避稅與反避稅——外商在我國的避稅手法
自從我國實(shí)行對(duì)外開放政策以來，對(duì)外經(jīng)濟(jì)技術(shù)合作和國際貿(mào)易活動(dòng)日益擴(kuò)大，外商來我國投資辦廠越來越多，涉及國際稅收方面的問題不斷增加，國際間逃避稅的現(xiàn)象也在我國出現(xiàn)。這不僅破壞了公平稅負(fù)、平等競(jìng)爭(zhēng)的原則，同時(shí)還影響了國家的財(cái)政收入，損害國家的權(quán)益。為了在對(duì)外經(jīng)濟(jì)交往中維護(hù)我國的主權(quán)和經(jīng)濟(jì)利益，加強(qiáng)對(duì)外商避稅手法的研究將有助于反避稅工作的開展。
外商避稅手法花樣繁多，幾乎是無孔不入。其主要作法有：
1.外商利用掌握企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營權(quán)和國外市場(chǎng)信息的有利條件，高價(jià)進(jìn)口生產(chǎn)用原輔材料，低價(jià)經(jīng)銷出口產(chǎn)品，賺取進(jìn)銷差價(jià)。
例如：揚(yáng)州XXXX有限公司是由香港XXXX有限公司和揚(yáng)州XX廠合資經(jīng)營的，雙方投資各占注冊(cè)資本的50％，該合營公司的總經(jīng)理由港方人員擔(dān)任。起初由港方負(fù)責(zé)合營公司的籌建和生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，在這一段時(shí)間內(nèi)，該港商從香港XX有限公司進(jìn)口了7 4萬美元的原輔材料，后來由于在港方管理期間發(fā)生嚴(yán)重虧損，經(jīng)董事會(huì)研究決定，改由中方管理合營企業(yè)。中方就生產(chǎn)上所需的進(jìn)口原輔材料直接向外商購買，其價(jià)格比原港方進(jìn)口的要便宜40％左右，而港商在那段時(shí)間里通過進(jìn)口原輔材料，已經(jīng)賺取了25.3萬美元的商業(yè)利潤。
又例：揚(yáng)州XX有限公司是由日本XX編織材式會(huì)社、江都縣XX工業(yè)公司和中國銀行XX信托咨詢公司三家合資經(jīng)營的。該合營公司由外方擔(dān)任總經(jīng)理，負(fù)責(zé)公司的生產(chǎn)、銷售活動(dòng)。由于公司出日產(chǎn)品的定價(jià)權(quán)控制在外方手里，外方將合營公司的產(chǎn)品以低于正常交易價(jià)格50％的低價(jià)銷給外方的關(guān)聯(lián)公司，造成該合營公司自開業(yè)三年這段時(shí)間內(nèi)不是微利，就是虧損，而外方則賺取了較高的商業(yè)利潤。
2.有些外方通過進(jìn)口設(shè)備價(jià)格，來達(dá)到避稅的目的。
?、僭诤蠣I合同中，中外雙方投資的房屋設(shè)備等作價(jià)都很高，人為地加大投資額，虛增固定資產(chǎn)，以達(dá)到多計(jì)提折舊，少繳所得稅的目的。
②有的外商通過買賣投資企業(yè)所需引進(jìn)的設(shè)備，從中漁利。還有的外商以舊設(shè)備冒充新設(shè)備，以殘次設(shè)備冒充完好設(shè)備，將已經(jīng)淘汰過時(shí)的設(shè)備冒充先進(jìn)設(shè)備，而這些都按新設(shè)備計(jì)價(jià)，不僅影響了合營企業(yè)的正常生產(chǎn)，同時(shí)也使合營企業(yè)蒙受很大的經(jīng)濟(jì)損失，影響國家的財(cái)政收入。
例如：揚(yáng)州XXXX有限公司是由寶應(yīng)縣XX工業(yè)公司和香港XXX洋行合資經(jīng)營的，其所需進(jìn)口再生革生產(chǎn)設(shè)備是香港XXX洋行在臺(tái)灣購買的舊設(shè)備，總價(jià)38.2萬美元，其中港商賺去13.4萬美元。而合營公司安裝了港商所購的設(shè)備后，一直不能正常生產(chǎn)，致使合營公司幾年來一直處于虧損狀態(tài)。
3.通過設(shè)立100％控股的外資企業(yè)，轉(zhuǎn)移利潤。
一些國外廠商利用我國沿海地區(qū)交通便利、信息靈敏、勞動(dòng)力廉價(jià)和政策優(yōu)惠等優(yōu)勢(shì)，將部分生產(chǎn)活動(dòng)從國內(nèi)或其他地區(qū)轉(zhuǎn)移到我國的沿海地區(qū)。這些外資企業(yè)多數(shù)是“兩頭在外”的制造，加工型企業(yè)。企業(yè)本身在境外沒有獨(dú)立的購銷網(wǎng)和購銷渠道，多要依靠境外的母公司或母公司的其他子公司為其代購原材料和包銷產(chǎn)品。由于是集團(tuán)公司內(nèi)部的產(chǎn)品轉(zhuǎn)移，所以外資企業(yè)與境外關(guān)聯(lián)公司的結(jié)算多采用內(nèi)部定價(jià)，通過提高原材料價(jià)格，壓低產(chǎn)品價(jià)格的辦法來逃避我國稅收。這樣就出現(xiàn)了一個(gè)怪現(xiàn)象，企業(yè)產(chǎn)品銷路不成問題，生產(chǎn)也處于飽和狀態(tài)，但企業(yè)表現(xiàn)為虧損、或雖有利潤但獲利水平較低，然而，盡管企業(yè)虧損或微利，但生產(chǎn)規(guī)模并不呈現(xiàn)萎縮，反而不斷擴(kuò)大。
