前言

　　隨著資本市場的發(fā)展，會計(jì)準(zhǔn)則與稅法之間的差異越來越突出，對兩者的差異進(jìn)行分析和研究變得十分必要。本文對會計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異進(jìn)行了宏觀和微觀層面的分析和比較，闡述了差異帶來的影響，并提出了處理意見與方法。

　　我國正處在經(jīng)濟(jì)體制變革的關(guān)鍵時期，會計(jì)制度與稅法之間的差異隨著市場經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善有不斷擴(kuò)大的趨勢。兩者之間的差異存在不小的負(fù)面影響，這就需要我們加強(qiáng)兩者之間的協(xié)調(diào)，做到既要不斷完善會計(jì)體系，保證會計(jì)信息質(zhì)量，又能維護(hù)稅法的公正性與權(quán)威性，有利于稅收征管。

　　◎會計(jì)準(zhǔn)則與稅法宏觀比較

　　從宏觀角度來看，會計(jì)制度與稅法在以下四個方面存在明顯的差異：

　　制定機(jī)構(gòu)不同。會計(jì)準(zhǔn)則是由財(cái)政部根據(jù)《中華人民共和國會計(jì)法》制定并公布執(zhí)行的，屬于行政法規(guī)性文件，由財(cái)政部制定下發(fā)。而稅法是由全國人民代表大會和全國人大常委會制定的，在全國范圍內(nèi)實(shí)行。

　　適用主體不同。會計(jì)準(zhǔn)則適用于在中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的企業(yè)或公司，而稅法的適用范圍很廣泛，不僅適用于企業(yè)，還適用于其他取得收入的組織，如事業(yè)單位、社會團(tuán)體、基金會等。對非居民企業(yè)中不在中國境內(nèi)設(shè)立的企業(yè)，稅法也可依照規(guī)定對其征稅。

　　使用目的不同。會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的使用者包括投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理者、政府及其有關(guān)部門和社會公眾等，它讓使用者了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果及財(cái)務(wù)變動的全貌，并為他們提供有用信息。而稅法是通過公平稅負(fù)與競爭確保國家的財(cái)政收入，利用稅收杠桿進(jìn)行宏觀調(diào)控、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)和促進(jìn)社會發(fā)展。

　　假設(shè)前提不同。在會計(jì)準(zhǔn)則中，會計(jì)核算的假設(shè)前提是：會計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營、會計(jì)分期和貨幣計(jì)量。納稅人不同于會計(jì)主體，而且對資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費(fèi)用確認(rèn)、計(jì)量的時間和范圍也不同。

　　◎會計(jì)準(zhǔn)則與稅法微觀比較

　　會計(jì)準(zhǔn)則與稅法在資產(chǎn)負(fù)債、收人費(fèi)用和所有者權(quán)益三個方面的差異基本比較如下：

　　1、資產(chǎn)負(fù)債方面

　　固定資產(chǎn)：會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，除已提足折舊。但繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價入賬的土地外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對所有固定資產(chǎn)提取折舊；稅法除以上兩種情形外，還規(guī)定與經(jīng)營無關(guān)的固定資產(chǎn)、未使用或停止使用的固定資產(chǎn)、經(jīng)營租入、融資租出的固定資產(chǎn)等均不計(jì)提折舊。會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定固定資產(chǎn)折舊年限、預(yù)計(jì)凈殘值、折舊方法由企業(yè)自主確定，并允許企業(yè)計(jì)提減值準(zhǔn)備；而稅法對折舊的規(guī)定更廣泛，允許因技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的和常年處于強(qiáng)震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)，采取縮短折舊年限或加速折舊法計(jì)提折舊，但不確認(rèn)減值準(zhǔn)備。

