摘要：新加坡的會計準(zhǔn)則從一開始就采用了照搬國際會計準(zhǔn)則的方式，近年來的會計改革也體現(xiàn)了其在會計國際化進(jìn)程中的發(fā)展。隨著我國新準(zhǔn)則的頒布實施，我國會計的國際協(xié)調(diào)問題日益突顯，為此，我國應(yīng)當(dāng)借鑒新加坡會計準(zhǔn)則的特點及其在國際協(xié)調(diào)方面的方法，提高應(yīng)對國際經(jīng)濟(jì)形勢變化的調(diào)整速度、會計準(zhǔn)則制定過程的透明度、社會的參與意識和成員的廣泛性。

　　關(guān)鍵詞：新加坡；國際會計準(zhǔn)則；國際協(xié)調(diào)；新會計準(zhǔn)則；會計改革

　　作為“亞洲四小龍”之一的新加坡，其經(jīng)濟(jì)發(fā)展在經(jīng)歷了自由港、特產(chǎn)港及工業(yè)化階段之后，至今仍保持著較低但穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)增長率，其中外資在新加坡的經(jīng)濟(jì)發(fā)展中扮演了極為關(guān)鍵的角色，跨國公司幾乎完全支配國民經(jīng)濟(jì)。經(jīng)濟(jì)的獨立性和外向性使得新加坡的會計采取了照搬國際會計準(zhǔn)則的方式。相比之下，我國的會計準(zhǔn)則采取了在向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的過程中漸進(jìn)的方式，走一條中國特色的國際化協(xié)調(diào)道路。本文擬從新加坡會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)改革、準(zhǔn)則修訂過程及2007年準(zhǔn)則的修訂三個方面進(jìn)行闡述，并簡要談?wù)剬ξ覈鴷嫓?zhǔn)則國際協(xié)調(diào)的啟示。

　　一、新加坡會計準(zhǔn)則的制定和實施

　　在2003年之前，新加坡會計準(zhǔn)則的制定是由注冊會計師協(xié)會(Institute of Certified Public Accountants of Singapore簡稱ICPAS)負(fù)責(zé)的，ICPAS是1987年在會計法下成立的會計職業(yè)團(tuán)體，不隸屬于任何部門。成員中有八名來自其會員，其他三名代表則是由財政部指定。ICPAS制定的會計準(zhǔn)則稱為“會計準(zhǔn)則說明書”（Statement of Accounting Standard，簡稱SAS）和解釋公告（INT），分別基于國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）發(fā)布的國際會計準(zhǔn)則（IAS） 和解釋公告（SIC），只對部分準(zhǔn)則稍加改動。

　　目前新加坡公司使用的是公司披露與治理委員會（CCDG） 發(fā)布的新加坡財務(wù)報告準(zhǔn)則(FRS)，CCDG建立的背景是為了使新加坡成為重要的商業(yè)和金融中心，政府感到需要提高公眾投資者對新加坡上市公司財務(wù)報表信息的真實性和公允性的信心，而同時期其他法規(guī)的發(fā)展也突顯出公司治理和財務(wù)報表披露的重要性。于是，在2002年7月《公司法》修訂后，CCDG 由財政部在2002年8月16日發(fā)起成立,其所有成員均由財政部委任，分別是來自商界、職業(yè)界，學(xué)術(shù)界和政府的代表，成員較前具有更大的廣泛性。

　　從2003年1月1日起，CCDG開始代替ICPAS制定新加坡會計準(zhǔn)則，而ICPAS由一個法定的團(tuán)體改組為一個非法定的會計職業(yè)協(xié)會，只是提供技術(shù)支持和處理反饋意見。會計準(zhǔn)則制定的責(zé)任脫離私人的機(jī)構(gòu)而由政府控制，這個變化產(chǎn)生的重要影響就是——會計準(zhǔn)則由法律強(qiáng)制執(zhí)行，這也是FRS和 SAS的最大區(qū)別。事實上，由CCDG制定的會計準(zhǔn)則已體現(xiàn)在公司法中并且成為其一部分。通過立法來規(guī)定公司遵守會計準(zhǔn)則確立了準(zhǔn)則的權(quán)威性，也是與國際慣例接軌的體現(xiàn)。