例如：廈門某新潮手套有限公司，是美國XX兄弟股份公司獨(dú)家投資，在廈門湖里工業(yè)區(qū)舉辦的獨(dú)資企業(yè)，主要生產(chǎn)各式手套，其母公司是美國有名的手套生產(chǎn)和銷售公司，在世界市場(chǎng)上占有率較高。該企業(yè)產(chǎn)品全部由母公司包銷，所需原材料全部由母公司與國內(nèi)、外材料供應(yīng)商店簽定合同購買，并提供給該企業(yè)，該企業(yè)不設(shè)供銷部門，根據(jù)母公司的定單生產(chǎn)，產(chǎn)品直接運(yùn)往美國、加拿大、西歐等國銷售。出口產(chǎn)品價(jià)格完全是母公司制定的內(nèi)部結(jié)算價(jià)。結(jié)算價(jià)按工時(shí)計(jì)算，每打手套有標(biāo)準(zhǔn)的工時(shí)定額，平均計(jì)算每打手套工時(shí)費(fèi)用為3.3美元，再加上工廠管理費(fèi)等，母公司以每打手套6.6美元的價(jià)格支付企業(yè)，這個(gè)價(jià)格基本上是生產(chǎn)成本，沒有利潤。該企業(yè)的利潤主要是由母公司以美元與其結(jié)算的加工費(fèi)調(diào)劑成人民幣所形成的調(diào)劑匯總利益。
4.合營、合作企業(yè)的外方通過承包控制企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，獨(dú)自獲取經(jīng)營利潤。
目前，一些合營、合作企業(yè)也實(shí)行承包經(jīng)營，對(duì)于“兩頭在外”的企業(yè)一般由外方承包。通過承包，雖然保證了中方每年有一定數(shù)額的收入，但也為承包方轉(zhuǎn)移利潤提供了條件。
例如，深圳XX針織實(shí)業(yè)有限公司開業(yè)后由合資外方承包，每年向合資中方上繳4 0.8萬港元的承包費(fèi)。某年該企業(yè)的銷售收入為7453884港元，成本為73 38443港元，成本利潤率僅為1.57％。企業(yè)的產(chǎn)品大部分由外方在中國境外包銷，其出口產(chǎn)品價(jià)格與同行業(yè)深圳XX有限公司銷售給第三方的價(jià)格水平相比，低30～40％，因是外方承包，中方無權(quán)干涉，只能聽?wèi){外方轉(zhuǎn)移利潤，讓所得稅自由流失。
5.通過轉(zhuǎn)移定價(jià)轉(zhuǎn)移應(yīng)稅所得。
在相關(guān)聯(lián)企業(yè)之間，通過貨物購銷和財(cái)務(wù)收支的不正常計(jì)價(jià)，轉(zhuǎn)移應(yīng)稅所得，這是外商進(jìn)行避稅的普遍做法。
我國某經(jīng)濟(jì)特區(qū)有一家電子有限公司S，其母公司T設(shè)在香港。T公司還在這個(gè)特區(qū)設(shè)立另一家子公司K，T公司向S公司購進(jìn)2萬臺(tái)錄音機(jī)，但沒有出境，直接加價(jià)2 0％轉(zhuǎn)銷給K公司。母公司T要S公司收到K公司貨款后，將300萬元價(jià)差匯給T公司，把本應(yīng)由S公司取得的利潤轉(zhuǎn)移到境外。
還有一家聯(lián)興鞋業(yè)有限公司，其母公司P設(shè)在日本，P公司在臺(tái)灣設(shè)一家子公司M. M又在香港設(shè)一家子公司N.聯(lián)興公司的原材料采購和產(chǎn)成品銷售均按照N公司提供訂單載明的數(shù)量、價(jià)格采取委托加工的方式結(jié)算。稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)，聯(lián)興公司工繳費(fèi)收入遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于加工成本支出，年年虧損，實(shí)際上，聯(lián)興公司的制鞋利潤全部轉(zhuǎn)移到了N公司，同時(shí)逃避了所得稅。
轉(zhuǎn)讓定價(jià)不僅反映在商品購銷活動(dòng)之中，而且在資金借貸、專業(yè)勞務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓以及管理費(fèi)用分?jǐn)偟确矫嬉灿蟹从?。譬如，外商投資企業(yè)列支境外母公司或總機(jī)構(gòu)開具的費(fèi)用清單或以協(xié)議中確定提取比例為依據(jù)，金額較大，而且多有不實(shí)之處。協(xié)作費(fèi)是否真實(shí)、合理，往往難于稽核。
6.在引進(jìn)項(xiàng)目的合同中，將應(yīng)稅項(xiàng)目納入免稅項(xiàng)目。
在有些引進(jìn)項(xiàng)目上，由于中方談判人員無經(jīng)驗(yàn)或其他原因，外商在中方默認(rèn)的前提下，將應(yīng)稅的特許權(quán)使用費(fèi)或工程款等項(xiàng)目都納入設(shè)備價(jià)款中，合同價(jià)款僅反映設(shè)備總價(jià)，連技術(shù)服務(wù)或安裝作業(yè)也有人數(shù)，沒有金額，外商通過簽定這樣的合同，逃避了應(yīng)負(fù)擔(dān)的我國稅收。
例如，有的引進(jìn)項(xiàng)目合同中，將專有技術(shù)使用費(fèi)不單列出，而是分散在技術(shù)文件、人員、培訓(xùn)、技術(shù)服務(wù)等費(fèi)用中，逃避預(yù)提所得稅。
7.利用承包工程進(jìn)行避稅。
我國實(shí)行對(duì)外開放政策以來，許多外國公司紛紛來我國從事承包工程、提供勞務(wù)作業(yè)。對(duì)這些外國公司在我國境內(nèi)承包工程、提供勞務(wù)所得的收入，國家在稅收政策上本著優(yōu)惠從寬、手續(xù)從簡(jiǎn)的原則，允許其扣除70％的設(shè)備、材料費(fèi)用、僅就其余的30％的收入征收工商統(tǒng)一稅和企業(yè)所得稅。
目前，外國公司在我國境內(nèi)承包工程主要有兩種方式。
