管理會(huì)計(jì)的理論和實(shí)踐為改善和強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理作出了重要貢獻(xiàn)，但傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的某些方法和理論已不適應(yīng)現(xiàn)代管理的要求，必須創(chuàng)建新的管理會(huì)計(jì)理論體系。

　　由于高新技術(shù)的迅猛發(fā)展和經(jīng)濟(jì)全球化步伐的日益加快，管理會(huì)計(jì)作用的對(duì)象及其外部環(huán)境都已經(jīng)發(fā)生了巨大的變化，而與此同時(shí)，管理會(huì)計(jì)的基本內(nèi)容和主要技術(shù)方法卻幾乎一仍其舊，沒有突破性的進(jìn)展和顯著的創(chuàng)新。實(shí)踐表明，建立在傳統(tǒng)技術(shù)基礎(chǔ)上的現(xiàn)行管理會(huì)計(jì)的一些觀念、理論和方法，由于未能與電腦一體的彈性制造系統(tǒng)，全面質(zhì)量管理，及時(shí)適量生產(chǎn)等同步發(fā)展，已經(jīng)顯得不那么適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部管理的需要了。

　　一、新形勢(shì)下管理會(huì)計(jì)存在的問題

　　(一)缺乏一套嚴(yán)密而又行之有效的理論

　　管理會(huì)計(jì)向來缺乏堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)，無論是中國(guó)還是西方，管理會(huì)計(jì)研究素來都是偏重于方法研究，而不重視理論結(jié)構(gòu)的研究。例如，對(duì)管理會(huì)計(jì)目標(biāo)，假設(shè)，原則，方法等基本范疇及其內(nèi)在聯(lián)系，迄今少有深入細(xì)致的系統(tǒng)研究，使得管理會(huì)計(jì)至今仍未形成一個(gè)嚴(yán)密的理論體系，導(dǎo)致管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)長(zhǎng)期缺乏理論指導(dǎo)，從而嚴(yán)重制約著管理會(huì)計(jì)作用的發(fā)揮。

　　另一方面，盡管信息論、控制論、系統(tǒng)論及行為科學(xué)等方面的研究成果已被陸續(xù)引入到管理會(huì)計(jì)之中，從而擴(kuò)大了管理會(huì)計(jì)的適用范圍，但是，管理會(huì)計(jì)對(duì)于源自這些不同學(xué)科的科學(xué)成果，尚未能全面而充分地消化，還只是依據(jù)這些成果對(duì)管理會(huì)計(jì)的某些假設(shè)作了程度有限的修正，有些尚處于定性分析階段，還缺乏應(yīng)用價(jià)值。

　　(二)方法在實(shí)務(wù)中的運(yùn)用具有較大的局限性

　　由于傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的理論是依據(jù)特定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境而建立起來的，所確定的定量模型和假設(shè)在變化著的現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中有許多并不能成立，很難運(yùn)用這些理論和模型來解決實(shí)際問題。例如，本量利分析、保本分析等所建立和使用的模型就受到諸多條件的限制，必須假設(shè)：?jiǎn)蝺r(jià)是一常數(shù)；單價(jià)和銷售量相互獨(dú)立；總成本線是一直線。然而，在競(jìng)爭(zhēng)日益加劇的市場(chǎng)環(huán)境中，現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)往往是復(fù)雜而多變的，傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)方法顯得越來越滯后，從而難于在企業(yè)管理活動(dòng)中進(jìn)行實(shí)施和推廣。

　　(三)觀念陳舊，不適應(yīng)現(xiàn)代管理的要求

　　傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的某些方法所賴以立足的觀念隨著時(shí)間的推移已經(jīng)變得陳舊。例如，傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)允許存貨存在，并主張通過計(jì)算最優(yōu)經(jīng)濟(jì)批量來實(shí)現(xiàn)對(duì)存貨的最優(yōu)控制，但這種觀念卻會(huì)給管理人員造成一種錯(cuò)覺，以為只要嚴(yán)格按照經(jīng)濟(jì)批量來采購(gòu)，就能降低成本，于是在實(shí)踐中他們?yōu)榱双@取數(shù)量折扣而往往大量采購(gòu)，由此造成原材料大量積壓和資金大量被占用。伴隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的激烈競(jìng)爭(zhēng)，依照目前的適時(shí)制生產(chǎn)(JIT)觀點(diǎn)，存貨乃是一種資源的閑置，它會(huì)降低資金使用的效率，造成財(cái)富的巨大浪費(fèi)。