　　CCDG所制定的FRS仍基本采用了IASB發(fā)布的IFRS, 但I(xiàn)ASB的每個準(zhǔn)則都要在仔細(xì)考慮后才能應(yīng)用為新加坡的準(zhǔn)則。比如IFRS中的“關(guān)于惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)”、“退休福利”，“物價變動”等在新加坡并沒有對應(yīng)的準(zhǔn)則。自制定以后，F(xiàn)RS及其解釋經(jīng)過了多次修訂。經(jīng)過2006年的修訂，目前有效的FRS有38條，INT FRS有19條。其中26條FRS與IFRS完全一致，而其余12條則在范圍、條件、有效日期和披露方面與IFRS有少許出入，這12條為：FRS16 ———財產(chǎn)、廠房和設(shè)備（Property,Plant and Equipment ）；FRS17———租賃(Leases）；FRS27———合并報表和個別報表(Consolidated and Separate Financial Statements)；FRS28 ———聯(lián)屬公司投資(Investment in Associates)；FRS31 ———合營公司權(quán)益(Interests in Joint Venture)；FRS36 ———資產(chǎn)減損(Impairment of Assets) ； FRS 38 ———無形資產(chǎn)(Intangible Assets)；FRS 39———金融工具：確認(rèn)和計量(Financial Instruments: Recognition and Measurement)；FRS 40 ———投資實體 (Investment Property)；FRS 102———股權(quán)支付方式交易(Share-based Payment)；FRS 103———企業(yè)合并(Business Combination)；FRS 107———金融工具：披露(Financial Instruments: Disclosure)，但是所有的FRS解釋公告都與相應(yīng)的IFRIC解釋公告保持一致。

　　二、新加坡會計準(zhǔn)則修訂過程

　　中國具體會計準(zhǔn)則的出臺常與證券市場的危機(jī)聯(lián)系在一起，是“救火式”、“亡羊補(bǔ)牢”式的準(zhǔn)則，相比之下，新加坡的CCDG則是隨時與IASB等機(jī)構(gòu)溝通，根據(jù)實際需要修訂計劃，對環(huán)境變化產(chǎn)生的新問題給予足夠的重視。其準(zhǔn)則修訂過程大致分為三個階段：

　?。ㄒ唬┱髑笠庖婋A段

　　1. 當(dāng)IASB就制定新的IFRS、對現(xiàn)有IFRS或IAS進(jìn)行修訂、國際財務(wù)報告準(zhǔn)則解釋委員會（IFRIC）發(fā)布草案，或者對現(xiàn)有解釋進(jìn)行修訂。四種情況發(fā)布征求意見稿時，即CCDG也會在其網(wǎng)站上就相對應(yīng)的FRS發(fā)布征求意見稿，以征求公眾的意見。近年來，ICPAS也在其網(wǎng)站發(fā)布了CCDG的征求意見稿和解釋草案，以征求其成員的意見。

　　2. 公眾對CCDG征求意見稿發(fā)表意見的期限通常是一個月，即在IASB規(guī)定的截止日期之前，這樣就有充足的時間在提交給IASB之前收集意見，據(jù)以起草給IASB的評論信并復(fù)核信件。

　　3. CCDG從ICPAS名單上列舉的大約50個利益團(tuán)體尋求反饋。這些利益團(tuán)體包括工業(yè)聯(lián)合會，政府機(jī)構(gòu)，上市公司，銀行，證券公司和學(xué)術(shù)協(xié)會。為了從這些機(jī)構(gòu)獲得更多的意見，CCDG會對FRS/INT FRS征求意見稿涉及的不同產(chǎn)業(yè)分別舉辦公眾咨詢會，而公眾都可以通過CCDG郵箱、傳真或信件提交他們的意見。

　?。ǘ?審查收到的評論

　　1. 為了保證審查過程的充分、有效，ICPAS 會計準(zhǔn)則委員會成立了一個下屬代表委員會，包括會計準(zhǔn)則委員會成員和對準(zhǔn)則制定有重要影響和利益關(guān)系的產(chǎn)業(yè)界代表（比如銀行業(yè)，制造業(yè)，保險業(yè)等等）。由這些委員形成的核心專家組將一起研討與各自領(lǐng)域相關(guān)的會計事項。之后，會計準(zhǔn)則委員會下屬委員會發(fā)表他們的建議及擬定的意見稿供會計準(zhǔn)則委員會參考。

