效益審計同任何事物一樣，在發(fā)展過程中，存在著不平衡性?？傮w上，實施效益審計較早的國家和地區(qū)，一般處于領(lǐng)先行列，諸如：加拿大、美國、瑞典、英國等。加拿大是第一個采用效益審計的國家，創(chuàng)立了綜合審計（把效益審計與常規(guī)審計相結(jié)合）的典型經(jīng)驗；美國則是最早將效益審計注入政府審計的國家；英美等國又是較早將審計貫穿于管理全過程的國家。隨著我國經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展和對外開放的深入，我國審計工作重點亦正在向效益審計方向發(fā)展，以便與國際接軌。

　　隨著我國商業(yè)銀行陸續(xù)或即將在香港上市，標(biāo)志著我國商業(yè)銀行正邁向國際商業(yè)銀行的新起點。為使商業(yè)銀行在收益既定的情況下降低資產(chǎn)風(fēng)險，或者在風(fēng)險既定的情況下提高收益，實現(xiàn)風(fēng)險和收益的良好均衡，各商業(yè)銀行內(nèi)部審計部門起著舉足輕重的作用。作為國際銀行的內(nèi)部審計部門必須引進(jìn)國外最新審計理念，提出開展內(nèi)部審計的新模式，不能再拘泥于簡單的對單項業(yè)務(wù)或部門進(jìn)行審計，而應(yīng)發(fā)展到為銀行整個管理目標(biāo)提供服務(wù)；不能再局限于對操作層風(fēng)險的審計，而應(yīng)更注重效益的審計，這是我國商業(yè)銀行自身發(fā)展與追求利益的必然趨勢。

　　經(jīng)濟(jì)效益審計基礎(chǔ)已初步形成

　　國家審計署在2003年推出的審計工作五年規(guī)劃中就曾明確規(guī)定效益審計工作量要達(dá)到50%的比例。當(dāng)前，經(jīng)濟(jì)效益審計已成為國家審計工作的發(fā)展方向，也是商業(yè)銀行審計工作的重點。

　　1、審計署審計長李金華在中國內(nèi)部審計協(xié)會五屆二次理事會上強(qiáng)調(diào)指出：“僅僅開展以查錯防弊為主要內(nèi)容的財務(wù)收支審計，已不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。內(nèi)部審計工作的發(fā)展重點應(yīng)該放在經(jīng)濟(jì)增長的質(zhì)量上，注重管理和效益，為管理層當(dāng)好參謀和顧問。內(nèi)部審計要以效益審計和管理審計為主，從效益審計出發(fā)，最后落實到管理審計?！崩罱鹑A同時表示，審計并不是要揭露案件，更重要的是促成整改，加強(qiáng)管理，提高效益。近期在深圳召開的效益審計現(xiàn)場會上，審計署又強(qiáng)調(diào)要求各特派辦加強(qiáng)效益審計的理論研究和實踐探索，這次現(xiàn)場會的召開將中國效益審計工作推到了一個新的臺階。

　　2、經(jīng)濟(jì)效益審計的科學(xué)技術(shù)應(yīng)用平臺已基本搭建。隨著我國商業(yè)銀行科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，電子信息技術(shù)的提升，數(shù)據(jù)處理日益網(wǎng)絡(luò)化和電子化，將原先分散在各個分支機(jī)構(gòu)的數(shù)據(jù)集中到上級機(jī)構(gòu)乃至總行，統(tǒng)一組織賬務(wù)、集中處理會計業(yè)務(wù)和信息，基本形成全行“一本賬”格局。隨之帶來的效應(yīng)是，商業(yè)銀行的財務(wù)會計活動日益規(guī)范，財務(wù)活動中的違紀(jì)違規(guī)現(xiàn)象日趨減少，傳統(tǒng)合規(guī)性財務(wù)審計頻率逐漸降低，因此，內(nèi)部審計功能相應(yīng)需不斷延伸，逐步將經(jīng)濟(jì)效益審計工作為內(nèi)部審計的工作重點。

　　3、審計人員的自身素質(zhì)較高。由于審計不是程式化工作，而是綜合能力的體現(xiàn)，每次審計都會面臨新的挑戰(zhàn)。因此，對審計人員的學(xué)歷水平普遍要求較高。經(jīng)調(diào)查，我國某商業(yè)銀行審計人員中，大學(xué)畢業(yè)或相當(dāng)于大學(xué)畢業(yè)人數(shù)占比達(dá)80%，中高級職稱人數(shù)占比達(dá)70%.而瑞典73%的審計人員是大學(xué)畢業(yè)或相當(dāng)于大學(xué)畢業(yè)，荷蘭是78%.數(shù)據(jù)顯示，我國商業(yè)銀行審計隊伍高學(xué)歷人員占比高，預(yù)示著審計人員的分析能力、組織能力相對較強(qiáng)，為做好經(jīng)濟(jì)效益審計奠定了一定的基礎(chǔ)。

