摘要：我國政府審計制度創(chuàng)建于上世紀80年代初期，國務(wù)院和縣級以上地方政府設(shè)立審計機關(guān)，在國務(wù)院總理和地方各級行政首長的領(lǐng)導(dǎo)下獨立行使審計職權(quán)。美國為三權(quán)分立政治體制，國家審計長獨立行使審計權(quán)。本文試就我國政府審計制度的特點、政府審計制度、政府審計規(guī)范體系、審計機關(guān)與行政、立法、司法機關(guān)的關(guān)系等，與美國政府審計制度進行比較，希望能對我國政府審計制度的健康發(fā)展有所裨益。

　　關(guān)鍵詞：政府審計制度；審計機關(guān)；比較研究

　　一、關(guān)于政府審計制度研究視角的比較

　　政府審計作為一項法律制度，在許多國家憲法中都有明確的規(guī)定，政府審計、內(nèi)部審計、注冊會計師審計三者之間有著嚴格的區(qū)分。而在我國，人們一般將國家審計等同于政府審計。可以說，我國至今還沒有真正建立政府審計制度，即使有，也只是政府的內(nèi)部審計。不僅名稱如此，而且其審計體制構(gòu)架也大致如此。在我國，至今仍然沒有在正式文件中出現(xiàn)過“政府審計”這一稱謂，取而代之的是已經(jīng)使用了二十多年的“國家審計”。我國學(xué)術(shù)界和實務(wù)界對“政府審計”這一術(shù)語的認識并沒有達成一致，對于如何構(gòu)架我國政府審計體制尚存在較大的爭議。把“國家審計”轉(zhuǎn)變?yōu)椤罢畬徲嫛睕Q不是名稱轉(zhuǎn)換的問題，而是整個審計觀念轉(zhuǎn)變的問題，即政府審計的對象究竟是政府部門以及政府撥款的事業(yè)單位，還是包括數(shù)以萬計的國有企事業(yè)單位，是建立政府審計還是建立政府內(nèi)部審計。

　　相比之下，美國是世界上政府審計制度最發(fā)達的國家，1921年制定的《預(yù)算及會計法》是美國成立最高審計機關(guān)“審計總署”的法源（蕭英達等，2000）。該法明確規(guī)定審計總署為政府設(shè)置的獨立機構(gòu)，超然于行政部門之外，受國家審計長的指揮監(jiān)督。在這一時期，美國國會甚至把審核聯(lián)邦政府所屬機關(guān)的財務(wù)收支視為政府審計的基石。在美國，政府審計制度的沿革具有歷史性，是美國三權(quán)分立政體，以及文化和傳統(tǒng)習(xí)慣等因素綜合作用的結(jié)果，是逐漸發(fā)展和完善起來的。事實上，美國審計總署目前的大部分工作是對聯(lián)邦政府進行業(yè)績審核、項目評估及政策分析等。

　　很明顯，我國“國家審計”的概念受前蘇聯(lián)的影響很大，已發(fā)表論文中關(guān)于“國家審計”的概念明顯地套用了中國審計學(xué)會在1984年提出的“國家審計”的定義。而審計署有意識地將有關(guān)文件限定在“國家審計”的范圍，除了行政權(quán)限的考慮之外，也表明我國在政府審計制度及其與內(nèi)部審計的關(guān)系問題上存在著不同意見。政府審計與政府內(nèi)部審計的關(guān)系既不是從屬關(guān)系，也不是同一關(guān)系。他們之間既有區(qū)別，又有聯(lián)系，不能混為一談。據(jù)此筆者認為，我國沒有將政府審計與政府內(nèi)部審計嚴格加以區(qū)分，不利于政府審計規(guī)范與政府內(nèi)部審計規(guī)范這兩個屬于不同范疇的政府審計規(guī)范的發(fā)展和完善。我國作為國際最高審計機關(guān)組織的成員國，積極參與國際政府審計組織的活動，發(fā)揮在國際最高審計組織領(lǐng)域的作用，就必須借鑒美國的做法，將現(xiàn)行的政府內(nèi)部審計規(guī)范改為政府審計規(guī)范，并將其視為政府審計制度的一個重要組成部分。筆者認為，這是目前我國從根本上完善現(xiàn)行政府審計制度的理論前提。

