適用范圍

　　分立籌劃技術(shù)利用分拆手段，可以有效改變企業(yè)組織形式，降低企業(yè)整體稅負。分立籌劃技術(shù)一般應(yīng)用于以下方面：一是企業(yè)分立為多個納稅主體，可以形成有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)群，實施集團化管理和系統(tǒng)化籌劃；二是企業(yè)分立可以將兼營或混合銷售中的低稅率業(yè)務(wù)或零稅率業(yè)務(wù)獨立出來，合理節(jié)稅；三是企業(yè)分立使適用累進稅率的納稅主體分化成兩個或多個適用低稅率的納稅主體；四是企業(yè)分立可以增加一道流通環(huán)節(jié)，有利于流轉(zhuǎn)稅抵扣及轉(zhuǎn)讓定價策略的運用。

　　分立方法與涉稅處理

　　企業(yè)分立可以實現(xiàn)財產(chǎn)和所得在兩個或多個納稅主體之間進行分割，一方面可以發(fā)揮專業(yè)分工優(yōu)勢，促進企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營能力的提高，另一方面可以有效開展稅收籌劃，減輕企業(yè)稅負。

　　國稅發(fā)[2000]119號《關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知》規(guī)定：企業(yè)分立應(yīng)按下列方法進行所得稅處理：

　?。?）企業(yè)分立，在通常情況下，被分立企業(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓其被分離出去的部分或全部資產(chǎn)，并按規(guī)定計算被分立資產(chǎn)的財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，依法繳納企業(yè)所得稅。分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的資產(chǎn)，計稅時可以按經(jīng)評估確認的價值確定成本。

　?。?）分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價款中，除分立企業(yè)股權(quán)以外的非股權(quán)支付額，不高于所支付的股權(quán)票面價值（或支付的股本的賬面價值）20%的，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認，企業(yè)分立當事各方可選擇按下列規(guī)定進行分立業(yè)務(wù)的所得稅處理：

　　第一，被分立企業(yè)不確認分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計算繳納企業(yè)所得稅；

　　第二，被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對應(yīng)的納稅事項由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼。被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額，可按分離資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進行分配，由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)繼續(xù)彌補；

　　第三，分立企業(yè)接受被分立企業(yè)全部資產(chǎn)和負債的成本，須以被分立企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定，不得按評估確認的價值進行調(diào)整。

　?。?）被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱新股），如需要部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱舊股），新股的成本應(yīng)以放棄的舊股的成本為基礎(chǔ)確定。如不需放棄，則其取得的新股的成本可以從以下兩種方法中選擇：直接將新股總投資成本確定為零；或者，以被分立企業(yè)分離出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)整減低原持有的舊股的成本，再將調(diào)整減低的投資成本平均分配到新股上。

　　實踐案例分析

　　1.分立節(jié)減土地增值稅

　　興華房地產(chǎn)商開發(fā)普通住宅 10000平方米，其銷售價格面臨兩種選擇：

　　（1）若以每平方米1400元的價格售出，可扣除的項目金額為1166.96萬元，增值率=（1400-1166.9）÷1166.96=19.97%＜20%，可以免征土地增值稅，則凈收入=1400-1166. 96=233.04（萬元）。

　　（2）若以每平方米1500元的價格售出，可扣除的項目金額為1167.5萬元，增值率=（1500-1167.5）÷ 1167.5=28.48%＞20%，應(yīng)納土地增值稅=（1500-1167.5）×30%=99.75（萬元），則扣除土地增值稅后的凈收入=1500-1167.5-99.75=232.75（萬元）。

　　比較兩種定價，顯然可知，雖然以較低的價格1400元出售，但可以規(guī)避土地增值稅，反而比1500元的定價多獲利2900元。

　　上述分析只是利用土地增值稅的免稅政策進行的籌劃，如果通過企業(yè)分立活動并采用轉(zhuǎn)讓定價策略，則可以出現(xiàn)更大的籌劃空間。具體操作如下：興華房地產(chǎn)商將銷售部門分立出來，成立一個房產(chǎn)銷售公司，興華公司將房產(chǎn)以1400萬元的售價賣給銷售公司，而后由房產(chǎn)銷售公司再以1500萬元的價格賣出。當興華公司賣給銷售公司時，由于其增值率為19.97%，小于20%，則可以享受免納土地增值稅的待遇。當房產(chǎn)銷售公司以1500萬元售出時，扣除應(yīng)繳納營業(yè)稅、城建稅、教育費附加：1500×5%×（1+7%+3%）=82.5（萬元），從利益集團看，可獲得250萬元的利潤，比籌劃前增加17.5萬元。

