2015年注冊會計師《稅法》考點：企業(yè)重組的所得稅處理

　　我們一起來學(xué)習(xí)2015年注冊會計師《稅法》考點：企業(yè)重組的所得稅處理。本考點屬于《稅法》第十章的內(nèi)容。

　　【內(nèi)容導(dǎo)航】：

　　1.企業(yè)重組及一般性稅務(wù)處理

　　2.企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)處理

　　【考頻分析】：

　　考頻：★★

　　復(fù)習(xí)程度：掌握本考點。

　　【主要考點】：企業(yè)重組的所得稅處理

　　企業(yè)重組及一般性稅務(wù)處理：

　　一、企業(yè)重組含義及形式（了解）

　　1.含義：是指企業(yè)在日常經(jīng)營活動以外發(fā)生的法律結(jié)構(gòu)或經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)重大改變的交易，包括企業(yè)法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并、分立等。

　　2.對價支付方式：股權(quán)支付與非股權(quán)支付的概念

　　股權(quán)支付：以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付的形式；

　　非股權(quán)支付：以本企業(yè)的現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收款項、有價證券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)等作為支付的形式。

　　3.重組所得或損失形成

　　二、企業(yè)重組的一般性稅務(wù)處理

　　（一）企業(yè)法律形式改變：

　　企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織，或?qū)⒌怯涀缘剞D(zhuǎn)移至中華人民共和國境外（包括港澳臺地區(qū)）：應(yīng)視同企業(yè)進(jìn)行清算、分配，股東重新投資成立新企業(yè)。企業(yè)的全部資產(chǎn)以及股東投資的計稅基礎(chǔ)均應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)確定。

　?。ǘ┢髽I(yè)債務(wù)重組，相關(guān)交易應(yīng)按以下規(guī)定處理：

　　1.以非貨幣資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)當(dāng)分解為：

　　（1）轉(zhuǎn)讓相關(guān)非貨幣性資產(chǎn)；

　?。?）按非貨幣性資產(chǎn)公允價值清償債務(wù)兩項業(yè)務(wù)，確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)的所得或損失。

　　2.發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的，應(yīng)當(dāng)分解為債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)，確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失。

　　3.債務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照支付的債務(wù)清償額低于債務(wù)計稅基礎(chǔ)的差額，確認(rèn)債務(wù)重組所得；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照收到的債務(wù)清償額低于債權(quán)計稅基礎(chǔ)的差額，確認(rèn)債務(wù)重組損失。

　?。ㄈ┢髽I(yè)股權(quán)收購、資產(chǎn)收購重組交易（了解）

　　1.被收購方應(yīng)確認(rèn)股權(quán)、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；

　　2.收購方取得股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)確定。

　　（四）企業(yè)合并（了解）

　　1.合并企業(yè)應(yīng)按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)；

　　2.被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理；

　　3.被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補。

　　（五）企業(yè)分立（了解）

　　1.被分立企業(yè)對分立出去資產(chǎn)應(yīng)按公允價值確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；

　　2.分立企業(yè)應(yīng)按公允價值確認(rèn)接受資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)；

　　3.被分立企業(yè)繼續(xù)存在時，其股東取得的對價應(yīng)視同被分立企業(yè)分配進(jìn)行處理；

　　4.被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理；

　　5.企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補。

　　企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)處理：

　　一、適用特殊性稅務(wù)處理的條件

　　企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：

　　1.具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

　　2.被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合規(guī)定的比例。

　　3.企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。

　　4.重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合規(guī)定比例。

　　5.企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

　　二、五種重組的特殊性稅務(wù)處理的規(guī)定

　　1.企業(yè)債務(wù)重組：

　?。?）企業(yè)債務(wù)重組確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50％以上，可以在5個納稅年度的期間內(nèi)，均勻計入各年度的應(yīng)納稅所得額。

　?。?）企業(yè)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)暫不確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。

　　2～5.股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、企業(yè)合并、企業(yè)分立——稅務(wù)處理相同

　　6.新增：股權(quán)、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)稅收規(guī)則

　　《關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知 》財稅〔2014〕109號，2014年1月1日起執(zhí)行。

　?。?）劃轉(zhuǎn)的類型：對100％直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100％直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)。

　?。?）符合的條件：凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認(rèn)損益。

　?。?）可以選擇按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理：

　?、賱澇龇狡髽I(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得。

　?、趧澣敕狡髽I(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。

　　③劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按其原賬面凈值計算折舊扣除。

　　相關(guān)鏈接：2015年注冊會計師《稅法》第十章主要考點

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