行政復(fù)議調(diào)解是指在行政復(fù)議過程中，復(fù)議機(jī)關(guān)根據(jù)行政爭議當(dāng)事人的申請，或根據(jù)復(fù)議案件的實(shí)際情況在當(dāng)事人之間用平等協(xié)商的辦法，就申請復(fù)議事項(xiàng)達(dá)成一致解決意見的爭議解決方式。在行政復(fù)議案件審理過程中是否可以運(yùn)用調(diào)解方式，是行政法領(lǐng)域長期爭論不休的問題。1999年實(shí)施的《行政復(fù)議法》對其沒有明確規(guī)定。國家稅務(wù)總局2007年3月出臺的《關(guān)于全面加強(qiáng)稅務(wù)行政復(fù)議工作的意見》將調(diào)解機(jī)制引入稅務(wù)行政復(fù)議，要求各級復(fù)議機(jī)關(guān)充分運(yùn)用調(diào)解方式解決行政爭議。在2007年8月1日實(shí)施的《行政復(fù)議法實(shí)施條例》（以下簡稱《條例》）中，調(diào)解制度被正式寫入有關(guān)法條。但這并不意味著調(diào)解在所有方面都正當(dāng)化了。因?yàn)椤稐l例》所規(guī)定的是一種有限調(diào)解。本文擬結(jié)合稅務(wù)行政復(fù)議案件實(shí)例對《條例》中調(diào)解的適用問題進(jìn)行解析。

　　對《條例》相關(guān)規(guī)定的法理解析：

　?。ㄒ唬┬姓?fù)議調(diào)解適用兩類情形

　　根據(jù)《條例》，可以進(jìn)行調(diào)解的情形包括兩類：第一，公民、法人或者其他組織對行政機(jī)關(guān)行使法律、法規(guī)規(guī)定的自由裁量權(quán)作出的具體行政行為不服申請行政復(fù)議的，復(fù)議機(jī)關(guān)可以進(jìn)行調(diào)解；第二，對當(dāng)事人之間的行政賠償或者行政補(bǔ)償糾紛也可以進(jìn)行調(diào)解。

　?。ǘ┳杂刹昧啃姓袨榕c羈束行政行為的區(qū)別

　　《條例》所稱的自由裁量行政行為是相對于羈束行政行為而言的。

　　劃分兩種行政行為的標(biāo)準(zhǔn)是行政行為受法律約束的程度。行政主體對行政法律規(guī)范的適用沒有或很少有選擇余地的行政行為被稱為羈束行政行為，如征稅行為。反之，行政主體對行政法律規(guī)范的適用有較大選擇余地的行政行為則被稱為自由裁量行政行為，如行政處罰中的罰款。

　?。ㄈ┬姓?fù)議調(diào)解的注意事項(xiàng)

　　1.調(diào)解必須遵循自愿、合法原則。

　　《條例》所規(guī)定的調(diào)解并不是行政復(fù)議案件的必經(jīng)程序。只有申請人和被申請人都自愿接受調(diào)解時，復(fù)議機(jī)關(guān)的調(diào)解才能進(jìn)行。實(shí)踐中有兩種情況：一種是爭議雙方當(dāng)事人主動要求調(diào)解；另一種是復(fù)議機(jī)關(guān)依職權(quán)提出調(diào)解建議，雙方當(dāng)事人自愿接受。這里的自愿不僅是指雙方自愿采用調(diào)解方式解決爭議，而且包括自愿履行調(diào)解結(jié)果。此外調(diào)解還必須遵循合法的原則。

　　2.調(diào)解應(yīng)當(dāng)制作規(guī)范的行政復(fù)議調(diào)解書。

　　當(dāng)事人經(jīng)調(diào)解達(dá)成協(xié)議的，行政復(fù)議機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)制作規(guī)范的行政復(fù)議調(diào)解書。首先，內(nèi)容須完整。應(yīng)當(dāng)載明行政復(fù)議請求、事實(shí)、理由和調(diào)解結(jié)果。其次，形式要規(guī)范。調(diào)解書須加蓋行政復(fù)議機(jī)關(guān)印章，經(jīng)雙方當(dāng)事人簽字，即具有法律效力。