　　二、關(guān)于政府審計制度特點的比較

　　我國政府審計制度依據(jù)憲法和審計法及有關(guān)法律而建立，具有六大特點：審計權(quán)為行政權(quán)之一，依審計法第三條規(guī)定由審計機關(guān)行使之；審計署設(shè)于國務(wù)院，依審計法第五條規(guī)定，審計機關(guān)依照法律規(guī)定獨立行使審計監(jiān)督權(quán)，不受干涉；審計長在國務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下主管全國的審計工作，審計機關(guān)對本級人民政府和上一級審計機關(guān)負責并報告工作，實行以上級審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)為主的雙重領(lǐng)導(dǎo)體制；審計機關(guān)審核同級財政預(yù)算執(zhí)行情況，應(yīng)該在該級政府首長的領(lǐng)導(dǎo)下實施，并向其遞交審計報告；審計機關(guān)還應(yīng)在依法保守國家機密和被審計單位的商業(yè)機密的前提下，向社會公布審計結(jié)果；審計機關(guān)履行職責所必須的經(jīng)費應(yīng)列入財政預(yù)算，由本級人民政府予以保證。

　　根據(jù)美國《預(yù)算及會計法》和《審計總署法》中關(guān)于政府審計制度的規(guī)定，美國政府審計制度的最大特點是：審計總署為國會的一個獨立機構(gòu)，它既不屬于行政部門，也不屬于司法部門，與國會同屬于立法部門；審計機關(guān)組織雖然與國會關(guān)系密切，但審計長由提名委員會推薦，經(jīng)總統(tǒng)提名，參議院同意后任命，在職權(quán)行使上定位為國家審計長；審計長依法向總統(tǒng)、國會提出聯(lián)邦政府決算審核報告，國會舉辦有關(guān)政府各機關(guān)預(yù)算執(zhí)行的各項聽政會，在國會的要求下，審計長應(yīng)出席并備咨詢之；審計總署審核的對象僅為聯(lián)邦政府各機關(guān)，包括所有行政、立法、司法部門，以及完全由政府出資的國營事業(yè)與合營的金融機構(gòu)等；政府審計體系采取四級制，各級審計機關(guān)自成體系，相互獨立；審計總署每年都要邀請獨立的審計公司對自身的財務(wù)收支進行審計，并向社會公布審計結(jié)果（曹俊漢，2000）。

　　不言而喻，中美兩國政府審計制度因政治和經(jīng)濟體制不同，差異頗大。我國政府審計制度建設(shè)已具備相當?shù)囊?guī)模，并取得重要成果。但是，還必須清醒地看到：第一，有關(guān)部門以及各類組織的相關(guān)文件中所謂的政府審計制度在概念認識上還存在差異。第二，我國還沒有形成完整的政府審計制度框架。在審計制度寫入憲法20多年的時間里，適應(yīng)由計劃經(jīng)濟制度向市場經(jīng)濟制度轉(zhuǎn)換而建立起來的政府審計制度，經(jīng)常被民主政治制度進一步發(fā)展的影響和強制力所“摧毀”。第三，我國的政府審計制度嚴重忽略了如何避免審計目標受到地方政府的制約和影響，無法保證審計機關(guān)獨立開展工作。第四，在審計權(quán)力設(shè)定上明顯存在著各自為政、相互脫節(jié)的現(xiàn)象，這也是審計處罰權(quán)流于形式的主要原因。

　　三、關(guān)于政府審計制度的比較

　　1.政府審計職權(quán)