　　做好經(jīng)濟(jì)效益審計的前提條件

　　效益審計應(yīng)以商業(yè)銀行經(jīng)營管理活動的合法性、合規(guī)性、資料的真實性和公允性為前提，建立在傳統(tǒng)真實性審計和合規(guī)性審計基礎(chǔ)之上。因此，在內(nèi)部審計過程中，要求被審計單位必須具備以下條件：

　　1、被審計單位提供的管理陳述和數(shù)據(jù)是完全真實可靠、值得信賴的，不存在違紀(jì)違規(guī)、有意欺瞞現(xiàn)象。雖然目前我國商業(yè)銀行科學(xué)技術(shù)水平不斷提高，各行會計核算系統(tǒng)使交易邏輯、交易數(shù)據(jù)等高度集中，各分支機(jī)構(gòu)在非授權(quán)情況下不能修改交易邏輯、運(yùn)算參數(shù)和交易數(shù)據(jù)，但不可否認(rèn)的是，被審計單位往往會利用管理層無法控制的環(huán)節(jié)，如通過虛假租賃套取費(fèi)用、中間業(yè)務(wù)收入不入賬形成“小金庫”、降低授信條件發(fā)放關(guān)系戶貸款等違規(guī)行為，使審計人員做出錯誤的審計評價。

　　2、被審計單位管理的任何方面均不是盡善盡美的，有持續(xù)改進(jìn)的余地。如果被審計單位管理很好，無懈可擊，也就沒有必要開展經(jīng)濟(jì)效益審計工作；相反，如果被審計單位在管理上明顯有違規(guī)操作、故意浪費(fèi)、低效、營私舞弊等行為，也沒有開展經(jīng)濟(jì)效益審計的必要，因為任何一個審計人員都會指出被審計單位經(jīng)濟(jì)效益低下的原因，知道應(yīng)采取何種措施加以杜絕，以提高經(jīng)濟(jì)效益；

　　3、內(nèi)部審計人員會盡職盡責(zé)地開展經(jīng)濟(jì)效益審計，不因經(jīng)濟(jì)效益審計難度大、要求高而有為難情緒，同時，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)也不應(yīng)片面追求審計數(shù)量，而忽視審計質(zhì)量。

　　經(jīng)濟(jì)效益審計方法的運(yùn)用

　　經(jīng)濟(jì)效益審計的方法除了采用財務(wù)審計的一般方法外，還可適當(dāng)運(yùn)用一些現(xiàn)代管理的方法，如杜邦分析法、凈現(xiàn)值法、因素分析法、本量利分析法、比較分析法等等。根據(jù)審計對象的不同，現(xiàn)著重介紹兩種審計方法供參考：

　　1、杜邦分析法的運(yùn)用。杜邦分析法是一種分解財務(wù)比率的方法，而不是另外建立新的財務(wù)指標(biāo)，它可以用于各種財務(wù)比率的分解，并根據(jù)分解后的指標(biāo)在不同期限予以對比分析，研究產(chǎn)生差異的原因和采取避免不利差異出現(xiàn)的措施，尋求挖掘潛力的途徑。

　　商業(yè)銀行在運(yùn)用杜邦分析法時，可以銀行資產(chǎn)收益率為中心，將其向下分解為總利潤率和資產(chǎn)使用率，再通過指標(biāo)進(jìn)一步分解分析各指標(biāo)構(gòu)成因素的變化對盈利能力的影響。如：某商業(yè)銀行2004年、2005年的資產(chǎn)收益率分別為1.2%和1.11%，對資產(chǎn)收益率進(jìn)行分解尋求差異原因，得知2004年該行的總利潤率為31.17%，資產(chǎn)使用率為3.86%，而2005年該行兩項指標(biāo)分別為29.56%、3.77%，2005年影響資產(chǎn)收益率的的兩個因素均有不同程度的下降。進(jìn)一步分析總利潤率和資產(chǎn)使用率下降的原因，得知該行由于貸款投放時間不合理，集中在年末放款使得收益未在當(dāng)年得以體現(xiàn)、貸款利率下浮幅度較大影響收入實現(xiàn)以及投資利率下降造成投資收益減少等原因影響了收入的增長，從而影響利潤的增長，使用效益的低下，這樣從指標(biāo)變動中就可找到影響分行盈利的原因，對癥下藥，從而便于審計人員在找到原因的基礎(chǔ)上，對被審計單位的貸款投放時間、貸款投向、貸款企業(yè)質(zhì)量高低以及在商業(yè)銀行有閑置資金時的投資形式提出審計建議，從而幫助被審計單位提高經(jīng)濟(jì)效益。 杜邦分析法側(cè)重于財務(wù)指標(biāo)的運(yùn)用，主要以事后評價為主，可對被審計單位進(jìn)行整體分析。