　　3.調(diào)解未果或一方反悔的處理。

　　行政復(fù)議案件經(jīng)過調(diào)解未達(dá)成協(xié)議或者調(diào)解書生效前一方反悔的，行政復(fù)議機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)及時作出行政復(fù)議決定。

　　行政復(fù)議案件實(shí)例分析

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　　某家電商業(yè)零售企業(yè)，系增值稅一般納稅人，2007年11月份冰箱銷售額360000元，彩電銷售額634000元，取得增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票可抵進(jìn)項(xiàng)稅額160000元，在銷售冰箱和彩電的同時還提供送貨上門服務(wù)，共收到送貨費(fèi)30000元（未入賬）。該企業(yè)當(dāng)月納稅申報情況如下：應(yīng)納增值稅=（360000+634000）×17%-160000=8980元，已繳納（不考慮其他稅費(fèi)）。2008年1月，主管國稅局稽查人員對該企業(yè)11月份的納稅情況進(jìn)行檢查，檢查中發(fā)現(xiàn)該企業(yè)的業(yè)務(wù)人員攜帶一本空白普通發(fā)票到外省。該主管國稅局作出如下處理決定：送貨費(fèi)30000元屬混合銷售，應(yīng)繳納增值稅，需補(bǔ)繳增值稅30000/（1+17%）×17%=4358.97元，并按規(guī)定加收滯納金；作出如下處罰決定：將隱瞞混合銷售收入少繳增值稅的行為認(rèn)定為偷稅，依《稅收征管法》處以所偷稅款5倍的罰款21794.85元。對攜帶空白普通發(fā)票到外省的行為依《發(fā)票管理辦法》，處以10000元罰款。

　　該企業(yè)不服稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的稅務(wù)處理決定和稅務(wù)行政處罰決定，依法向上一級稅務(wù)機(jī)關(guān)申請行政復(fù)議。復(fù)議機(jī)關(guān)了解案情后對此案進(jìn)行了調(diào)解。復(fù)議雙方當(dāng)事人達(dá)成以下一致意見：1.免收滯納金；2.對偷稅行為的罰款額由偷稅款5倍調(diào)為偷稅款1倍；3.對跨規(guī)定使用區(qū)域攜帶空白發(fā)票行為的罰款額由10000元調(diào)為2000元。

　　對三項(xiàng)調(diào)解內(nèi)容的分析：

　　1.不能以調(diào)解方式免收滯納金。

　　本案中，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對該企業(yè)加收滯納金的法律依據(jù)是《稅收征管法》。根據(jù)規(guī)定，納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。在此，加收滯納金是一種羈束行政行為，非自由裁量行政行為，不能適用調(diào)解。

　　2.對偷稅處罰的調(diào)解符合《條例》規(guī)定。

　　本案中，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對該企業(yè)偷稅行為進(jìn)行處罰的法律依據(jù)是《稅收征管法》第六十三條。根據(jù)規(guī)定，對納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或少繳的稅款、滯納金，并處不繳或少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。在此，稅務(wù)機(jī)關(guān)對于罰款有較大的自由裁量權(quán)，且權(quán)力來源是法律。因此，對偷稅處罰的調(diào)解符合《條例》規(guī)定。

　　3.對規(guī)章規(guī)定的行政處罰不能進(jìn)行調(diào)解。

　　本案中，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對該企業(yè)跨規(guī)定使用區(qū)域攜帶空白發(fā)票的行為進(jìn)行處罰，其法律依據(jù)是《發(fā)票管理辦法》。雖然，這一處罰行為屬于自由裁量行政行為，但是該項(xiàng)處罰的依據(jù)不是法律、法規(guī)，而是規(guī)章，因此不能以調(diào)解方式解決此項(xiàng)爭議。