①外國公司（非集團(tuán)公司）對(duì)工程進(jìn)行總承包（即包工包料）。他們?cè)谂c我國內(nèi)工程發(fā)包單位商定了工程總價(jià)格的前提下，分別簽定工程材料供應(yīng)合同和工程勞務(wù)合同，利用我國內(nèi)工程發(fā)包單位不熟悉國際市場(chǎng)行情，缺乏公平價(jià)格信息，只注重工程總價(jià)款的弱點(diǎn)，有意提高工程材料供應(yīng)合同的價(jià)款，壓低工程安裝合同的價(jià)款（在繳稅時(shí)，外方提出工程材料價(jià)款是墊付款，要求扣除），以達(dá)到避稅的目的。
例如：香港XX公司在一個(gè)承包工程項(xiàng)目中，工程材料供應(yīng)合同的價(jià)款是工程總價(jià)款的97％，而工程安裝合同的價(jià)款為3％，低于我國內(nèi)同行業(yè)的4～5倍。
②外國的集團(tuán)公司或聯(lián)屬企業(yè)內(nèi)具有獨(dú)立法人實(shí)體的兩個(gè)公司共同承包一個(gè)工程項(xiàng)目，其中一個(gè)公司與發(fā)包單位簽定工程材料供應(yīng)合同，另一個(gè)與發(fā)包單位簽定工程安裝合同，他們通過這種應(yīng)包方式，在內(nèi)部相互轉(zhuǎn)移商品、勞務(wù)的價(jià)款進(jìn)行避稅。
一般來說，外國公司的技術(shù)力量，管理水平與我國內(nèi)的同行業(yè)相比，是比較強(qiáng)、比較高的，工程安裝的取費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)高于我國內(nèi)的同行業(yè)；但是，他們有意壓低工程安裝的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，目的就是要人為地加大工程材料的價(jià)格，因?yàn)楣こ滩牧系膬r(jià)款內(nèi)大約含20～35％的毛利潤，從而逃避了所得稅。
8.利用我國對(duì)匯出利潤的規(guī)定避稅。
根據(jù)我國《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)外方分得利潤匯出境外要繳納匯出利潤的所得稅，不匯出的不納稅。針對(duì)這項(xiàng)規(guī)定，有些合資、外資企業(yè)采取種種手法將利潤轉(zhuǎn)移國外，躲避我國的稅收。主要有以下幾種類型。
?、儆行┢髽I(yè)屬非創(chuàng)匯型企業(yè)。自身外匯不平衡，在年終進(jìn)行利潤分配時(shí)，由于自有外匯不足，按照其合同規(guī)定，外方投資者的利潤只能全部或部分以人民幣的形式體現(xiàn)。在這種情況下，有些外方投資者將分得的利潤暫不匯出，而是轉(zhuǎn)入其設(shè)在我國境內(nèi)的其他相關(guān)企業(yè)的帳戶內(nèi)暫存，經(jīng)過一段時(shí)間后，再轉(zhuǎn)入另一個(gè)企業(yè)的帳戶，這樣經(jīng)過若干次空間上的轉(zhuǎn)移，使稅務(wù)機(jī)關(guān)失去對(duì)此項(xiàng)所得的跟蹤與監(jiān)控，然后通過某種途徑兌換成外幣，并以其他名義（如個(gè)人名義）郵匯或攜帶出境，最終躲避我國稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)該項(xiàng)收益的征收。
?、谟行┢髽I(yè)的投資外方在年度中間來華期間，以個(gè)人借款名義從合資企業(yè)內(nèi)取走相當(dāng)或大于其年終可能分得的利潤的外幣，除在國內(nèi)花費(fèi)極小部分外，絕大多數(shù)都隨身帶出境外。這樣，該企業(yè)年終分配利潤時(shí)，其外方應(yīng)分得的利潤只能抵須從企業(yè)的借款，自然就沒有利潤的匯出，這也同樣避開了我國應(yīng)征的稅款。
?、蹆蓚€(gè)中外合資企業(yè)的外方投資者之間有某些事務(wù)上的聯(lián)系或其他特殊關(guān)系，當(dāng)其中一個(gè)企業(yè)已處于經(jīng)營時(shí)期時(shí)，另一個(gè)企業(yè)尚處于開辦時(shí)期，這樣當(dāng)前者分得年終利潤時(shí)，由于其與后者之間的默契，也會(huì)將其所得的利潤以借款方式借給后者，做為其股本的投入，而不匯出境外。而后者則可能在國外以還款或其他方式對(duì)前者予以補(bǔ)償，這就避免了匯出利潤所得稅的征收。
9.有的外商投資企業(yè)國內(nèi)企業(yè)避稅。
由于外商投資者企業(yè)已享受國家特殊的優(yōu)惠照顧，他們生產(chǎn)的產(chǎn)品出口，不能按國內(nèi)企業(yè)出口規(guī)定退稅。但有的外商（包括代理人、中介人和部分“三資”企業(yè)中的外商代表）打著為國內(nèi)企業(yè)增加投資，引進(jìn)設(shè)備的旗號(hào)，千萬百計(jì)地國內(nèi)企業(yè)，與國內(nèi)企業(yè)合謀，將外資企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品轉(zhuǎn)由國內(nèi)企業(yè)出口，或國內(nèi)企業(yè)轉(zhuǎn)讓商標(biāo)通過中介人在別的企業(yè)出口，以謀求退稅。甚至有的外商專門從事以“投資”、“辦廠”為誘餌，以索取出口退稅憑證為條件，來要挾“招商外資”心切的地方政府和企業(yè)主管部門，為其提供出口退稅的便利條件。
10.利用稅法的優(yōu)惠條款。
