摘 要：謹慎性原則是會計核算應遵循的基本原則之一，正確理解與應用謹慎性原則十分重要。分析了謹慎性原則的含義，介紹了謹慎性原則在中國會計核算中應用的必要性;闡述了謹慎性原則在會計核算中的體現(xiàn)，同時運用實例說明謹慎性原則的具體應用，并指出了謹慎性原則在中國企業(yè)會計核算中存在的現(xiàn)實問題及幾點建議。

　　關鍵詞：謹慎性原則；會計核算；應用

　　《企業(yè)會計準則——基本準則》第18條規(guī)定：“會計核算應當遵循謹慎性原則的要求，合理核算可能發(fā)生的損失和費用。”而新《企業(yè)會計制度》則更加明確地規(guī)定：“企業(yè)在進行會計核算時，應當遵循謹慎性原則的要求，不得多計資產(chǎn)或收益，少計負債或費用，但不得計提秘密準備。”正確理解謹慎性原則，并針對其在會計核算中的應用進行具體的闡述，對正確進行會計核算具有重要的意義。

　　一、對謹慎性原則的理解

　　謹慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，是指在存在不確定因素的情況下作出判斷時，保持必要的謹慎，既不高估資產(chǎn)或收益，也不低估負債或費用。在會計核算中應當對企業(yè)可能發(fā)生的損失和費用，作出合理預計，要求會計人員對某些經(jīng)濟業(yè)務或會計事項存在不同會計處理方法和程序可供選擇時，在不影響合理選擇的前提下，以盡可能選用不虛增利潤和夸大所有者權(quán)益的處理方法和程序進行會計處理。由于謹慎性原則充分考慮了可能發(fā)生的損失和費用，而不考慮可能取得的收入或收益，就使得會計信息比較穩(wěn)健，或比較慎重，也就是作了最壞的估計。

　　在競爭激烈的市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)面對的是紛繁復雜的外部經(jīng)濟環(huán)境，面臨著各種各樣的市場風險，比如金融風波、債務人的死亡、破產(chǎn)、固定資產(chǎn)因技術(shù)進步而提前報廢、惡性競爭等情況，謹慎性原則正是針對經(jīng)濟活動中的不確定因素，要求人們在會計處理上充分估計可能發(fā)生的風險和損失，這樣有利于保護所有者和債權(quán)人的利益，也有利于提高企業(yè)在市場上的競爭力。但謹慎性原則若使用不當，也可能降低企業(yè)會計信息的可靠性、可比性，同時還可能導致企業(yè)設置秘密準備，使會計信息失真。

　　二、謹慎性原則在中國會計核算中的具體應用情況

　　（一）謹慎性原則在會計核算中的應用與體現(xiàn)

　　會計核算中謹慎性原則的應用，體現(xiàn)具體會計準則的諸多方面：

　　1.發(fā)出存貨計價方法的選擇。存貨采用實際成本核算時，發(fā)出存貨的計價方法，有先進先出法、后進先出法、加權(quán)平均法、移動加權(quán)平均法和各別計價法。在物價上漲時，發(fā)出存貨的計價采用后進先出法，會使本期成本接近當期水平，減少利潤中水分，期末存貨價值偏低，體現(xiàn)謹慎性原則。若采用先進先出法，則會使本期成本降低，利潤中水分加大，期末存貨價值升高，實現(xiàn)不了穩(wěn)健性目的。

　　2.固定資產(chǎn)折舊方法的選擇。固定資產(chǎn)折舊方法有平速折舊法和加速折舊法兩大類，若企業(yè)選用加速折舊法計提固定資產(chǎn)折舊，則可使企業(yè)在固定資產(chǎn)使用的前幾年多提折舊，從而減少利潤，少交所得稅，等于取得了一筆無息貸款，又可使投入的資金盡早收回，提高資金的利用率，體現(xiàn)了謹慎性。

　　3.計提八項資產(chǎn)減值準備?！镀髽I(yè)會計制度》和會計準則中規(guī)定了企業(yè)計提的減值準備由四項增至八項。

　　4.設置資本公積準備項目?！镀髽I(yè)會計制度》規(guī)定：對于因接受捐贈而持有的非現(xiàn)金資產(chǎn)；對外投資采用權(quán)益法核算時，因被投資單位增資、擴股、接受捐贈等原因引起本企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益增加時，暫不確認為普通權(quán)益，而計入資本公積準備項目，待非現(xiàn)金資產(chǎn)或長期股權(quán)投資處置后，才將實現(xiàn)的收益轉(zhuǎn)入一般公積項目。