　　無形資產(chǎn)：會計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出，分為研究階段和開發(fā)階段的支出，分別計(jì)人當(dāng)期損益或資本化；稅法未作區(qū)分，只規(guī)定自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，以“開發(fā)過程中符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出”為計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)行攤銷，對于未形成資產(chǎn)的研發(fā)費(fèi)用，稅法在據(jù)實(shí)扣除的同時還可對實(shí)際發(fā)生額的50％加計(jì)扣除。按照會計(jì)準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的定義，商譽(yù)不屬于無形資產(chǎn)，應(yīng)在企業(yè)合并時確認(rèn)當(dāng)期損益；稅法認(rèn)為商譽(yù)是無形資產(chǎn)，應(yīng)在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或清算時予以扣除。

　　金融資產(chǎn)：會計(jì)準(zhǔn)則對交易性金融資產(chǎn)和可供出售的金融資產(chǎn)應(yīng)用了公允價值的計(jì)量方法，涉及持有到期投資時，要求將變動的影響計(jì)入當(dāng)期損益。但稅法中資產(chǎn)持有期間的公允價值變動不計(jì)人應(yīng)納稅所得額，待實(shí)際處置或結(jié)算時一并計(jì)算。

　　預(yù)計(jì)負(fù)債：按或有事項(xiàng)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)預(yù)計(jì)提供售后服務(wù)將發(fā)生的支出在滿足確認(rèn)條件時，銷售當(dāng)期即確認(rèn)為費(fèi)用，同時確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債；稅法則堅(jiān)持實(shí)際支付原則，與銷售產(chǎn)品相關(guān)的支出應(yīng)于發(fā)生時稅前扣除，不予確認(rèn)可能發(fā)生的負(fù)債。

　　應(yīng)付職工薪酬：會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)對職工的各種支出應(yīng)作為企業(yè)的成本費(fèi)用，在未支付之前確認(rèn)為負(fù)債。而稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理工資、薪金允許扣除，并明確規(guī)定了稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)。按照會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)人成本費(fèi)用支出的金額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的部分，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。

　　2、收入費(fèi)用方面

　　商品銷售收入：會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，商品銷售收入同時滿足下列條件時才能予以確認(rèn)：①企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；②企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計(jì)量；④相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；⑤相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。

　　而稅法不強(qiáng)調(diào)相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益的流入，確認(rèn)條件為：①商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；⑦企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實(shí)施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計(jì)量；④已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

　　讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入：會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，只有在同時滿足以下條件時，才能予以確定：①相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；②收入的金額能夠可靠計(jì)量。而稅法只是簡單規(guī)定按照合同約定的付款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

　　視同銷售收入：會計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，基建工程、福利等部門領(lǐng)用企業(yè)的產(chǎn)品，以其成本作為計(jì)量基礎(chǔ)，加上按公允價計(jì)算的增值稅計(jì)入相關(guān)成本。稅法規(guī)定，應(yīng)按視同銷售處理，可參考該商品的公允價值確認(rèn)收入。

　　稅收優(yōu)惠：稅法規(guī)定企業(yè)的一些收入為免稅收入。如會計(jì)準(zhǔn)則將國債利息收入計(jì)入當(dāng)期投資收益，而稅法規(guī)定其屬于免稅收入，免征企業(yè)所得稅。

　　捐贈支出：會計(jì)準(zhǔn)則不分公益、救濟(jì)性捐贈和非公益、救濟(jì)性捐贈，發(fā)生時均計(jì)入營業(yè)外支出。而稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額內(nèi)的12％以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除；非公益、救濟(jì)性捐贈和非廣告性贊助支出，不得稅前扣除。

　　營業(yè)成本：會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定期末按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量，并計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備；企業(yè)可以根據(jù)應(yīng)付職工的工資總額計(jì)提工資，計(jì)人有關(guān)成本費(fèi)用與工資相關(guān)的三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)(職工福利費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi))也計(jì)入有關(guān)成本費(fèi)用。而稅法規(guī)定，計(jì)算繳納所得稅時，不得扣除存貨跌價準(zhǔn)備；三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)按照允許扣除工資總額的一定比例計(jì)算扣除。