根據(jù)我國《外商投資企業(yè)和外商企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，“設(shè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)的外商投資企業(yè)，在經(jīng)濟(jì)特區(qū)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所從事生產(chǎn)、經(jīng)營的外國企業(yè)，經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。設(shè)在沿海開發(fā)區(qū)和經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)所在城市的老市區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按24％的稅率征收所得稅”。
外國人在我國舉辦生產(chǎn)性企業(yè)，經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的稅負(fù)低于老市區(qū)，老市區(qū)又低于一般地區(qū)，差幅最大可達(dá)500［（30％－15％）÷30％］，這給外商提供了一個(gè)很好的避稅機(jī)會(huì)，我國經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)象雨后春筍一樣到處涌現(xiàn)，使眾多的外國投資者競(jìng)相趨之。這屬于對(duì)區(qū)域性稅收傾斜政策的利用。
還有對(duì)行業(yè)性稅收優(yōu)惠政策的利用。在我國，稅負(fù)最輕的是港口碼頭建設(shè)的投資（稅率15％，以獲利年度起免征所得稅5年，減半5年），較輕的如高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)設(shè)立的高新技術(shù)企業(yè)（稅率15％，從獲利年度起免征所得稅2年，減征3年），而得不到輕稅優(yōu)惠的是那些非生產(chǎn)性企業(yè)。
國家政策意愿是針對(duì)新辦企業(yè)起步時(shí)困難較多，有必要在稅收上給予扶植，結(jié)果不少外商鉆稅法的空子，不斷地?fù)Q牌設(shè)廠謀得免稅和減稅。
據(jù)調(diào)查，深圳市10多年來累計(jì)登記開辦的外資、合資企業(yè)近萬家，但實(shí)際經(jīng)營的不足2／3，另外的1／3強(qiáng)除極小部分轉(zhuǎn)產(chǎn)或停產(chǎn)外，大多數(shù)在免稅期滿后，通過換招牌又變成了新辦企業(yè)，從而再次享受免稅。
例如：有一家合資企業(yè)針織廠，生產(chǎn)各式針織成衣。某年產(chǎn)值1300萬元，盈利120萬元。剛好年底減免稅期滿，企業(yè)早有準(zhǔn)備，于年中就擴(kuò)建了廠房，把印染車間劃出去另建一個(gè)印染廠，并添購了大園機(jī)，跟原先工廠的生產(chǎn)流程基本相同，只是規(guī)模擴(kuò)大了。新廠的營業(yè)利潤約占原企業(yè)的80％，重新享受減免稅期的優(yōu)惠待遇。
再如：深圳市羅湖區(qū)有一家合資廠，從開辦至今已有10多年的歷史，按理應(yīng)該是前兩年免稅，后10多年都納稅，可實(shí)際情況是，該廠前后4次更換廠名，3次搬遷廠址，使企業(yè)遲遲未進(jìn)入納稅期，可謂是外商在我國投資避稅的典例。
根據(jù)一般規(guī)律，利潤從高稅國間低稅國轉(zhuǎn)移，這就是“稅向低處流”。在涉外稅負(fù)如此之低的我國，為什么會(huì)大量存在避稅現(xiàn)象呢？究其原因，主要在于企業(yè)管理大權(quán)旁落給外國投資者。以我國合資企業(yè)為例，中方股東多半是國有或集體企業(yè)的代表，一般不會(huì)把利潤轉(zhuǎn)移到境外，外方股東多半是私人投資者，避稅可以得到直接的個(gè)人好處。目前許多三資企業(yè)，特別是那些兩頭在外的企業(yè)，購銷兩權(quán)多半由外方控制，避稅更容易發(fā)生；中外合資企業(yè)，外方如果通過高進(jìn)低出的手段把利潤轉(zhuǎn)移到境外，即使在境外補(bǔ)交了一筆“稅差”，也能賺到稅后所得的大頭；外方獨(dú)資企業(yè)，在中國避免納稅，不等于在境外一定要補(bǔ)交稅款，如果母公司是設(shè)在香港那樣實(shí)行收入來源地稅收管轄權(quán)的地區(qū)或其他避稅地，由于它們對(duì)境外匯入的利潤不征稅，這筆應(yīng)交的稅款自然攫為己有。
總之，外商企業(yè)不擇手段的避稅已較嚴(yán)重地影響了我們的稅收。據(jù)調(diào)查，目前外資企業(yè)的虧損面高達(dá)1／3，如果扣除外資企業(yè)中內(nèi)銷產(chǎn)品的利潤，其虧損面更大，利潤率更低，應(yīng)納稅款更少。在我國工資水平很低（不足香港的1／10），土地等費(fèi)用也很低的情況下，這種情況顯然是不正常的。通過對(duì)虧損的三資企業(yè)作進(jìn)一步分析的時(shí)候發(fā)現(xiàn)，有的是新辦企業(yè)，有的間隔出現(xiàn)虧損，更多的則是連續(xù)多年虧損。眾所周知，在資本主義社會(huì)，由于生產(chǎn)資料的私有制，虧損特別是連年虧損就意味著面臨破產(chǎn)，其生產(chǎn)經(jīng)營的規(guī)模反而越來越大，實(shí)際上，在我國的公司虧損了，而作為跨國公司的整體是盈利的，這反映在稅收上，我們應(yīng)該能征到稅的現(xiàn)在征不到了；有的企業(yè)因連年虧損，連納稅期都進(jìn)入不了?？鐕镜谋芏愖鳛橐环N國際現(xiàn)象存在于我國并不奇怪，但像在我國那樣進(jìn)行普遍的避稅恐怕在國際上也是少見的。我國稅務(wù)管理人員曾調(diào)查過一些合資和外資企業(yè)，當(dāng)問及外銷產(chǎn)品的價(jià)格是否對(duì)任何第三者適用時(shí)，他們幾乎一致的回答是“只對(duì)境外的關(guān)聯(lián)公司，不適用于任何第三者”，當(dāng)問及有的企業(yè)為什么有的年度有利潤，有的年度沒有利潤時(shí)，他們更干脆的回答，有沒有利潤決定于中國境外的總公司，總公司要我們有利潤我們就有利潤，要我們沒有利潤我們就沒有利潤。為什么外方企業(yè)的管理者那么坦率，那么直言不諱，說穿了就是因?yàn)槲覈F(xiàn)行稅法中還有許多漏洞，基本上沒有反避稅條款，對(duì)他們的避稅是奈何不了的。