　　5.債務重組。企業(yè)在進行債務重組時，只能確認重組發(fā)生的損失，不得確認重組發(fā)生的收益，不預計未來的或有收益，但預計未來的或有支出。如果存在或有收益，也只能在實際收到時，才能作為當期收益處理，完全體現(xiàn)了謹慎性原則的內(nèi)涵，有利于防止企業(yè)利用債務重組調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象發(fā)生。

　　6.收入的確認與計量。在提供勞務交易的結(jié)果不能可靠估計的情況下，企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表中對收入?yún)^(qū)別不同情況予以確認和計量，方能充分體現(xiàn)謹慎性原則。

　　7.無形資產(chǎn)確認和計量?！镀髽I(yè)會計準則》中規(guī)定：對企業(yè)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的開發(fā)成本直接計入當期費用，不計入無形資產(chǎn)價值；當無形資產(chǎn)預期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益時，企業(yè)應將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉(zhuǎn)銷。

　　8. 投資。《企業(yè)會計準則》中規(guī)定：對于對外投資投出非現(xiàn)金資產(chǎn)評估高于其賬面價值，不確認收益；對于股權(quán)投資差額，若為借項，按不超過十年的期限攤銷，若為貸項，按不低于十年的期限攤銷；企業(yè)收到短期投資的股利或利息時，不確認收益，而是到處置時再體現(xiàn)在凈損益中。

　?。ǘ┲斏餍栽瓌t運用實例分析

　　1.案例

　　假設紅星公司2007年2月8日以一臺設備對外投資。設備原值1 000 000元，已提折舊250 000元，評估確認價值900 000元，2007年12月1日，紅星公司預計該項投資可收回金額為700 000元。2008年4月1日，紅星公司因為財務困難，原欠銀河公司貸款950 000元無力償還，經(jīng)雙方協(xié)商，紅星公司同意以該項投資清償債務。該投資的公允價值為920 000元（假設不考慮稅金）。

　　2.相關會計處理

　?。?）2007年2月8日，以固定資產(chǎn)取得長期股權(quán)投資

　　非貨幣性交易準則規(guī)定以換出資產(chǎn)的賬面價值，加上應支付的相關稅費，作為換入資產(chǎn)的入賬價值。據(jù)此，長期股權(quán)投資的入賬價值為750 000（1 000 000-250 000=750 000）元。

　　借：長期股權(quán)投資——投資成本 750 000

　　        累計折舊 250 000

　　     貸：固定資產(chǎn)1 000 000

　?。?）2007年12月31日，計提長期投資減值準備

　　投資準則規(guī)定，由于投資市價持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營狀況惡化等原因?qū)е缕淇墒栈仡~低于投資的賬面價值，應將可收回金額低于長期投資賬面價值的差額，全部確認為當期投資損失，即為50 000（750 000-700 000=50 000）元。

　　借：投資收益 50 000

　　       貸：長期投資減值準備 50 000

　?。?）2008年4月1日，以長期股權(quán)投資清償債務

　　債務重組準則要求將重組債務的賬面價值與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值之間的差額全部計入資本公積或當期損失。在本例中，重組債務的賬面價值950 000元與長期股權(quán)投資的賬面價值700 000元之間的差額250 000元全部計入“資本公積”。

　　借：應付賬款 950 000

　　       長期投資減值準備 200 000

　　     貸：長期股權(quán)投資——投資成本 750 000

　　            資本公積——債務重組收益 250 000

　　3.結(jié)論

　　謹慎性原則的直接體現(xiàn)和深入運用，避免了一些企業(yè)濫用公允價值，借關聯(lián)交易和債務重組等粉飾業(yè)績、虛增利潤，造成會計信息嚴重失真?！镀髽I(yè)會計制度》對謹慎性原則的全面體現(xiàn)和深入運用，將從制度規(guī)范上使會計信息更加接近企業(yè)實際財務狀況和經(jīng)營成果，從而為遏制會計信息失真提高會計信息質(zhì)量提供了制度保證。