　　中美兩國政府審計職權(quán)，從形式上看差別不大。例如，依審計法規(guī)定，我國由審計機關(guān)獨立行使的政府審計職權(quán)包括經(jīng)濟檢查權(quán)和制裁權(quán)、行政處罰權(quán)、調(diào)查權(quán)和報告權(quán)、審計結(jié)果公布權(quán)。美國政府審計準則第一章第四節(jié)將政府審計分為政府財務(wù)審計與績效審計，除《預(yù)算及會計法》、《審計總署法》對審計職權(quán)有一般性規(guī)范外，其他散見于政府財務(wù)法規(guī)中規(guī)范審計職權(quán)的，如《預(yù)算及會計程序法》是賦予審計總署執(zhí)行綜合審計的經(jīng)濟監(jiān)督權(quán)；《立法組織法》授權(quán)審計總署從事政府施政計劃的評估報告權(quán)和調(diào)查權(quán)，但要注意的是，維持良好的績效是管理當局的責任，而審計人員僅依法獨立審計但不介入政策的形成；《平衡預(yù)算與緊急赤字控制法》明定審計總署須判斷赤字是否超過法規(guī)所規(guī)定的限度；《績效成果法》規(guī)定審計長具有向國會提出有關(guān)聯(lián)邦政府重大收支及資源運用的經(jīng)濟效率與效益的建議權(quán)，更應(yīng)注意國會想要了解的問題；《財務(wù)長法》要求審計總署擁有對聯(lián)邦政府總決算的查核權(quán)。在我國，審計機關(guān)一方面有著較為完備的政府審計職權(quán)，另一方面其行使職權(quán)的效果與西方國家運用司法程序保障審計監(jiān)督相比又欠落后，同時還存在著審計難、處理更難的問題，結(jié)果造成審計職權(quán)虛置。

　　2.審計長的任期與任免程序

　　我國的審計長定位于“國務(wù)院審計長”。依審計法的規(guī)定，審計長是審計署的行政首長，審計長由國務(wù)院總理提名，經(jīng)全國人大常委會通過任命，任期為五年。美國1921年《預(yù)算及會計法》第302節(jié)規(guī)定，審計長的任命，由總統(tǒng)提名，經(jīng)參議院同意。1980年《審計總署法》規(guī)定，審計長由參、眾議院主席、參眾議院之多數(shù)黨及少數(shù)黨領(lǐng)袖、參議院政府事務(wù)委員會主席、眾議院政府運作委員會主席共同組成提名委員會，并提出三名候選人，請總統(tǒng)提名，經(jīng)參議院同意任命?？梢姡绹鴮徲嬮L的總體定位實際上是“國家審計長”。《審計總署法》更明確地表達了這一思想，審計總署在憲政系統(tǒng)上歸屬國會，為制衡行政體系之重要機構(gòu)，因而法律規(guī)定審計長的任期為十五年，不得連任，除參、眾兩院聯(lián)席會議決議或受到眾議院之彈劾外，不得以任何理由使其缷職，即使解職也必須給出明確的理由。

　　3.審計機關(guān)組織

　　我國在國務(wù)院設(shè)審計署，地方各級審計機關(guān)接受上一級審計機關(guān)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)，同時又是地方政府的行政部門，其負責人的任免、調(diào)動、獎懲均受制于本級地方政府。美國審計總署的組織，依國家重大施政議題為分工依據(jù)，并以專案審計廳的方式執(zhí)行，目前共分有十四個專業(yè)審計廳。除此之外，美國審計總署還設(shè)有地區(qū)辦公室。在1974年的《審計總署法》中，美國立法者再次給審計總署定位為“輔佐國會”。我國審計法規(guī)定，實行行政性政府審計制度的目的是為了更好地發(fā)揮審計監(jiān)督在維護財經(jīng)秩序、加強廉正建設(shè)、促進依法行政、保障國民經(jīng)濟健康發(fā)展方面的作用。審計機關(guān)組織機構(gòu)建立應(yīng)該符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，滿足計劃經(jīng)濟向社會主義市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌時期的需要，滿足民主政治和公共受托經(jīng)濟責任的要求。在這些規(guī)定中，且不論作為現(xiàn)行政府審計體制能否滿足審計機關(guān)依法獨立行使職權(quán)，但體現(xiàn)這一特定時期的特點卻明顯是我國審計法制定者的一個出發(fā)點（周愷、桂建平，2003）。