外商避稅手法花樣繁多，幾乎是無孔不入。其主要作法有：
1.外商利用掌握企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營權(quán)和國外市場(chǎng)信息的有利條件，高價(jià)進(jìn)口生產(chǎn)用原輔材料，低價(jià)經(jīng)銷出口產(chǎn)品，賺取進(jìn)銷差價(jià)。
例如：揚(yáng)州XXXX有限公司是由香港XXXX有限公司和揚(yáng)州XX廠合資經(jīng)營的，雙方投資各占注冊(cè)資本的50％，該合營公司的總經(jīng)理由港方人員擔(dān)任。起初由港方負(fù)責(zé)合營公司的籌建和生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，在這一段時(shí)間內(nèi)，該港商從香港XX有限公司進(jìn)口了7 4萬美元的原輔材料，后來由于在港方管理期間發(fā)生嚴(yán)重虧損，經(jīng)董事會(huì)研究決定，改由中方管理合營企業(yè)。中方就生產(chǎn)上所需的進(jìn)口原輔材料直接向外商購買，其價(jià)格比原港方進(jìn)口的要便宜40％左右，而港商在那段時(shí)間里通過進(jìn)口原輔材料，已經(jīng)賺取了25.3萬美元的商業(yè)利潤。
又例：揚(yáng)州XX有限公司是由日本XX編織材式會(huì)社、江都縣XX工業(yè)公司和中國銀行XX信托咨詢公司三家合資經(jīng)營的。該合營公司由外方擔(dān)任總經(jīng)理，負(fù)責(zé)公司的生產(chǎn)、銷售活動(dòng)。由于公司出日產(chǎn)品的定價(jià)權(quán)控制在外方手里，外方將合營公司的產(chǎn)品以低于正常交易價(jià)格50％的低價(jià)銷給外方的關(guān)聯(lián)公司，造成該合營公司自開業(yè)三年這段時(shí)間內(nèi)不是微利，就是虧損，而外方則賺取了較高的商業(yè)利潤。
2.有些外方通過進(jìn)口設(shè)備價(jià)格，來達(dá)到避稅的目的。
?、僭诤蠣I合同中，中外雙方投資的房屋設(shè)備等作價(jià)都很高，人為地加大投資額，虛增固定資產(chǎn)，以達(dá)到多計(jì)提折舊，少繳所得稅的目的。
②有的外商通過買賣投資企業(yè)所需引進(jìn)的設(shè)備，從中漁利。還有的外商以舊設(shè)備冒充新設(shè)備，以殘次設(shè)備冒充完好設(shè)備，將已經(jīng)淘汰過時(shí)的設(shè)備冒充先進(jìn)設(shè)備，而這些都按新設(shè)備計(jì)價(jià)，不僅影響了合營企業(yè)的正常生產(chǎn)，同時(shí)也使合營企業(yè)蒙受很大的經(jīng)濟(jì)損失，影響國家的財(cái)政收入。
例如：揚(yáng)州XXXX有限公司是由寶應(yīng)縣XX工業(yè)公司和香港XXX洋行合資經(jīng)營的，其所需進(jìn)口再生革生產(chǎn)設(shè)備是香港XXX洋行在臺(tái)灣購買的舊設(shè)備，總價(jià)38.2萬美元，其中港商賺去13.4萬美元。而合營公司安裝了港商所購的設(shè)備后，一直不能正常生產(chǎn)，致使合營公司幾年來一直處于虧損狀態(tài)。
3.通過設(shè)立100％控股的外資企業(yè)，轉(zhuǎn)移利潤。
一些國外廠商利用我國沿海地區(qū)交通便利、信息靈敏、勞動(dòng)力廉價(jià)和政策優(yōu)惠等優(yōu)勢(shì)，將部分生產(chǎn)活動(dòng)從國內(nèi)或其他地區(qū)轉(zhuǎn)移到我國的沿海地區(qū)。這些外資企業(yè)多數(shù)是“兩頭在外”的制造，加工型企業(yè)。企業(yè)本身在境外沒有獨(dú)立的購銷網(wǎng)和購銷渠道，多要依靠境外的母公司或母公司的其他子公司為其代購原材料和包銷產(chǎn)品。由于是集團(tuán)公司內(nèi)部的產(chǎn)品轉(zhuǎn)移，所以外資企業(yè)與境外關(guān)聯(lián)公司的結(jié)算多采用內(nèi)部定價(jià)，通過提高原材料價(jià)格，壓低產(chǎn)品價(jià)格的辦法來逃避我國稅收。這樣就出現(xiàn)了一個(gè)怪現(xiàn)象，企業(yè)產(chǎn)品銷路不成問題，生產(chǎn)也處于飽和狀態(tài)，但企業(yè)表現(xiàn)為虧損、或雖有利潤但獲利水平較低，然而，盡管企業(yè)虧損或微利，但生產(chǎn)規(guī)模并不呈現(xiàn)萎縮，反而不斷擴(kuò)大。
例如：廈門某新潮手套有限公司，是美國XX兄弟股份公司獨(dú)家投資，在廈門湖里工業(yè)區(qū)舉辦的獨(dú)資企業(yè)，主要生產(chǎn)各式手套，其母公司是美國有名的手套生產(chǎn)和銷售公司，在世界市場(chǎng)上占有率較高。該企業(yè)產(chǎn)品全部由母公司包銷，所需原材料全部由母公司與國內(nèi)、外材料供應(yīng)商店簽定合同購買，并提供給該企業(yè)，該企業(yè)不設(shè)供銷部門，根據(jù)母公司的定單生產(chǎn)，產(chǎn)品直接運(yùn)往美國、加拿大、西歐等國銷售。出口產(chǎn)品價(jià)格完全是母公司制定的內(nèi)部結(jié)算價(jià)。結(jié)算價(jià)按工時(shí)計(jì)算，每打手套有標(biāo)準(zhǔn)的工時(shí)定額，平均計(jì)算每打手套工時(shí)費(fèi)用為3.3美元，再加上工廠管理費(fèi)等，母公司以每打手套6.6美元的價(jià)格支付企業(yè)，這個(gè)價(jià)格基本上是生產(chǎn)成本，沒有利潤。該企業(yè)的利潤主要是由母公司以美元與其結(jié)算的加工費(fèi)調(diào)劑成人民幣所形成的調(diào)劑匯總利益。