　　(四)目光短淺，只重視眼前利益

　　傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)在制訂經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，進(jìn)行決策分析或成本控制時(shí)，往往只關(guān)注企業(yè)內(nèi)部環(huán)境及現(xiàn)有產(chǎn)品的降本節(jié)流等問題，其所關(guān)心的是眼前利益，追求的是短期利潤(rùn)最大化，而忽視對(duì)新產(chǎn)品的設(shè)計(jì)和開發(fā)，忽視外部環(huán)境變化對(duì)企業(yè)內(nèi)部環(huán)境的影響以及非貨幣計(jì)量因素的影響，忽視追求長(zhǎng)期的綜合程度更高的股東價(jià)值最大化。例如，在質(zhì)量成本問題上，其最佳質(zhì)量成本概念乃是指在使內(nèi)外部損失成本及預(yù)防和檢驗(yàn)費(fèi)用四項(xiàng)之和最低時(shí)的質(zhì)量水平上，并以此為質(zhì)量成本控制的總目標(biāo)。然而，這僅適用于企業(yè)目前生產(chǎn)和銷售的情況，據(jù)此可能會(huì)收到短期成本最低，利潤(rùn)最大之效果。但是，產(chǎn)品質(zhì)量是企業(yè)的生命，在競(jìng)爭(zhēng)非常激烈的情況下，由于產(chǎn)品質(zhì)量方面所存在的問題，很可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)處于被動(dòng)地位，影響到今后系列產(chǎn)品的銷售，甚至可能會(huì)被淘汰出局。

　　(五)方法落后，信息失真

　　傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的某些成本核算方法確實(shí)在一定時(shí)期內(nèi)對(duì)強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部管理提高經(jīng)濟(jì)效益起到了積極作用，作出了重要貢獻(xiàn)。但是，隨著當(dāng)代高科技的發(fā)展及其在生產(chǎn)中的廣泛應(yīng)用，傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的某些方法已跟不上時(shí)代前進(jìn)的步伐。例如，在彈性制造系統(tǒng)條件下，傳統(tǒng)意義的直接人工費(fèi)用幾乎為零，此外，多品種少批量的差異化生產(chǎn)要求企業(yè)大幅增加研究開發(fā)費(fèi)用，并由此伴生高額的軟件開發(fā)或購(gòu)置費(fèi)用，于是間接費(fèi)用多樣化而導(dǎo)致總量劇增。因此，在直接費(fèi)用幾乎只剩下材料一項(xiàng)而在產(chǎn)品成本中所占比重甚低時(shí)，采用變動(dòng)成本法顯然已無多大意義，改用完全成本法勢(shì)在必行。這就牽涉到間接費(fèi)用的分配問題。按照傳統(tǒng)做法，間接費(fèi)用是依據(jù)與產(chǎn)量相關(guān)的直接人工時(shí)間或工資額標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行分配的，而新的制造環(huán)境下直接人工作業(yè)趨減，且與巨額的間接費(fèi)用不存在相關(guān)性，由此，傳統(tǒng)成本核算方法不能不予以修正。

　　二、管理會(huì)計(jì)面臨著新的發(fā)展契機(jī)

　　(一)基本理論研究需得到進(jìn)一步加強(qiáng)

　　市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的加劇，經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略的改變以及由此而來的企業(yè)社會(huì)環(huán)境的變化，必然導(dǎo)致企業(yè)組織形式發(fā)生相應(yīng)變化，從而對(duì)管理會(huì)計(jì)提出新的要求，必須用動(dòng)態(tài)的不確定方法去研究企業(yè)出現(xiàn)的新情況，新問題。同時(shí)，由于受托責(zé)任的增長(zhǎng)要求企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)眾多的、經(jīng)常存在矛盾的受托責(zé)任負(fù)責(zé)，從而對(duì)管理會(huì)計(jì)提出了信息相關(guān)性要求，要求管理會(huì)計(jì)提供及時(shí)，相關(guān)，有用的信息。此外，新的環(huán)境要求管理會(huì)計(jì)人員必須對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一些資料的其他有關(guān)信息進(jìn)行深層次研究，這樣，管理會(huì)計(jì)研究的目的，內(nèi)容，方法也必然發(fā)生相應(yīng)變化，必須對(duì)現(xiàn)有的假設(shè)重新審視，拋棄過時(shí)的技術(shù)方法，消化吸收其精髓，創(chuàng)建新的管理會(huì)計(jì)理論體系?？梢灶A(yù)料，21世紀(jì)管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)，假設(shè)，概念，原則，方法等基本理論研究將會(huì)得到進(jìn)一步的充實(shí)和加強(qiáng)。

　　(二)作業(yè)成本法將得到大力推廣

　　前已述及，傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)通常在成本性態(tài)的基礎(chǔ)上采用變動(dòng)成本法核算產(chǎn)品成本，這是在假定業(yè)務(wù)量(數(shù)量)是唯一引起成本變化的原因而簡(jiǎn)化了成本計(jì)算過程。這在過去人工密集型或生產(chǎn)單一產(chǎn)品的企業(yè)里直接人工小時(shí)或產(chǎn)品的產(chǎn)量占絕大多數(shù)的情況下是適合的，但在新的制造環(huán)境下這樣的計(jì)算會(huì)嚴(yán)重扭曲產(chǎn)品成本。這只有在適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)下，當(dāng)供，產(chǎn)、銷各個(gè)環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)“零存貨”，且對(duì)制造費(fèi)用的核算作根本性的改革，把數(shù)量動(dòng)因擴(kuò)展到更復(fù)雜的活動(dòng)量動(dòng)因，采用作業(yè)成本法才行。