　　2、本量利分析法的運(yùn)用。本量利分析法首先應(yīng)確定商業(yè)銀行業(yè)務(wù)量、變動成本、固定成本的組成部分。商業(yè)銀行的業(yè)務(wù)量指標(biāo)涉及的范圍主要有：資產(chǎn)類的貸款、拆放資金、對外投資、固定資產(chǎn)和其他資產(chǎn)。其中貸款和拆放資金合并稱“放款額”，能獲得利息收入；負(fù)債類的一般性存款、同業(yè)存款、拆入資金；所有都權(quán)益類的實收資本、資本公積、未分配利潤等。

　　由于商業(yè)銀行進(jìn)行內(nèi)部審計時，審計對象是以分行為單位，而分行所有者權(quán)益很少，只有少量的營運(yùn)資金，可忽略不計，因此負(fù)債類的一般性存款、同業(yè)存款、拆入資金合并稱“籌資額”。商業(yè)銀行是經(jīng)營貨幣的特殊企業(yè)，因此可將籌資額作為本量利分析的業(yè)務(wù)量標(biāo)準(zhǔn)。現(xiàn)假定銀行全部籌資額中有L%用于貸款；I%用于投資；C%用于備用金、購置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)等非盈利資產(chǎn)；R%用于繳存準(zhǔn)備金；D%用于存放資金（包括同業(yè)和系統(tǒng)內(nèi)往來），L%+ I%+ C%+ R%+D%=1.相應(yīng)的，商業(yè)銀行收入=貸款利息收入+投資收益+金融企業(yè)往來利息收入=平均籌資額×L%×平均貸款利率+平均籌資額×I%×平均投資收益利率+平均籌資額×（R%+D%）×平均同業(yè)存款利率。商業(yè)銀行支出主要包括籌資成本和營業(yè)費(fèi)用?；I資成本隨籌資量的變化成正比例變化，屬變動成本；商業(yè)銀行的營業(yè)費(fèi)用可按特性主要分為固定成本和變動成本。固定成本是不受業(yè)務(wù)量影響的成本，如人工費(fèi)、辦公費(fèi)、折舊費(fèi)、租賃費(fèi)等；變動成本是隨業(yè)務(wù)量增長而正比例增長的成本，如廣告費(fèi)、電子設(shè)備運(yùn)轉(zhuǎn)費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等。根據(jù)收入、成本的構(gòu)成，即可求得邊際貢獻(xiàn)。邊際貢獻(xiàn)=收入-籌資成本-營業(yè)費(fèi)用的變動成本，邊際貢獻(xiàn)率=邊際貢獻(xiàn)÷籌資額=籌資收入率-籌資變動成本率?；I資收入率的高低取決于放款利率和對外投資效率，籌資變動成本率主要取決于籌資成本，因此，邊際貢獻(xiàn)率就取決于存、放款利率差的大小。商業(yè)銀行利潤=邊際貢獻(xiàn)-固定成本=收入-籌資成本-營業(yè)費(fèi)用=籌資收入-籌資變動成本-固定成本。將方程進(jìn)行交換，把待求變量置于公式左邊，可分別計算出所需籌資額、邊際貢獻(xiàn)率、籌資收入率、籌資變動成本率和固定成本。如：在固定成本、利潤指標(biāo)和利差率確定的情況下，商業(yè)銀行需要籌集多少資金才能使利潤最大化，實現(xiàn)風(fēng)險和收益的良好均衡。本量利分析可用于各分行之間經(jīng)營業(yè)績差異的因素分析和業(yè)績考核，可測算不同分行在籌資規(guī)模相同的情況下，由于放款質(zhì)量高低、投資效果好壞和籌資成本好壞來預(yù)測邊際貢獻(xiàn)率的大小，從而發(fā)現(xiàn)各行經(jīng)營業(yè)績差異的原因，診斷經(jīng)營管理中的弊病。為完成預(yù)計利潤指標(biāo)，分行可通過本量利等式進(jìn)行測算，本量利分析可作為預(yù)測分析，可對被審計單位的某個項目單獨進(jìn)行分析。

　　經(jīng)濟(jì)效益審計的風(fēng)險

　　任何工作都會有風(fēng)險，審計也不例外。經(jīng)濟(jì)效益審計風(fēng)險主要表現(xiàn)在：評價風(fēng)險、歸因風(fēng)險和建議風(fēng)險。