4.合營、合作企業(yè)的外方通過承包控制企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，獨(dú)自獲取經(jīng)營利潤。
目前，一些合營、合作企業(yè)也實(shí)行承包經(jīng)營，對(duì)于“兩頭在外”的企業(yè)一般由外方承包。通過承包，雖然保證了中方每年有一定數(shù)額的收入，但也為承包方轉(zhuǎn)移利潤提供了條件。
例如，深圳XX針織實(shí)業(yè)有限公司開業(yè)后由合資外方承包，每年向合資中方上繳4 0.8萬港元的承包費(fèi)。某年該企業(yè)的銷售收入為7453884港元，成本為73 38443港元，成本利潤率僅為1.57％。企業(yè)的產(chǎn)品大部分由外方在中國境外包銷，其出口產(chǎn)品價(jià)格與同行業(yè)深圳XX有限公司銷售給第三方的價(jià)格水平相比，低30～40％，因是外方承包，中方無權(quán)干涉，只能聽?wèi){外方轉(zhuǎn)移利潤，讓所得稅自由流失。
5.通過轉(zhuǎn)移定價(jià)轉(zhuǎn)移應(yīng)稅所得。
在相關(guān)聯(lián)企業(yè)之間，通過貨物購銷和財(cái)務(wù)收支的不正常計(jì)價(jià)，轉(zhuǎn)移應(yīng)稅所得，這是外商進(jìn)行避稅的普遍做法。
我國某經(jīng)濟(jì)特區(qū)有一家電子有限公司S，其母公司T設(shè)在香港。T公司還在這個(gè)特區(qū)設(shè)立另一家子公司K，T公司向S公司購進(jìn)2萬臺(tái)錄音機(jī)，但沒有出境，直接加價(jià)2 0％轉(zhuǎn)銷給K公司。母公司T要S公司收到K公司貨款后，將300萬元價(jià)差匯給T公司，把本應(yīng)由S公司取得的利潤轉(zhuǎn)移到境外。
還有一家聯(lián)興鞋業(yè)有限公司，其母公司P設(shè)在日本，P公司在臺(tái)灣設(shè)一家子公司M. M又在香港設(shè)一家子公司N.聯(lián)興公司的原材料采購和產(chǎn)成品銷售均按照N公司提供訂單載明的數(shù)量、價(jià)格采取委托加工的方式結(jié)算。稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)，聯(lián)興公司工繳費(fèi)收入遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于加工成本支出，年年虧損，實(shí)際上，聯(lián)興公司的制鞋利潤全部轉(zhuǎn)移到了N公司，同時(shí)逃避了所得稅。
轉(zhuǎn)讓定價(jià)不僅反映在商品購銷活動(dòng)之中，而且在資金借貸、專業(yè)勞務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓以及管理費(fèi)用分?jǐn)偟确矫嬉灿蟹从?。譬如，外商投資企業(yè)列支境外母公司或總機(jī)構(gòu)開具的費(fèi)用清單或以協(xié)議中確定提取比例為依據(jù)，金額較大，而且多有不實(shí)之處。協(xié)作費(fèi)是否真實(shí)、合理，往往難于稽核。
6.在引進(jìn)項(xiàng)目的合同中，將應(yīng)稅項(xiàng)目納入免稅項(xiàng)目。
在有些引進(jìn)項(xiàng)目上，由于中方談判人員無經(jīng)驗(yàn)或其他原因，外商在中方默認(rèn)的前提下，將應(yīng)稅的特許權(quán)使用費(fèi)或工程款等項(xiàng)目都納入設(shè)備價(jià)款中，合同價(jià)款僅反映設(shè)備總價(jià)，連技術(shù)服務(wù)或安裝作業(yè)也有人數(shù)，沒有金額，外商通過簽定這樣的合同，逃避了應(yīng)負(fù)擔(dān)的我國稅收。
例如，有的引進(jìn)項(xiàng)目合同中，將專有技術(shù)使用費(fèi)不單列出，而是分散在技術(shù)文件、人員、培訓(xùn)、技術(shù)服務(wù)等費(fèi)用中，逃避預(yù)提所得稅。
7.利用承包工程進(jìn)行避稅。
我國實(shí)行對(duì)外開放政策以來，許多外國公司紛紛來我國從事承包工程、提供勞務(wù)作業(yè)。對(duì)這些外國公司在我國境內(nèi)承包工程、提供勞務(wù)所得的收入，國家在稅收政策上本著優(yōu)惠從寬、手續(xù)從簡(jiǎn)的原則，允許其扣除70％的設(shè)備、材料費(fèi)用、僅就其余的30％的收入征收工商統(tǒng)一稅和企業(yè)所得稅。
目前，外國公司在我國境內(nèi)承包工程主要有兩種方式。
①外國公司（非集團(tuán)公司）對(duì)工程進(jìn)行總承包（即包工包料）。他們?cè)谂c我國內(nèi)工程發(fā)包單位商定了工程總價(jià)格的前提下，分別簽定工程材料供應(yīng)合同和工程勞務(wù)合同，利用我國內(nèi)工程發(fā)包單位不熟悉國際市場(chǎng)行情，缺乏公平價(jià)格信息，只注重工程總價(jià)款的弱點(diǎn)，有意提高工程材料供應(yīng)合同的價(jià)款，壓低工程安裝合同的價(jià)款（在繳稅時(shí)，外方提出工程材料價(jià)款是墊付款，要求扣除），以達(dá)到避稅的目的。