　　4.審計人員的任用、保障與回避

　　我國審計法關(guān)于審計人員的規(guī)范過于簡單，并不具備可操作性。審計法第10條規(guī)定“審計人員應(yīng)當具備其從事審計工作相適應(yīng)的專業(yè)知識和業(yè)務(wù)能力”僅僅適用于任職條件。而1980年美國《審計總署人事法》對審計人員任用的各個方面做出了全方位的規(guī)定，不僅包括了審計人員的任職資格，還包括了審計人員的報酬、獎懲、保障與回避等。美國《審計總署人事法》是最全面的，一方面既適用于審計人員招聘，又適用于審計人員的獎懲；另一方面既包括了對審計人員的任用與保障，又包括了對審計人員的回避與限制（張立民、陳小林，2004）。在有關(guān)保障方面，審計總署內(nèi)設(shè)置人事評議委員會，負責相關(guān)人事申訴案件；在回避與限制方面，審計總署所建立的人事管理制度中，包括有回避與限制的一般性規(guī)范，如個人行為的禁止和政黨行為的禁止等。美國政府審計準則第3章的一般準則著重對政府審計人員超然獨立的規(guī)定。

　　5.審計機關(guān)的經(jīng)費核定

　　我國審計機關(guān)履行職責所必需的經(jīng)費，依審計法規(guī)定，由本級政府予以保障。美國國會設(shè)有預(yù)算局，參、眾兩院都設(shè)有預(yù)算委員會，國會預(yù)算局負責在審計總署的年度預(yù)算方面給兩院的預(yù)算委員會提供技術(shù)上的幫助。預(yù)算委員會則具體組織對審計總署的年度預(yù)算草案的審核，預(yù)算委員會只能就審計總署的年度預(yù)算加注意見，不得予以刪減，與各行政機關(guān)須先送請預(yù)算委員會審核情形不同。除此之外，參眾兩院的撥款委員會及其小組實際上也在很大程度上行使預(yù)算審核權(quán)。在用人方面，1980年的《審計總署人事法》則賦予審計長根據(jù)經(jīng)費預(yù)算承受能力獨立用人的權(quán)力。我國在討論審計機關(guān)履行職責所必須的經(jīng)費保證時，曾經(jīng)也有許多學(xué)者提出應(yīng)將國際上通行的做法，審計機關(guān)對履行職責所必需的經(jīng)費應(yīng)有實質(zhì)的自主權(quán)，作為我國審計機關(guān)依法獨立對政府所屬部門進行財政監(jiān)督的特征，從這一意義上講，審計法既維護了審計機關(guān)的經(jīng)費應(yīng)有實質(zhì)的自主，又凸現(xiàn)了超然獨立指導(dǎo)原則，與美國審計總署經(jīng)費預(yù)算由國會預(yù)算委員會審核后再由財政部門在預(yù)算中單獨列示不謀而合，但后來在制定審計法時可能受我國當時政治經(jīng)濟環(huán)境的強烈影響，而未能予以考慮。

　　6.審計對象

　　我國政府審計的對象為“國務(wù)院各部門和各級地方政府的財政收支、國家的財政金融機構(gòu)和企事業(yè)組織的財務(wù)收支”。政府審計的范圍，不但包括了中央至地方的專門機構(gòu)和專業(yè)主管部門，還包括了國有企事業(yè)單位和金融機構(gòu)。美國審計總署的審計對象側(cè)重于對聯(lián)邦政府各部門（即獨立委員會、署、局，或立法部門、司法部門）的公共事項的審計，很少以政府出資的公有事業(yè)、合營的金融機構(gòu)為審計對象，于是，在審計實務(wù)上，實際進行審計的少，結(jié)果性論述多，著重規(guī)范審計工作應(yīng)達到什么樣的結(jié)果。盡管我國審計法把數(shù)以萬計的國有企事業(yè)單位、金融機構(gòu)和社會公益部門列為審計的對象，但隨著國有資產(chǎn)管理體制改革的要求及企業(yè)改制的深入發(fā)展，縮小政府審計的范圍將是必然的趨勢。