　　2. 在慎重考慮后，會計準(zhǔn)則委員會將向ICPAS委員會提交反饋總結(jié)和意見信。 CCDG通過審查這些意見和IASB文件決定是否支持意見信草稿。如果CCDG支持最終的意見信草稿，CCDG秘書處將把簽字的意見信發(fā)送到IASB郵箱，并在CCDG的網(wǎng)站上公布。

　　（三） 最終準(zhǔn)則的發(fā)布

　　1. 在征求意見后，CCDG和ICPAS會繼續(xù)關(guān)注IASB的動向，以決定是否需要進(jìn)一步修改準(zhǔn)則。當(dāng)IASB發(fā)布最終的準(zhǔn)則和解釋后，在考慮對相關(guān)股東影響的前提下，ICPAS 會計準(zhǔn)則委員會和相關(guān)的下屬委員會將審查最終的準(zhǔn)則和解釋，然后向ICPAS委員會和CCDG提出建議。新準(zhǔn)則是否在新加坡所有公司或只在部分公司內(nèi)采納，CCDG將在考慮后做出決定。

　　2. 根據(jù)CCDG采納某項IFRS/IAS的決定，秘書處將公布相關(guān)公司法規(guī)的修訂，并且協(xié)助ICPAS將 FRS/INT FRS發(fā)布在CCDG的網(wǎng)站上

　　三、新加坡2007年會計準(zhǔn)則的修訂

　　新加坡在2007年對16條FRS進(jìn)行了修訂，并新增了FRS108———經(jīng)營部分（Operating Segments），主要是有關(guān)財務(wù)報表中實體經(jīng)營活動部分的信息披露。在今年2月22日CCDG先修訂了10條FRS, 接著在7月20日又修訂了8條FRS，變動的范圍占到3/4。CCDG在財務(wù)報告準(zhǔn)則的引言部分指明了其修訂FRS的目標(biāo)：一種是作為提高FRS質(zhì)量的一部分，這種提高的目標(biāo)是為了減少準(zhǔn)則中的選擇、冗余和沖突，以及解決一些國際協(xié)調(diào)問題。這個目標(biāo)體現(xiàn)在對“財務(wù)報表披露”、“存貨”、“合并報表和個別報表”準(zhǔn)則的修訂中。

　　例如，《FRS2——存貨》去除了“在歷史成本系統(tǒng)下?lián)碛?rdquo;的表述（held under the historical cost system），明確了存貨的范圍，并不再使用“后進(jìn)先出法”來計算成本。修訂的目的就是為了減小存貨計量的可選擇性。

　　而另一種修訂是作為企業(yè)合并項目的一部分，目的是為了提高對有關(guān)企業(yè)合并及合并中產(chǎn)生的商譽(yù)和無形資產(chǎn)的會計處理的質(zhì)量，并尋求準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)。

　　例如修訂后的《FRS36——資產(chǎn)減值》規(guī)定：公司應(yīng)每年計量沒有固定使用年限和未投入使用的無形資產(chǎn)的可回收金額（recoverable amount），無論其是否有減值現(xiàn)象；對于企業(yè)合并中獲得的商譽(yù)要每年進(jìn)行減值測試；此外，對現(xiàn)金產(chǎn)出單元（cash-generating unit）的范圍、商譽(yù)減值測試的時間和測試時將商譽(yù)歸集到現(xiàn)金產(chǎn)出單元等問題都采用了與國際慣例接軌的方式。

　　四、新加坡會計對我國的啟示

　　新加坡與我國同處亞洲，兩國一直都采取積極的吸取和利用外資政策。但由于經(jīng)濟(jì)、政治、市場環(huán)境的差別，兩國的會計國際化進(jìn)程卻采取了不同的方式。新加坡由于外資企業(yè)占主導(dǎo)地位，擁有成熟的市場環(huán)境，會計模式從一開始就幾乎照搬國際會計準(zhǔn)則。但其近年來會計制度的改革也體現(xiàn)了加快會計國際化、加強(qiáng)公司治理、加強(qiáng)會計監(jiān)管模式等一系列議題，會計準(zhǔn)則的修訂則體現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)全球化下會計準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)問題。而我國至今大部分企業(yè)仍為國有企業(yè)，所以會計準(zhǔn)則采取了在轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)中漸進(jìn)的方式，2006年新會計準(zhǔn)則的頒布實施使我國會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則基本趨同。但在將來的會計國際化協(xié)調(diào)道路上怎么發(fā)展，新加坡會計制度的發(fā)展是值得我國借鑒的。