　　銷售費(fèi)用：企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、傭金全部計(jì)入銷售費(fèi)用，在所得稅前扣除；稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。支付給具有合法經(jīng)營資格中介服務(wù)機(jī)構(gòu)或個人的傭金，按所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額的5％計(jì)算扣除。

　　管理費(fèi)用：企業(yè)支付的業(yè)務(wù)招待費(fèi)、研究開發(fā)費(fèi)、總機(jī)構(gòu)的管理費(fèi)應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用，稅前扣除。而稅法規(guī)定：業(yè)務(wù)招待費(fèi)按稅法規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)扣除，超標(biāo)準(zhǔn)部分不得扣除；當(dāng)期發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)，按實(shí)際發(fā)生額50％加計(jì)扣除；非居民企業(yè)支付給總機(jī)構(gòu)的管理費(fèi)，提供相關(guān)證明文件，并合理分?jǐn)?，?zhǔn)予扣除。

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用：會計(jì)準(zhǔn)則擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍，不再限于固定資產(chǎn)，還包括需要相當(dāng)長時間才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨以及投資性房地產(chǎn)。稅法規(guī)定，借款利息支出，在不高于金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)允許稅前扣除。

　　罰款、罰金及滯納金：會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定發(fā)生時計(jì)入營業(yè)外支出；稅法則規(guī)定因違反法律、行政法規(guī)而交納的罰款、罰金及滯納金，不得稅前扣除。

　　3、所有者權(quán)益方面

　　轉(zhuǎn)增資本：會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)以資本公積、盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增實(shí)收資本或股本，只需按確定的金額直接轉(zhuǎn)賬。稅法則對屬于個人所得稅征稅所得的部分，要求企業(yè)按規(guī)定計(jì)算代扣代繳個人所得稅稅額，并作相應(yīng)的賬務(wù)處理。

　　◎會計(jì)制度與稅法差異的影響

　　會計(jì)制度與稅法的差異給國家征稅帶來了一定困難，給企業(yè)發(fā)展帶來了一定的障礙，給稅務(wù)部門和會計(jì)人員增添了一定工作難度。

　　首先，隨著兩者差異的擴(kuò)大，納稅人既要遵循會計(jì)制度的規(guī)定，又要嚴(yán)格依法納稅，工作難度有所增加，納稅調(diào)整和財(cái)務(wù)核算成本也大大增加。如果納稅人不能很好地把握，很可能導(dǎo)致過失性的不繳稅款、少繳稅款或重復(fù)多繳稅款，不符合經(jīng)濟(jì)效益原則。同時，有的企業(yè)還利用會計(jì)制度與稅法之間的差異偷稅避稅，造成會計(jì)失真和稅款大量流失，給稅務(wù)工作帶來很大的負(fù)面效應(yīng)。

　　其次，征稅人監(jiān)管的難度和征稅成本也有所增加，稅收臨管的專業(yè)化要求越來越高。稅收征管和稽查的首要任務(wù)是鑒別會計(jì)信息的真實(shí)性，但稅務(wù)人員難以把握會計(jì)制度的變化，而許多涉稅事項(xiàng)又隱藏在會計(jì)事項(xiàng)之中，造成稅收難以做到應(yīng)收盡收。這不僅要求稅務(wù)人員有更高的業(yè)務(wù)素質(zhì)，同時也對征稅工作提出了更高的要求。

　　◎會計(jì)制度與稅法差異的協(xié)調(diào)

　　雖然會計(jì)制度與稅法的差異給我們帶來了很多負(fù)面影響，我們也應(yīng)當(dāng)用辨證的觀點(diǎn)來看待此問題——差異越細(xì)化，說明我國市場經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，企業(yè)的會計(jì)制度越健全，國家稅收征稅標(biāo)準(zhǔn)越明確。所以，我們應(yīng)積極采取多種措施協(xié)調(diào)兩者之間的差異。

　　1、運(yùn)用行政手段加強(qiáng)對稅法和會計(jì)制度的協(xié)調(diào)