　　7.審計重點

　　根據(jù)我國審計法，我國政府審計工作的重點主要是對財政收支或財務(wù)收支的真實性、合法性，此外還有效益性，依法進行審計監(jiān)督。美國沒有對政府審計重點的直接論述，但根據(jù)美國《預(yù)算及會計法法》和《財務(wù)長法》中關(guān)于政府審計對象的規(guī)定，美國政府審計的重點，雖說包括政府機關(guān)有關(guān)公款的征收、支付及運用的真實性、合法性和效益性，但已將政府審計的重點置于與政府決策有關(guān)的重大議題范圍，而針對不同的施政方案執(zhí)行中可能出現(xiàn)的情況進行評估，并提出專案性審計報告更屬政府審計的重點。美國之所以要把財務(wù)運用的合法性與財務(wù)效能政策的評估加以區(qū)分，一方面是為了符合審計工作的需要，另一方面也是適應(yīng)將政府審計分為財務(wù)審計和績效審計在審計內(nèi)容上的進一步要求（于增彪，2003）。美國政府審計工作既包括事前分析、事中過程評估，也包括事后影響的評估等工作。我國則囿于審計法的規(guī)定，僅以財政財務(wù)審計與財經(jīng)法紀審計并重。

　　8.審計方法

　　我國依審計法的規(guī)定，分為就地審計、書面審計、委托審計和后續(xù)審計等。而美國審計總署早在50年代就退出憑證書面審核工作，減少事前審計，加強辦理事后審計，并以專案性就地審計為主。這是中美兩國審計方法的最大差異。因此，把政府內(nèi)部審計擴展為政府審計，除了擺正政府審計的地位外，更主要的是涉及審計方法的改進。美國審計總署的審計工作主要以專案方式辦理，其組織架構(gòu)分為十四個專業(yè)審計廳，負責國防管理、財務(wù)管理、國民健康等等?？梢?，美國政府審計方法實際上是就地審計或?qū)０刚{(diào)查的綜合。僅在2002年，審計總署的審計工作就有九成是應(yīng)國會的要求展開的。在這一方面，我國應(yīng)借鑒美國的做法，在政府審計規(guī)范中，就國家公共財政和立法機關(guān)批準的項目審計的主要內(nèi)容和方法作出明確規(guī)定（項俊波，2001）。

　　9.審計結(jié)果

　　我國審計機關(guān)辦理審計事務(wù)，如發(fā)覺被審計單位拒絕、阻礙檢查或轉(zhuǎn)移、隱匿違法取得的資產(chǎn)，或有違反國家規(guī)定的財政財務(wù)收支行為，必須依法處理；對負有直接責任的主管人員或其他責任人員，應(yīng)提出行政處分的建議，涉及刑責者應(yīng)移送司法機關(guān)辦理。這些都表明了審計處理具有行政型政府審計的特點。由于美國審計總署均以專案審計方式行使職權(quán)，審計報告多為提出建議及改善意見，并不強制要求被審計單位必須接受改正。因此被審計單位有權(quán)拒絕接受建議或意見，但對違背預(yù)算或有關(guān)法令的不當支出而無法改善者，美國審計總署可以通過國會的撥款委員會，暫緩或停止核撥經(jīng)費。

　　四、關(guān)于政府審計規(guī)范體系的比較

　　政府審計規(guī)范體系的功能，實際上就是政府審計制度運行機制的集中反映，它在審計機關(guān)的建立、生存和發(fā)展中發(fā)揮著核心作用，我國政府審計規(guī)范主要由審計法、審計法實施細則、政府審計準則等組成。經(jīng)過近80多年政府審計的改革與發(fā)展，目前美國已形成了一整套內(nèi)容豐富的政府審計規(guī)范體系，主要由審計總署法、預(yù)算及會計法、審計總署人事法、政府審計準則等構(gòu)成。綜觀中美兩國政府審計規(guī)范體系，無論社會政治制度如何，都無一例外地制定和實施名稱和內(nèi)容略有不同的政府審計規(guī)范體系，規(guī)范政府審計人員行為，促使審計人員以超然立場獨立行使審計職權(quán)。然而，從比較的角度看，中美兩國政府審計規(guī)范體系無論是在框架上還是內(nèi)容上都有相當大的差異。