例如：香港XX公司在一個(gè)承包工程項(xiàng)目中，工程材料供應(yīng)合同的價(jià)款是工程總價(jià)款的97％，而工程安裝合同的價(jià)款為3％，低于我國內(nèi)同行業(yè)的4～5倍。
②外國的集團(tuán)公司或聯(lián)屬企業(yè)內(nèi)具有獨(dú)立法人實(shí)體的兩個(gè)公司共同承包一個(gè)工程項(xiàng)目，其中一個(gè)公司與發(fā)包單位簽定工程材料供應(yīng)合同，另一個(gè)與發(fā)包單位簽定工程安裝合同，他們通過這種應(yīng)包方式，在內(nèi)部相互轉(zhuǎn)移商品、勞務(wù)的價(jià)款進(jìn)行避稅。
一般來說，外國公司的技術(shù)力量，管理水平與我國內(nèi)的同行業(yè)相比，是比較強(qiáng)、比較高的，工程安裝的取費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)高于我國內(nèi)的同行業(yè)；但是，他們有意壓低工程安裝的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，目的就是要人為地加大工程材料的價(jià)格，因?yàn)楣こ滩牧系膬r(jià)款內(nèi)大約含20～35％的毛利潤，從而逃避了所得稅。
8.利用我國對(duì)匯出利潤的規(guī)定避稅。
根據(jù)我國《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)外方分得利潤匯出境外要繳納匯出利潤的所得稅，不匯出的不納稅。針對(duì)這項(xiàng)規(guī)定，有些合資、外資企業(yè)采取種種手法將利潤轉(zhuǎn)移國外，躲避我國的稅收。主要有以下幾種類型。
?、儆行┢髽I(yè)屬非創(chuàng)匯型企業(yè)。自身外匯不平衡，在年終進(jìn)行利潤分配時(shí)，由于自有外匯不足，按照其合同規(guī)定，外方投資者的利潤只能全部或部分以人民幣的形式體現(xiàn)。在這種情況下，有些外方投資者將分得的利潤暫不匯出，而是轉(zhuǎn)入其設(shè)在我國境內(nèi)的其他相關(guān)企業(yè)的帳戶內(nèi)暫存，經(jīng)過一段時(shí)間后，再轉(zhuǎn)入另一個(gè)企業(yè)的帳戶，這樣經(jīng)過若干次空間上的轉(zhuǎn)移，使稅務(wù)機(jī)關(guān)失去對(duì)此項(xiàng)所得的跟蹤與監(jiān)控，然后通過某種途徑兌換成外幣，并以其他名義（如個(gè)人名義）郵匯或攜帶出境，最終躲避我國稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)該項(xiàng)收益的征收。
?、谟行┢髽I(yè)的投資外方在年度中間來華期間，以個(gè)人借款名義從合資企業(yè)內(nèi)取走相當(dāng)或大于其年終可能分得的利潤的外幣，除在國內(nèi)花費(fèi)極小部分外，絕大多數(shù)都隨身帶出境外。這樣，該企業(yè)年終分配利潤時(shí)，其外方應(yīng)分得的利潤只能抵須從企業(yè)的借款，自然就沒有利潤的匯出，這也同樣避開了我國應(yīng)征的稅款。
?、蹆蓚€(gè)中外合資企業(yè)的外方投資者之間有某些事務(wù)上的聯(lián)系或其他特殊關(guān)系，當(dāng)其中一個(gè)企業(yè)已處于經(jīng)營時(shí)期時(shí)，另一個(gè)企業(yè)尚處于開辦時(shí)期，這樣當(dāng)前者分得年終利潤時(shí)，由于其與后者之間的默契，也會(huì)將其所得的利潤以借款方式借給后者，做為其股本的投入，而不匯出境外。而后者則可能在國外以還款或其他方式對(duì)前者予以補(bǔ)償，這就避免了匯出利潤所得稅的征收。
9.有的外商投資企業(yè)國內(nèi)企業(yè)避稅。
由于外商投資者企業(yè)已享受國家特殊的優(yōu)惠照顧，他們生產(chǎn)的產(chǎn)品出口，不能按國內(nèi)企業(yè)出口規(guī)定退稅。但有的外商（包括代理人、中介人和部分“三資”企業(yè)中的外商代表）打著為國內(nèi)企業(yè)增加投資，引進(jìn)設(shè)備的旗號(hào)，千萬百計(jì)地國內(nèi)企業(yè)，與國內(nèi)企業(yè)合謀，將外資企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品轉(zhuǎn)由國內(nèi)企業(yè)出口，或國內(nèi)企業(yè)轉(zhuǎn)讓商標(biāo)通過中介人在別的企業(yè)出口，以謀求退稅。甚至有的外商專門從事以“投資”、“辦廠”為誘餌，以索取出口退稅憑證為條件，來要挾“招商外資”心切的地方政府和企業(yè)主管部門，為其提供出口退稅的便利條件。
10.利用稅法的優(yōu)惠條款。
根據(jù)我國《外商投資企業(yè)和外商企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，“設(shè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)的外商投資企業(yè)，在經(jīng)濟(jì)特區(qū)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所從事生產(chǎn)、經(jīng)營的外國企業(yè)，經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。設(shè)在沿海開發(fā)區(qū)和經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)所在城市的老市區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按24％的稅率征收所得稅”。