　?。ㄈ┲斏餍栽瓌t在會計核算中運用的兩面性

　　1.謹慎性原則的優(yōu)點

　　為有效遏制上市公司虛增利潤的做法，體現(xiàn)了公平、公允原則，企業(yè)會計準則修訂后對資產(chǎn)計提項目增加了，引進了短期投資跌價準備、存貨跌價準備、固定資產(chǎn)減值準備、無形資產(chǎn)減值準備、長期投資減值準備項目。在市場經(jīng)濟體制下，企業(yè)生存面臨風險，高估利潤無疑使企業(yè)生存的風險更大，盲目樂觀會使企業(yè)面臨無法維持經(jīng)營的局面。因此，運用謹慎性原則可以預計企業(yè)未來損失，防范經(jīng)營風險，體現(xiàn)了資本保全制度，有利于企業(yè)提高競爭實力。

　　2.謹慎性原則的弊端

　　一是具體操作煩瑣，愿意完全采用的企業(yè)數(shù)量不多；二是謹慎性原則僅是對某一時間上而言的，對于整個會計期間則無法體現(xiàn)。如：計提壞賬準備對當期利潤起了穩(wěn)健作用，但對于以后的會計期間也會造成利潤反彈的現(xiàn)象；三是上市公司利用謹慎性原則操縱利潤的現(xiàn)象并不少見。上市公司視自身經(jīng)營情況決定謹慎原則的取舍，若其需要體現(xiàn)公司業(yè)績時，往往不計提資產(chǎn)減值準備，而有的公司在經(jīng)營不景氣時，采用穩(wěn)健的做法，制造前期虧損后期經(jīng)營業(yè)績持續(xù)上升的假象，提高公眾對其的期望值；四是會計制度與稅法規(guī)定存在不協(xié)調(diào)，使企業(yè)因選擇穩(wěn)健而導致利潤虛減。如：當期產(chǎn)品保修費用，按照權(quán)責發(fā)生制原則可于產(chǎn)品銷售的當期計提，但按照稅法規(guī)定于實際發(fā)生時從應得稅中扣減。這使得當期費用增加，所得稅卻未能相應抵減，造成當期利潤虛減。

　　三、會計核算中運用謹慎性原則應注意的問題

　?。ㄒ唬┱_對待謹慎性原則與相關準則的關系

　　從中國現(xiàn)有會計規(guī)范看，有些體現(xiàn)謹慎性原則的具體方法操作性是比較強的，如后進先出法、加速折舊的方法等，但企業(yè)會計制度中關于資產(chǎn)發(fā)生減值的判斷標準不夠明確，特別是存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)由于受多種因素的影響，使得作為決定資產(chǎn)減值準備數(shù)額決定因素的“可變現(xiàn)凈值”的確定較為困難，這為企業(yè)利用謹慎性原則進行操縱留下了一定的空間。

　　（二）正確對待謹慎性原則與會計人員職業(yè)判斷能力的關系

　　提高會計人員的職業(yè)判斷能力，為謹慎性原則的正確運用奠定基礎。會計職業(yè)判斷能力主要是指會計人員在履行職責過程中，依據(jù)現(xiàn)有的法律、法規(guī)和企業(yè)會計政策范圍作出的判斷性估計和決策。鑒于會計準則和會計制度中“可選擇性”的范圍日益擴大，這就要求會計人員必須提高職業(yè)判斷能力，使其能夠準確把握謹慎性原則的實質(zhì)，在對不確定性的事項進行估計和判斷時，力求客觀和公正，避免主觀隨意性。

　?。ㄈ┱_對待謹慎性原則與會計人員職業(yè)道德的關系

　　現(xiàn)代企業(yè)管理中應強化企業(yè)內(nèi)在約束機制，提高會計人員的職業(yè)道德意識，優(yōu)化會計行為，從而使謹慎性原則得到合理的應用。所以適當?shù)剡\用謹慎性原則需要會計人員具備良好的職業(yè)道德。

　　（四）正確對待謹慎性原則在會計核算中“度”的問題

　　實行謹慎性原則是社會主義市場經(jīng)濟的客觀要求，但在謹慎性原則的應用過程中要注意一個“度”的問題。只有適度地應用謹慎性程序和方法，才能真正提示謹慎性會計的本質(zhì)。從理論上講，謹慎性會計原則雖然具有較強的傾向性，但恰當?shù)貞盟⒉粫嬓畔①|(zhì)量產(chǎn)生影響。適度應用謹慎性原則對會計信息的有用性是有充分保證的，它與會計信息質(zhì)量特征是協(xié)調(diào)一致的。

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