　　1.政府審計規(guī)范方式的差異

　　我國政府審計規(guī)范是法律、細則與準則并舉，而美國政府審計規(guī)范主要是法律規(guī)范，這是顯而易見的差異。雖然美國審計總署也制定有政府審計準則，但大都是對法律的進一步解釋和實踐應(yīng)用的說明，充分熟悉被審計單位與了解審計報告使用者的需求是制定政府審計準則目標的主要內(nèi)容。美國是判例法國家，政府審計規(guī)范在實踐中更具有規(guī)范性，對哪些施政事項或決策應(yīng)該向國會提出審計專業(yè)評估，并不受法律的限制都作了明確的規(guī)定。1982年通過的《聯(lián)邦主管人員財務(wù)廉潔法》授權(quán)審計總署制定內(nèi)部控制準則，將審計總署頒定的內(nèi)部控制準則成功地應(yīng)用于聯(lián)邦政府各機關(guān)。而我國政府審計規(guī)范采用法律、細則和準則混合方式來規(guī)范審計工作，具有較強的靈活性。然而，政府審計在審計法頒布至今的十年多的時間里，并沒有就政府審計制度如何適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟的要求，建立科學(xué)的政府審計規(guī)范體系問題提出總體的改革思路。但我國政府審計準則在體例架構(gòu)和基本內(nèi)容方面，與美國政府審計準則更加相似（于增彪，2003），在實用性和操作性方面更具有本土化特色。

　　2.政府審計規(guī)范側(cè)重點的差異

　　我國政府審計規(guī)范內(nèi)容，包括政府審計準則，都既側(cè)重于審計機關(guān)及其審計人員權(quán)力設(shè)定的規(guī)定，也偏重于對審計結(jié)果處理的規(guī)定，我國政府審計規(guī)范對審計機關(guān)及其審計人員應(yīng)當具備的資格條件、任職要求，以及作業(yè)準則、報告準則、處理處罰準則都做了明確規(guī)定。美國政府審計規(guī)范則側(cè)重于對審計事項建議的規(guī)定，很少以對事務(wù)的處理處罰為規(guī)定對象，即使被審計單位有違背預(yù)算或有關(guān)法令的不當支出，審計報告也僅為建議改善意見。因而描述性的多，對本質(zhì)的揭示不夠充分，同時以現(xiàn)成的內(nèi)部控制制度為基礎(chǔ)，突出對內(nèi)部控制制度的評價。例如，1960年美國審計總署就全面廢止憑證送審制度，重視對政府施政計劃目標完成與績效的評估，使得該署工作在短期內(nèi)由合法性審計轉(zhuǎn)變?yōu)閷τ媱澬艿脑u估。又如，1970年通過的《立法重組法》是確立審計總署從事施政計劃評估工作的法源，規(guī)定審計重點是“與政府決策有關(guān)的國家重大議題范圍，并開始針對高風(fēng)險的業(yè)務(wù)項目提出專案性審計報告”（曹俊漢，2000）。

　　五、關(guān)于審計機關(guān)與其他部門之間關(guān)系的比較

　　政府審計的目的是對公共受托經(jīng)濟責任履行情況進行審計，對其它部門履行公共受托經(jīng)濟責任做出評價，因此，審計機關(guān)與其他部門之間的關(guān)系也是政府審計的一個重要方面。我國在正式法律中首先有實際意義地說明審計機關(guān)與相關(guān)部門之間關(guān)系的為1994年通過的《審計法》。該法第2條提到國家實行審計監(jiān)督制度，并把審計目標定義為“審計機關(guān)對前款所列財政收支或者財務(wù)收支的真實、合法與效益，依法進行審計監(jiān)督”。這個規(guī)定為嗣后審計署發(fā)布的其他審計法規(guī)以及政府審計準則所沿襲。值得注意的是，在該部法律中基本上將我國政府審計制度當作國務(wù)院的內(nèi)部審計（周愷、桂建平，2003），與其他相關(guān)部門產(chǎn)生工作關(guān)系：（1）審計機關(guān)依審計法規(guī)定，應(yīng)對政府及其各部門企事業(yè)單位財政收支、財務(wù)收支進行審計監(jiān)督。（2）審計機關(guān)依審計法規(guī)定，必要時可以通過財政部門和有關(guān)主管部門暫停撥付國家規(guī)定的財政財務(wù)收支行為直接相關(guān)的款項，已經(jīng)撥付的暫停使用。（3）審計機關(guān)依審計法規(guī)定，對負有直接責任的主管人員或其他直接責任人員涉及刑責者，應(yīng)移送司法機關(guān)辦理。（4）審計機關(guān)依審計法規(guī)定，提出預(yù)算執(zhí)行和其他財政收支的審計報告于本級人民代表大會常務(wù)委員會，并由審計機關(guān)現(xiàn)場答復(fù)質(zhì)詢或提供有關(guān)資料?？梢?，我國審計機關(guān)與其他行政部門同處于各級政府的組織機構(gòu)，由于缺乏相應(yīng)的法律保障措施，審計結(jié)果的落實更多地依賴于被審計單位的主管部門或政府有關(guān)部門的密切配合。

