合并報(bào)表中，是否應(yīng)當(dāng)還原子公司盈余公積

1995年,財(cái)政部發(fā)布《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》，對(duì)于企業(yè)如何編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表做出規(guī)范。其中,對(duì)于子公司的盈余公積是否應(yīng)當(dāng)恢復(fù)并未做出相關(guān)的規(guī)定，但在注冊(cè)會(huì)計(jì)師培訓(xùn)教材中,對(duì)于子公司所計(jì)提的盈余公積做了恢復(fù)處理,實(shí)務(wù)中也往往按照此項(xiàng)做法進(jìn)行盈余公積的恢復(fù)。
2004年,國(guó)務(wù)院國(guó)資委《關(guān)于印發(fā)2004年度中央企業(yè)財(cái)務(wù)決算報(bào)表的通知》(國(guó)資發(fā)評(píng)價(jià)[2004]306號(hào))第十條第5項(xiàng)規(guī)定：“企業(yè)在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，對(duì)所屬各級(jí)子企業(yè)當(dāng)年及以前年度提取的盈余公積不再進(jìn)行還原?！庇纱?中央企業(yè)在做合并報(bào)表時(shí)對(duì)盈余公積不再予以恢復(fù)。
2006年2 月15 日，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1 號(hào)———存貨》等38 項(xiàng)具體準(zhǔn)則（財(cái)會(huì)〔2006〕3號(hào)），之后發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2006》，明確“不需再將已經(jīng)抵銷的提取盈余公積的金額調(diào)整回來(lái)”。
2008 年，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2008》，刪除了“不需再將已經(jīng)抵銷的提取盈余公積的金額調(diào)整回來(lái)”的提法，2010 年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2010》則沿用了此種做法。
此后《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》2014年版、2017年版、2018年版、2019年版修訂時(shí)，均無(wú)對(duì)合并報(bào)表中盈余公積是否列報(bào)問(wèn)題進(jìn)行描述。
因此，目前對(duì)合并報(bào)表中盈余公積的處理，尚未作出明確規(guī)定。

目前，對(duì)合并報(bào)表中盈余公積的處理有兩種方式：
①合并報(bào)表僅反映母公司提取的盈余公積；
②合并報(bào)表中的盈余公積按母公司對(duì)子公司的持股比例予以恢復(fù)。
從上市公司公布的合并財(cái)務(wù)報(bào)表看，主流的做法是：合并報(bào)表中的盈余公積為母公司單體報(bào)表的盈余公積，不列報(bào)子公司盈余公積（合并調(diào)至未分配利潤(rùn)）。

盈余公積，特別是法定盈余公積，是一個(gè)法律概念，是針對(duì)法律主體而言的。根據(jù)《公司法》的規(guī)定，公司分配當(dāng)年稅后利潤(rùn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)先提取凈利潤(rùn)的10%作為公司法定公積金。而編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)主體，而非法律主體，不宜基于《公司法》的規(guī)定，運(yùn)用合并利潤(rùn)來(lái)恢復(fù)子公司盈余公積，而放眼會(huì)計(jì)規(guī)定，尚未作出明確規(guī)定。正是具體合并層面并沒(méi)有提取法定盈余公積的法律義務(wù)，本人也更傾向于合并報(bào)表中的盈余公積為母公司單體報(bào)表的盈余公積，不列報(bào)子公司盈余公積（合并調(diào)至未分配利潤(rùn)）。