　　2.非應(yīng)稅勞務(wù)與銷售貨物的分立籌劃

　　奧立電梯生產(chǎn)公司，主要生產(chǎn)銷售電梯并負責安裝及維修保養(yǎng)。 2003年取得含稅收入3510萬元，其中安裝費約占總收入的30%，保養(yǎng)費、維修費約占收入總額的 10%，假設(shè)本年度進項稅額為240萬元?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例》實施細則規(guī)定：混合銷售行為和兼營的非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)當征收增值稅的，其銷售額分別為貨物與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額的合計，貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額的合計。奧立電梯公司既生產(chǎn)銷售電梯又負責安裝及維修保養(yǎng)的行為是典型的混合銷售行為。故按照稅法規(guī)定，2003年度應(yīng)納稅額如下：

　　應(yīng)納增值稅=銷項稅額-進項稅額=3510÷（1+17%）×17%-240=270（萬元）

　　如果奧立電梯公司投資設(shè)立一個獨立核算的安裝公司，奧立電梯公司只負責生產(chǎn)銷售電梯，而安裝公司專門負責電梯的安裝、保養(yǎng)和維修，那么奧立電梯公司和安裝公司分別就銷售電梯收入、安裝維修收入開具普通發(fā)票，對購貨方而言作為固定資產(chǎn)或在建工程入賬，均不存在進項額抵扣問題，即不對購買方構(gòu)成稅收影響。而奧立電梯公司設(shè)立電梯安裝公司后，涉稅處理會發(fā)生變化。國稅函[1998]390號文件規(guī)定，電梯屬于增值稅應(yīng)稅貨物的范圍，但安裝運行之后，則與建筑物一道形成不動產(chǎn)。因此，對企業(yè)銷售電梯（自產(chǎn)或購進）并負責安裝及保養(yǎng)、維修取得的收入，一并征收增值稅；對不從事電梯生產(chǎn)銷售，只從事電梯保養(yǎng)和維修的專業(yè)公司對安裝運行后的電梯進行的保養(yǎng)、維修取得的收入征收營業(yè)稅。

　　奧立電梯公司應(yīng)納增值稅=銷項稅額-進項稅額=3510×（1-40%）/（1+17%）×17%-240=66（萬元）

　　安裝公司應(yīng)納稅額=3510×30×3%+3510×10%×5%=49.14（萬元）

　　分立出安裝公司后可以節(jié)省稅收=270-66-49.14=154.86（萬元）

　　上述分立籌劃技術(shù)一般適用于電梯、機電設(shè)備等大型設(shè)備生產(chǎn)企業(yè)，對于這類企業(yè)，還可根據(jù)需要再分立出獨立核算的運輸公司或物流公司，因為對既銷售貨物又負責貨物運輸?shù)幕旌箱N售行為也要按照收取的全部價款計繳增值稅。

　　應(yīng)關(guān)注問題

　　分立籌劃技術(shù)在實際操作中要注意以下問題：

　　1.要進行成本收益衡量。設(shè)立安裝公司所增加的分立成本或稅收籌劃代理費用應(yīng)小于節(jié)稅收益。

　　2.注意定價的合理性。由于涉及貨物銷售價格與勞務(wù)價格的剝離，不要為了節(jié)稅而故意抬高勞務(wù)價格，因為生產(chǎn)銷售企業(yè)與提供勞務(wù)企業(yè)存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，如果定價不合理，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)調(diào)整貨物及勞務(wù)定價。

　　3.涉及銷售自產(chǎn)貨物（主要指金屬結(jié)構(gòu)件，鋁合金門窗，玻璃幕墻，機構(gòu)設(shè)備，電子通訊設(shè)備等）并同時提供建筑勞務(wù)的納稅人不要照搬上述分立籌劃技術(shù)。

　　國稅發(fā)[2002]117號文件作出了進一步的明確規(guī)定：對同時符合以下兩個條件的建筑業(yè)務(wù)收入，準予征收營業(yè)稅：一是必須具備建設(shè)行政部門批準的建筑業(yè)施工（安裝）資質(zhì)；二是簽訂建設(shè)工程施工總分包合同中單獨注明了建筑業(yè)勞務(wù)價款。否則，對納稅人取得的全部收入征收增值稅。