　　卡普蘭和庫(kù)珀都認(rèn)為，成本性態(tài)是由成本動(dòng)因支配的，要把間接成本分配到各產(chǎn)品中去，必須先了解成本性態(tài)，以便識(shí)別出恰當(dāng)?shù)某杀緞?dòng)因。作業(yè)成本計(jì)算法把企業(yè)看成是最終滿足顧客需要而設(shè)計(jì)的“一系列”作業(yè)的集合體，每個(gè)作業(yè)中心就是一個(gè)成本歸集和分配的單位。制造費(fèi)用可分為四類：第一類與產(chǎn)量有關(guān)或與人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)有關(guān)，可把它們歸集到與機(jī)器相關(guān)的作業(yè)或與人工相關(guān)的作業(yè)中去，成本動(dòng)因即產(chǎn)量，人工工時(shí)或機(jī)器工時(shí)：第二類與產(chǎn)品種類數(shù)有關(guān)，可把它們歸集到產(chǎn)品檢驗(yàn)，零部件存貨管理，產(chǎn)品設(shè)計(jì)等相關(guān)的作業(yè)中去，成本動(dòng)因是高度測(cè)試的次數(shù)、零部件的品名數(shù)、設(shè)計(jì)或更改的次數(shù)等；第三類與生產(chǎn)的批數(shù)有關(guān)，如管理人員費(fèi)用，辦公用品費(fèi)，人工準(zhǔn)備成本等，可把它們歸集到訂單處理、生產(chǎn)指令等作業(yè)中心，成本動(dòng)因是定單數(shù)，設(shè)備調(diào)整準(zhǔn)備的次數(shù)等：第四類與車間的存在與否有關(guān)，可把它們分到車間一般費(fèi)用，車間設(shè)施占用、人事管理的培訓(xùn)作業(yè)中心，成本動(dòng)因是機(jī)器工時(shí)、人工工時(shí)，職工人數(shù)，培訓(xùn)時(shí)間等。

　　這樣，就把企業(yè)看成是一個(gè)由內(nèi)到外的作業(yè)鏈，每完成一個(gè)作業(yè)，要消耗一定資源，就形成一定價(jià)值，轉(zhuǎn)移到下一個(gè)中心形成一個(gè)價(jià)值鏈，最后通過轉(zhuǎn)移給顧客取得收入而獲得盈利。

　　在作業(yè)成本法下，成本歸屬?gòu)囊蚬P(guān)系出發(fā)，間接成本不再在各產(chǎn)品間直接分配，從而費(fèi)用分配的因果性更為明確，產(chǎn)品成本的計(jì)算也更為準(zhǔn)確和合理。故作業(yè)成本法的產(chǎn)生，擴(kuò)展了成本性態(tài)和概念，使成本計(jì)算更正確，決策更有效，定價(jià)更靈活。

　　(三)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)將受到青睞

　　戰(zhàn)略管理對(duì)傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)提出了挑戰(zhàn)，迫切要求傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)觀念更新，尤其是對(duì)戰(zhàn)略決策信息的提供，要求提供超越企業(yè)本身的更為廣泛，更有用的與戰(zhàn)略管理相關(guān)的信息，不僅包括內(nèi)部信息和財(cái)務(wù)信息，更重要的是諸如市場(chǎng)需求量，市場(chǎng)占有率等外部信息和非財(cái)務(wù)信息。具體說來，戰(zhàn)略管理要求傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)在以下方面克服其輕戰(zhàn)略，重戰(zhàn)術(shù)的不足：

　　其一，改變傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)只顧內(nèi)部而忽略環(huán)境變化的影響，用靜態(tài)目光看待問題的缺點(diǎn)，站在戰(zhàn)略高度，從全球范圍來看待企業(yè)的目標(biāo)和行為，時(shí)刻關(guān)注跟企業(yè)息息相關(guān)的市場(chǎng)環(huán)境的變化及對(duì)企業(yè)的影響。例如，從成本觀念來講，傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)講究降低勞務(wù)成本，缺勤率等，但對(duì)于處于衰落期的行業(yè)或因技術(shù)落后而落伍的企業(yè)，僅對(duì)一些不重要細(xì)節(jié)的邊際調(diào)整并不能改變它的根本命運(yùn)。最重要的是企業(yè)具有有效獲取，分配、使用資源以充分利用環(huán)境機(jī)遇和防止環(huán)境威脅的能力。

　　其二，克服傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)只重短期利益的缺陷，注重企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)健康發(fā)展，傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)以“利潤(rùn)最大化”為最終目標(biāo)，忽視了企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，忽視了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的一個(gè)重要因素——“風(fēng)險(xiǎn)”，容易造成行為的短期化，如為了一時(shí)的利益而降低質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，但這最終將損害企業(yè)聲譽(yù)和品牌形象乃至長(zhǎng)遠(yuǎn)利益。從戰(zhàn)略角度來說，管理會(huì)計(jì)的最終目標(biāo)跟企業(yè)目標(biāo)一樣也應(yīng)是“企業(yè)價(jià)值最大化”，以獲得一種持久的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。相應(yīng)地，對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的尺度應(yīng)采用戰(zhàn)略業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。