(jì)效益較好的企業(yè)，可按2.5%提取，列入成本開(kāi)支（財(cái)建〔2006〕317號(hào)）。以上“五險(xiǎn)一金”的比率各地區(qū)略有差異。

　�。ǘ�）賬務(wù)處理的差異

　　1. 原職工工資的賬務(wù)處理方法

　　會(huì)計(jì)制度規(guī)定，工資應(yīng)按受益對(duì)象計(jì)入資產(chǎn)、產(chǎn)品成本或當(dāng)期費(fèi)用。如工程建設(shè)人員工資計(jì)入“在建工程”賬戶、產(chǎn)品生產(chǎn)人員的工資計(jì)入“生產(chǎn)成本”賬戶、企業(yè)管理人員的工資計(jì)入“管理費(fèi)用”賬戶、車間管理人員的工資計(jì)入“制造費(fèi)用”賬戶、專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)人員的工資計(jì)入“營(yíng)業(yè)費(fèi)用”賬戶、研發(fā)人員在研發(fā)階段的工資計(jì)入“管理費(fèi)用”賬戶等，借記以上賬戶，貸記“應(yīng)付工資”賬戶。

　　2. 職工薪酬的賬務(wù)處理方法

　�。�1）企業(yè)應(yīng)設(shè)立“應(yīng)付職工薪酬”總賬賬戶進(jìn)行職工薪酬的核算，本賬戶應(yīng)按“應(yīng)付工資”、 “社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)”、“住房公積金”、“工會(huì)經(jīng)費(fèi)”、“職工教育經(jīng)費(fèi)”、“解除職工勞動(dòng)關(guān)系補(bǔ)償”等應(yīng)付職工薪酬項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，對(duì)發(fā)生的職工薪酬分別處理，生產(chǎn)部門(mén)人員的職工薪酬借記“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“勞務(wù)成本”賬戶；管理部門(mén)人員的職工薪酬借記“管理費(fèi)用”賬戶；專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)人員的職工薪酬借記“銷售費(fèi)用”賬戶；應(yīng)由在建工程、研發(fā)支出負(fù)擔(dān)的職工薪酬借記“在建工程”、“研發(fā)支出”賬戶等，貸方均記“應(yīng)付職工薪酬”。

　�。�2）企業(yè)為職工繳納的醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，根據(jù)工資總額的一定比例計(jì)算，并按照以上的規(guī)定處理。

　�。�3）企業(yè)在職工勞動(dòng)合同到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系，或者為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而提出給予補(bǔ)償?shù)慕ㄗh，同時(shí)滿足企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或提出自愿裁減建議并即將實(shí)施和企業(yè)不能單方面撤回解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或裁減建議條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。 分以下兩種情況進(jìn)行賬務(wù)處理：

　　第一，在勞動(dòng)合同尚未到期前，職工沒(méi)有選擇繼續(xù)在職的權(quán)利，應(yīng)當(dāng)根據(jù)計(jì)劃條款規(guī)定擬解除勞動(dòng)關(guān)系的職工數(shù)量和每一位職工的辭退補(bǔ)償?shù)扔?jì)提辭退福利，借記“管理費(fèi)用”賬戶，貸記“應(yīng)付職工薪酬———解除職工勞動(dòng)關(guān)系補(bǔ)償”賬戶。

　　第二，在勞動(dòng)合同尚未到期前，對(duì)于職工有選擇權(quán)的辭退計(jì)劃，應(yīng)當(dāng)按照《或有事項(xiàng)》準(zhǔn)則預(yù)計(jì)接受裁減建議的職工數(shù)量，根據(jù)預(yù)計(jì)的職工數(shù)量和每一職工的辭退補(bǔ)償?shù)扔?jì)提辭退福利,借記“管理費(fèi)用”賬戶，貸記“預(yù)計(jì)負(fù)債———解除職工勞動(dòng)關(guān)系補(bǔ)償”賬戶。

　�。ㄈ�）信息披露的差異

　　原會(huì)計(jì)制度對(duì)職工工資信息的披露未作硬性說(shuō)明，企業(yè)可根據(jù)需要靈活處理。而新準(zhǔn)則首次明確規(guī)范了披露的范圍和內(nèi)容，規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與職工薪酬有關(guān)的下列信息：

　　1. 應(yīng)當(dāng)支付給職工的工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼，及其期末應(yīng)付未付金額。

　　2. 應(yīng)當(dāng)為職工繳納的醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，及其期末應(yīng)付未付金額。

　　3. 應(yīng)當(dāng)為職工繳存的住房公積金，及其期末應(yīng)付未付金額。

　　4. 為職工提供的非貨幣性福利，及其計(jì)算依據(jù)。

　　5. 應(yīng)當(dāng)支付的因解除勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償，及其期末應(yīng)付未付金額。

　　6. 其他職工薪酬。

　　同時(shí)規(guī)范了對(duì)于因接受企業(yè)解除勞動(dòng)關(guān)系補(bǔ)償計(jì)劃建議的職工數(shù)量不確定而產(chǎn)生的或有負(fù)債，應(yīng)根據(jù)《或有事項(xiàng)》準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行披露。