　　1、評價風(fēng)險。經(jīng)濟(jì)效益評價首先是對被審計單位的經(jīng)濟(jì)效益執(zhí)行情況進(jìn)行評估，然后給出結(jié)論并提出建議，但是關(guān)鍵是評估。從現(xiàn)有審計人員的崗位設(shè)置、從業(yè)經(jīng)驗來看，高學(xué)歷人才越來越多，而且逐步向年輕化趨勢發(fā)展，但作為審計人員特別是經(jīng)濟(jì)效益審計人員的要求相比，顯得業(yè)務(wù)相對專業(yè)，業(yè)務(wù)素質(zhì)綜合型人才相對較少、而且由于內(nèi)部審計人員長期從事真實性和合規(guī)性審計，其思考問題的局限性較大，長期按照常規(guī)性審計思維思考問題，極易將經(jīng)濟(jì)效益審計簡單化，會產(chǎn)生抓點證據(jù)就給被審計單位的經(jīng)濟(jì)效益下結(jié)論。

　　2、歸因風(fēng)險。歸因風(fēng)險主要有兩方面的原因，一是由于經(jīng)濟(jì)效益評估失當(dāng)，導(dǎo)致的歸因失敗。因此，經(jīng)濟(jì)效益審計評價顯得尤為重要。內(nèi)部審計人員只有對被審計單位的效益狀況作出正確的評價意見，才能確切地分析出效益產(chǎn)生好壞的原因，正確的效益評價是正確歸因的前提條件。相反，由于效益評價不當(dāng)，就無法對被審計單位的經(jīng)濟(jì)效益好壞原因作出正確分析，極容易導(dǎo)致歸因風(fēng)險；二是由于對被審計單位的經(jīng)濟(jì)效益評價就事論事，導(dǎo)致歸因膚淺，缺乏整體和深層次原因分析，就會把原因都?xì)w于工作上的粗枝大葉、工作疏忽、不嚴(yán)謹(jǐn)、不完善等。

　　3、建議風(fēng)險。根據(jù)經(jīng)濟(jì)效益評價內(nèi)容和存在問題原因，審計人員會提出切實可行的審計建議，幫助被審計單位改進(jìn)工作，提高效益。由于效益評價、歸因風(fēng)險的存在，會進(jìn)一步導(dǎo)致建議風(fēng)險。比如建議過于泛泛，沒有針對性；缺乏對建議方案的詳細(xì)設(shè)計和論證，沒有用數(shù)字說話，有時缺乏可行性；建議大多是針對具體問題的，缺乏綜合改進(jìn)計劃安排，有“頭痛醫(yī)頭，腳痛醫(yī)腳”之嫌。

　　做好經(jīng)濟(jì)效益審計的建議

　　我國商業(yè)銀行在以經(jīng)濟(jì)資本進(jìn)行績效考核管理的今天，中國銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會和商業(yè)銀行各級領(lǐng)導(dǎo)要高度重視銀行內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)效益審計工作。

　　主要建議有三：一是內(nèi)部審計理念要創(chuàng)新。隨著我國商業(yè)銀行陸續(xù)或即將在香港上市，成為國際銀行，以經(jīng)濟(jì)資本理念拓展銀行業(yè)務(wù)和加強(qiáng)銀行管理是歷史的必然。而經(jīng)濟(jì)效益審計亦是其中重要的一環(huán)。

　　二是應(yīng)制定指導(dǎo)性文件作為參考。在借鑒、研究國外經(jīng)濟(jì)效益審計理論與實踐的基礎(chǔ)上，為更好評價銀行效益執(zhí)行情況，銀監(jiān)會和各商業(yè)銀行應(yīng)制定一個較為全面可行的指導(dǎo)性文件作為參考，文件包括定性指標(biāo)和定量指標(biāo)，如管理層履職情況、各項經(jīng)營指標(biāo)明細(xì)，指標(biāo)比較參數(shù)等，便于各商業(yè)銀行內(nèi)部審計人員在工作中有據(jù)可依，做到客觀公正。

　　三是審計人員綜合素質(zhì)有待進(jìn)一步提高。對于經(jīng)濟(jì)效益審計人員來講，能力要求非常高，不僅要有科學(xué)的思維方式、較強(qiáng)的宏觀和微觀分析能力，而且還要有豐富的專業(yè)知識。這就需要各商業(yè)銀行管理局多創(chuàng)造條件，注意業(yè)務(wù)知識和政策法規(guī)培訓(xùn)，且培訓(xùn)人員要求不要限于專業(yè)對口，同時要經(jīng)常創(chuàng)造機(jī)會，讓現(xiàn)有的審計人員進(jìn)行輪崗，從理論和實踐兩方面來促進(jìn)現(xiàn)有審計人員知識面的拓展。