　　美國審計總署是隸屬于國會的獨立機關(guān)，與其產(chǎn)生關(guān)系最多的部門集中在國會，主要有：

　?。?）美國審計總署與國會各委員會關(guān)系極為密切，依《與國會之規(guī)范》的規(guī)定，審計總署資深官員必須定期洽詢國會各委員會，確保審計報告符合國會的要求，并出席國會的聽證會。國會委員會的特定立場，往往會直接或間接地影響審計總署的公信力。

　?。?）審計機關(guān)對有違背預(yù)算或有關(guān)法令的不當支出的被審計單位，可以通知國會的撥款委員會暫緩或不予核撥經(jīng)費。

　?。?）被審計單位對專案調(diào)查報告中提出的建議，應(yīng)在規(guī)定的時間內(nèi)答復(fù)，并將其列入對外公開的審計報告內(nèi)。

　　（4）審計機關(guān)向司法部門或調(diào)查單位提出審計中發(fā)現(xiàn)的被審計單位或違法失職人員的違法情事。

　　中美兩國審計機關(guān)與其他部門之間關(guān)系的差異，其起源還是在于兩國不同的政府審計制度。美國為三權(quán)分立政體，審計機關(guān)隸屬于國會，國會設(shè)有國家審計長依法行使職權(quán)，它既強調(diào)審計機關(guān)效忠于國會、保護公共財政，又強調(diào)將國家權(quán)力分散于不同部門之間，使之相互對抗、制衡和妥協(xié)，從而保障人民對政府財務(wù)活動情況及財務(wù)狀況的知情權(quán)，保障人民的權(quán)利，兩者結(jié)合形成了目前美國審計機關(guān)與國會的關(guān)系（唐勇，2004）。我國現(xiàn)行的審計體制受長期以來黨政不分及政企不分的體制束縛，審計機關(guān)與其他部門一樣作為政府的組成部門。政府審計的對象不是行政部門管理公共資金和任期內(nèi)受托責任的履行情況，而是行政部門對國家經(jīng)濟的直接管理。隨著我國政府審計制度的發(fā)展和日益完善，尤其是我國政府部門依法行政的規(guī)范，這種狀況正逐步得到改善。1977年10月國際最高審計機關(guān)組織發(fā)布了利馬宣言，涉及審計機關(guān)應(yīng)具有獨立且屬高層次、審計長職務(wù)應(yīng)受尊重并給予保障、審計機關(guān)經(jīng)費應(yīng)具有實質(zhì)性的自主等相關(guān)內(nèi)容。利馬宣言雖然不具有強制性，但是為完善各國政府審計制度建立起了初步的規(guī)范，也為我國進一步改進和完善政府審計體制確立了藍本。參考文獻：

　　曹俊漢。2000.邁向評估審計的新紀元：美國會計總署結(jié)構(gòu)與功能的研究［J］。歐美研究，30（4）。

　　唐勇。2004.美國審計長談審計機關(guān)與其他部門之間的關(guān)系［N］。環(huán)球時報，10-18。

　　項俊波。2001.論我國審計體制的改革與重構(gòu)［J］。審計研究（6）。

　　蕭英達，張繼勛，劉志遠。2000.國際比較審計［M］。上海：立信會計出版社。

　　于增標等。2003.重新審視美國會計對中國會計國際化的影響［J］。會計研究（3）。

　　張立民，陳小林。2004.審計法治及其結(jié)構(gòu)——兼議審計法修改與審計結(jié)果報告權(quán)［J］。審計研究（2）。

　　周愷，桂建平。2003.大陸與臺灣審計制度的比較［J］。審計研究（6）。