　　二、職工薪酬與原職工工資之差異對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息的影響分析

　　（一）對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響分析

　　職工薪酬與職工工資相比,在確認(rèn)范圍、計(jì)量方法和賬務(wù)處理等方面發(fā)生了重大變化，這對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況將產(chǎn)生很大影響：

　　1. 對(duì)企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的影響。職工薪酬準(zhǔn)則統(tǒng)一了各類職工薪酬的會(huì)計(jì)處理方法，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，除應(yīng)付的辭退補(bǔ)償只計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用外，其他的則根據(jù)受益對(duì)象計(jì)入資產(chǎn)、成本或當(dāng)期費(fèi)用。由于在職工薪酬準(zhǔn)則中擴(kuò)大了職工薪酬費(fèi)用資本化的范圍，企業(yè)存貨、在建工程、無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)項(xiàng)目數(shù)量會(huì)大大增加。在企業(yè)負(fù)債項(xiàng)目中取消了“應(yīng)付工資”、“應(yīng)付福利費(fèi)”和“其他應(yīng)交款”三個(gè)賬戶，將三者合并為“應(yīng)付職工薪酬”項(xiàng)目。由于職工薪酬確認(rèn)范圍的擴(kuò)大，使得負(fù)債總量比原來(lái)大為增加。而原職工工資制度是除了工資津貼和福利費(fèi)按受益對(duì)象計(jì)入資產(chǎn)、成本或當(dāng)期費(fèi)用外，其他部分如工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)等則全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。

　　2. 對(duì)企業(yè)所有者權(quán)益的影響。職工薪酬準(zhǔn)則的補(bǔ)充說(shuō)明《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》中規(guī)定，截至2006年12月31日，應(yīng)付福利費(fèi)賬面余額(不含外商投資企業(yè)從稅后利潤(rùn)中提取的職工福利及獎(jiǎng)勵(lì)基金余額)區(qū)別以下情況處理，上市公司另有規(guī)定的，從其規(guī)定。（1）余額為赤字的，轉(zhuǎn)入2007年年初未分配利潤(rùn)，由此造成年初未分配利潤(rùn)出現(xiàn)負(fù)數(shù)的，依次以任意公積金和法定公積金彌補(bǔ)，仍不足彌補(bǔ)的，以2007年及以后年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)彌補(bǔ)。( 2 )余額為結(jié)余的，繼續(xù)按照原有規(guī)定使用，待結(jié)余使用完畢后，再按照修訂后的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》執(zhí)行。如果企業(yè)實(shí)行公司制改建或者產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓，則應(yīng)當(dāng)按照《財(cái)政部關(guān)于有關(guān)問(wèn)題的補(bǔ)充通知》(財(cái)企[2005]12號(hào))轉(zhuǎn)增資本公積。

　�。ǘ�）對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)成果的影響分析

　　職工薪酬中由于保險(xiǎn)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)和辭退福利的增加，使得企業(yè)相關(guān)的成本費(fèi)用增加，所得稅費(fèi)用相對(duì)下降，從而較大地影響了企業(yè)的凈利潤(rùn)。除此而外，職工薪酬準(zhǔn)則在確認(rèn)、計(jì)量及賬務(wù)處理等方面的變化對(duì)企業(yè)損益的影響還表現(xiàn)如下：計(jì)入成本的保險(xiǎn)費(fèi)等將增加期末產(chǎn)成品的賬面價(jià)值，從而增加了當(dāng)期的利潤(rùn)；因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，將減少當(dāng)期的利潤(rùn)；改變福利費(fèi)的處理方法和醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)等的列支方法也將對(duì)企業(yè)的損益產(chǎn)生影響；無(wú)形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)成本將增加企業(yè)的當(dāng)期收益等。

　�。ㄈ�）對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量的影響分析

　　以前對(duì)職工工資方面的規(guī)范分散在不同的文件制度中，沒(méi)有統(tǒng)一的規(guī)范，使得很多企業(yè)尤其是大型國(guó)有企業(yè)的福利費(fèi)是變著法子走賬，借方記入相關(guān)的成本費(fèi)用賬戶，貸方記入“應(yīng)付工資”、“應(yīng)付福利費(fèi)”、“其他應(yīng)交款”賬戶，大量不好走賬的福利費(fèi)記入“其他應(yīng)付款”賬戶。而職工薪酬準(zhǔn)則把凡是由于職工提供服務(wù)而支付的報(bào)酬以及相關(guān)費(fèi)用都統(tǒng)一到職工薪酬的范疇，并在統(tǒng)一的負(fù)債科目“應(yīng)付職工薪酬”中核算，這就把以前可能掩藏的東西都暴露出來(lái)；職工薪酬準(zhǔn)則將所有的職工薪酬按受益對(duì)象處理,有助于企業(yè)正確核算資產(chǎn)、成本或當(dāng)期費(fèi)用,從而提供更為可靠的成本等信息；統(tǒng)一的職工薪酬確認(rèn)和計(jì)量規(guī)范有助于企業(yè)提供可比的財(cái)務(wù)信息；充分、規(guī)范的信息披露要求的制定，有助于企業(yè)提供相關(guān)、可比、明晰的關(guān)于職工薪酬方面的財(cái)務(wù)信息。

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