外國人在我國舉辦生產(chǎn)性企業(yè)，經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的稅負(fù)低于老市區(qū)，老市區(qū)又低于一般地區(qū)，差幅最大可達(dá)500［（30％－15％）÷30％］，這給外商提供了一個(gè)很好的避稅機(jī)會(huì)，我國經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)象雨后春筍一樣到處涌現(xiàn)，使眾多的外國投資者競(jìng)相趨之。這屬于對(duì)區(qū)域性稅收傾斜政策的利用。
還有對(duì)行業(yè)性稅收優(yōu)惠政策的利用。在我國，稅負(fù)最輕的是港口碼頭建設(shè)的投資（稅率15％，以獲利年度起免征所得稅5年，減半5年），較輕的如高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)設(shè)立的高新技術(shù)企業(yè)（稅率15％，從獲利年度起免征所得稅2年，減征3年），而得不到輕稅優(yōu)惠的是那些非生產(chǎn)性企業(yè)。
國家政策意愿是針對(duì)新辦企業(yè)起步時(shí)困難較多，有必要在稅收上給予扶植，結(jié)果不少外商鉆稅法的空子，不斷地?fù)Q牌設(shè)廠謀得免稅和減稅。
據(jù)調(diào)查，深圳市10多年來累計(jì)登記開辦的外資、合資企業(yè)近萬家，但實(shí)際經(jīng)營的不足2／3，另外的1／3強(qiáng)除極小部分轉(zhuǎn)產(chǎn)或停產(chǎn)外，大多數(shù)在免稅期滿后，通過換招牌又變成了新辦企業(yè)，從而再次享受免稅。
例如：有一家合資企業(yè)針織廠，生產(chǎn)各式針織成衣。某年產(chǎn)值1300萬元，盈利120萬元。剛好年底減免稅期滿，企業(yè)早有準(zhǔn)備，于年中就擴(kuò)建了廠房，把印染車間劃出去另建一個(gè)印染廠，并添購了大園機(jī)，跟原先工廠的生產(chǎn)流程基本相同，只是規(guī)模擴(kuò)大了。新廠的營業(yè)利潤約占原企業(yè)的80％，重新享受減免稅期的優(yōu)惠待遇。
再如：深圳市羅湖區(qū)有一家合資廠，從開辦至今已有10多年的歷史，按理應(yīng)該是前兩年免稅，后10多年都納稅，可實(shí)際情況是，該廠前后4次更換廠名，3次搬遷廠址，使企業(yè)遲遲未進(jìn)入納稅期，可謂是外商在我國投資避稅的典例。
根據(jù)一般規(guī)律，利潤從高稅國間低稅國轉(zhuǎn)移，這就是“稅向低處流”。在涉外稅負(fù)如此之低的我國，為什么會(huì)大量存在避稅現(xiàn)象呢？究其原因，主要在于企業(yè)管理大權(quán)旁落給外國投資者。以我國合資企業(yè)為例，中方股東多半是國有或集體企業(yè)的代表，一般不會(huì)把利潤轉(zhuǎn)移到境外，外方股東多半是私人投資者，避稅可以得到直接的個(gè)人好處。目前許多三資企業(yè)，特別是那些兩頭在外的企業(yè)，購銷兩權(quán)多半由外方控制，避稅更容易發(fā)生；中外合資企業(yè)，外方如果通過高進(jìn)低出的手段把利潤轉(zhuǎn)移到境外，即使在境外補(bǔ)交了一筆“稅差”，也能賺到稅后所得的大頭；外方獨(dú)資企業(yè)，在中國避免納稅，不等于在境外一定要補(bǔ)交稅款，如果母公司是設(shè)在香港那樣實(shí)行收入來源地稅收管轄權(quán)的地區(qū)或其他避稅地，由于它們對(duì)境外匯入的利潤不征稅，這筆應(yīng)交的稅款自然攫為己有。
總之，外商企業(yè)不擇手段的避稅已較嚴(yán)重地影響了我們的稅收。據(jù)調(diào)查，目前外資企業(yè)的虧損面高達(dá)1／3，如果扣除外資企業(yè)中內(nèi)銷產(chǎn)品的利潤，其虧損面更大，利潤率更低，應(yīng)納稅款更少。在我國工資水平很低（不足香港的1／10），土地等費(fèi)用也很低的情況下，這種情況顯然是不正常的。通過對(duì)虧損的三資企業(yè)作進(jìn)一步分析的時(shí)候發(fā)現(xiàn)，有的是新辦企業(yè)，有的間隔出現(xiàn)虧損，更多的則是連續(xù)多年虧損。眾所周知，在資本主義社會(huì)，由于生產(chǎn)資料的私有制，虧損特別是連年虧損就意味著面臨破產(chǎn)，其生產(chǎn)經(jīng)營的規(guī)模反而越來越大，實(shí)際上，在我國的公司虧損了，而作為跨國公司的整體是盈利的，這反映在稅收上，我們應(yīng)該能征到稅的現(xiàn)在征不到了；有的企業(yè)因連年虧損，連納稅期都進(jìn)入不了?？鐕镜谋芏愖鳛橐环N國際現(xiàn)象存在于我國并不奇怪，但像在我國那樣進(jìn)行普遍的避稅恐怕在國際上也是少見的。我國稅務(wù)管理人員曾調(diào)查過一些合資和外資企業(yè)，當(dāng)問及外銷產(chǎn)品的價(jià)格是否對(duì)任何第三者適用時(shí)，他們幾乎一致的回答是“只對(duì)境外的關(guān)聯(lián)公司，不適用于任何第三者”，當(dāng)問及有的企業(yè)為什么有的年度有利潤，有的年度沒有利潤時(shí)，他們更干脆的回答，有沒有利潤決定于中國境外的總公司，總公司要我們有利潤我們就有利潤，要我們沒有利潤我們就沒有利潤。為什么外方企業(yè)的管理者那么坦率，那么直言不諱，說穿了就是因?yàn)槲覈F(xiàn)行稅法中還有許多漏洞，基本上沒有反避稅條款，對(duì)他們的避稅是奈何不了的。
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