　　稅法的制定者要加強(qiáng)對會計(jì)的研究，分析稅法與會計(jì)準(zhǔn)則之間的異同點(diǎn)，根據(jù)會計(jì)制度改革后對應(yīng)稅所得產(chǎn)生的影響及經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，及時進(jìn)行修改、補(bǔ)充和完善，在不違背稅收原則的前提下，盡量縮小與會計(jì)制度的差異。同樣，會計(jì)制度的制定者在制定或修訂會計(jì)制度時，在不違背會計(jì)原則的前提下，也應(yīng)盡量與稅法保持一致，消除因確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不同而產(chǎn)生的復(fù)雜差異。同時，立法機(jī)關(guān)要充分聽取各方面意見，在制定會計(jì)準(zhǔn)則時讓稅務(wù)部門參與，在制定稅務(wù)法律時讓會計(jì)部門參與。

　　2、稅法主動與會計(jì)準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)

　　稅法應(yīng)有限度地許可企業(yè)對風(fēng)險(xiǎn)的估計(jì)。稅法如果無視企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的存在，一味強(qiáng)調(diào)保證財(cái)政收入，其結(jié)果只能是進(jìn)一步降低企業(yè)抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力，最終傷及稅基。正如稅法允許企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金一樣，也可以許可企業(yè)計(jì)提其他資產(chǎn)跌價(減值)準(zhǔn)備。為了防止企業(yè)利用風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)有意進(jìn)行偷稅和延遲納稅，可對計(jì)提各種準(zhǔn)備的條件和比例做出相應(yīng)的規(guī)范。

　　3、開展促使會計(jì)準(zhǔn)則與稅法相互協(xié)調(diào)的理論研究

　　協(xié)調(diào)，指的是要正確認(rèn)識兩者的區(qū)別和聯(lián)系——既不能因?yàn)閮烧叩姆N種不同，就夸大兩者的差異；也不能因?yàn)閮烧叩木o密聯(lián)系，就無視兩者的差異又回到“會稅合一”的傳統(tǒng)模式。這就要求我們：必須重視和加強(qiáng)對會計(jì)制度與稅法協(xié)調(diào)的理論研究，促進(jìn)理論和實(shí)務(wù)的全面發(fā)展，為兩者的協(xié)調(diào)提供理論基礎(chǔ)。

　　4、加快構(gòu)建稅務(wù)會計(jì)體系，鼓勵企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃

　　加快構(gòu)建稅務(wù)會計(jì)的理論體系，有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)征管和會計(jì)工作的前后銜接，能使國家作為所有者或宏觀經(jīng)濟(jì)管理部門獲取企業(yè)會計(jì)信息，實(shí)現(xiàn)稅法與會計(jì)制度共同發(fā)展；鼓勵企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃是對稅收政策的積極利用對會計(jì)制度和稅收法規(guī)的高度完善。

　　5、加強(qiáng)互動宣傳

　　加強(qiáng)會計(jì)準(zhǔn)則和稅法在會計(jì)界和稅務(wù)界的交流宣傳，提高會計(jì)準(zhǔn)則和稅法協(xié)作的有效性。會計(jì)準(zhǔn)則和稅收法規(guī)的制定者在制定相關(guān)法規(guī)時，相互協(xié)調(diào)和溝通是必不可少的，而稅務(wù)信息的非公開性使會計(jì)和稅務(wù)關(guān)系的相關(guān)研究面臨很大的數(shù)據(jù)障礙。因此，加強(qiáng)兩者之間的信息交流具有重要意義。

　　同時相關(guān)機(jī)關(guān)還應(yīng)盡量廣泛深入地開展會計(jì)準(zhǔn)則和稅法的學(xué)習(xí)，對財(cái)會人員進(jìn)行培訓(xùn)，組織稅務(wù)干部學(xué)習(xí)，從而帶動企業(yè)會計(jì)基礎(chǔ)工作和稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法水平的提高；引導(dǎo)企業(yè)分設(shè)稅務(wù)會計(jì)崗位，將會計(jì)和稅法的差異進(jìn)行登賬核算反映。