　?。ㄒ唬┘涌鞂H經(jīng)濟(jì)形勢變化的反應(yīng)速度

　　新加坡會計準(zhǔn)則的修訂一直都是緊跟著國際會計準(zhǔn)則的修訂，包括其準(zhǔn)則稱謂和準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的改革。從新加坡會計準(zhǔn)則的制定程序來看，CCDG在準(zhǔn)則制定的每一個階段都與IASB保持溝通并密切關(guān)注其發(fā)展。2007年，CCDG就FRS7，F(xiàn)RS101兩條準(zhǔn)則在5個月內(nèi)修訂了兩次。迅速的調(diào)整不僅可以消除存在的問題，還可以防患于未來，但由此增加的相關(guān)成本，包括編制成本、學(xué)習(xí)成本、新會計軟件的研發(fā)使用費(fèi)、審計費(fèi)、咨詢費(fèi)等也值得思考。我國沒有必要完全追隨國際會計準(zhǔn)則的變化，但準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)應(yīng)該積極關(guān)注和參與國際會計準(zhǔn)則的修訂和完善，及時思考其在我國的實際應(yīng)用。

　　（二）會計準(zhǔn)則制定的過程應(yīng)更加公開，并提高社會的參與意識

　　準(zhǔn)則的制定過程實際上是一種由多方的利益集團(tuán)參與的博弈過程，所以CCDG將征求意見稿掛在官方主頁，人人都可下載，并且準(zhǔn)則制定中的任何進(jìn)展都會公之于眾。這種公開性不僅有利于社會各界更加了解準(zhǔn)則的制定過程，還可以吸引各方利益集團(tuán)的關(guān)注，并讓他們積極參與到準(zhǔn)則的制定過程中來，而會計準(zhǔn)則經(jīng)過這種不斷的多方博弈才能更加完善和健全。相比之下，我國會計準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)是財政部門會計司下的會計準(zhǔn)則委員會，在新準(zhǔn)則的制定中，雖然也有將征求意見稿掛在網(wǎng)上，但并沒有引起社會的積極討論，主要是因為在國企中的會計人員普遍缺乏參與博弈的意識。所以我國應(yīng)調(diào)動各利益集團(tuán)參與準(zhǔn)則制定的熱情，并保證他們的參與真正發(fā)揮作用。

　?。ㄈ嫓?zhǔn)則的制定成員應(yīng)具有廣泛的代表性

　　從新加坡會計準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)由ICPAS到CCDG的轉(zhuǎn)變可以看出，其成員擴(kuò)展到商界、學(xué)術(shù)界和政府等各界代表，使其準(zhǔn)則可以適應(yīng)多方的利益和要求。而在我國，準(zhǔn)則的起草小組或核心小組的成員幾乎全部是技術(shù)性的政府官員，他們僅僅代表政府機(jī)構(gòu)和國有資本所有者的利益，然而在我國以公有制為主體，多種經(jīng)濟(jì)成分并存的經(jīng)濟(jì)體制下，國有資本所有者僅是企業(yè)利益相關(guān)者之一。隨著近年證券市場的發(fā)展和股權(quán)分置改革，股權(quán)的社會化程度迅速提高，如果公眾持股人的利益在準(zhǔn)則中不能得到應(yīng)有的重視，那么企業(yè)就有可能采用違法的方式去實現(xiàn)他們的利益目的。近年來出現(xiàn)的會計信息失真問題，在某種程度上可以說是會計準(zhǔn)則制定者的代表性不足的后果。

　　（四）保持我國會計準(zhǔn)則的適用性

　　在我國，對如何實現(xiàn)會計準(zhǔn)則國際化問題一直存在兩種觀點。一種是主張盡快全面國際化，不過多考慮國家特色；另一種認(rèn)為不能片面追求國際化；應(yīng)當(dāng)考慮并體現(xiàn)國家特色。從新加坡的會計實踐可以看出，其雖然基本接受了國際會計準(zhǔn)則，但這種接受并不盲目，而是在考慮適用性后決定是否采用，并保留了自身的特色。比如，因新加坡的通貨膨脹率較低，“IAS29關(guān)于惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)”就未得到采用。所以我國既要看到會計準(zhǔn)則國際化的趨勢和優(yōu)勢，又要保持清醒的頭腦，在考慮我國國情的基礎(chǔ)上，保持一定的中國特色。

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