眾所周知，紅極一時的亞細(xì)亞集團(tuán)曾因其在經(jīng)營和管理上的創(chuàng)新創(chuàng)造了一個平凡而奇特的現(xiàn)象——“亞細(xì)亞現(xiàn)象”。來自全國30多個省市的近200個大中城市的黨政領(lǐng)導(dǎo)、商界要員來到亞細(xì)亞參觀學(xué)習(xí)。并且亞細(xì)亞商場自1989年5月開業(yè)以來，僅7個月就實(shí)現(xiàn)銷售9000萬元，1990年達(dá)1．86億元，實(shí)現(xiàn)稅利1315萬元，一年就跨入全國50家大型商場行列，到1995年，銷售額一直呈增長趨勢，1995年達(dá)4．8億元。然而，1998年8月15日，鄭亞商場悄然關(guān)門！面對這殘酷的事實(shí)，人們眾說紛紜。筆者認(rèn)為，導(dǎo)致亞細(xì)亞倒閉的原因是多方面的，而其內(nèi)部控制的極端薄弱是促成其倒閉的主要原因之一。下面我們對亞細(xì)亞內(nèi)部控制進(jìn)行系統(tǒng)分析，從而引發(fā)在我國建立和完善企業(yè)內(nèi)部控制的思考。

　?。ㄒ唬┛刂骗h(huán)境失敗

　　控制環(huán)境是對建立、加強(qiáng)或削弱特定政策程序及其效率產(chǎn)生影響的各種因素，具體包括企業(yè)的董事會，企業(yè)管理人員的品行、操守、價值觀、素質(zhì)與能力，管理人員的管理哲學(xué)與經(jīng)營觀念，企業(yè)文化，企業(yè)各項(xiàng)規(guī)章制度，信息溝通體系等。企業(yè)控制環(huán)境決定其他控制要素能否發(fā)揮作用，是內(nèi)部控制其他要素發(fā)揮作用的基礎(chǔ)，直接影響到企業(yè)內(nèi)部控制的貫徹和執(zhí)行以及企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，是企業(yè)內(nèi)部控制的核心。據(jù)悉，在鄭亞集團(tuán)內(nèi)部，董事會一直處于癱瘓狀態(tài)，注冊于1993年10月的鄭亞集團(tuán)公司直到1995年6月才最后確定董事會。在近兩年時間內(nèi)，集團(tuán)公司決策層一直處于不斷演變的狀態(tài)之中，沒有按章程規(guī)范運(yùn)作，董事會從未召集董事們就重大決策進(jìn)行過表決，凡事都由總經(jīng)理一人拍板。在人事政策上，以貌取人、隨意用人、任人唯親、排斥異己的現(xiàn)象屢見不鮮。過于樂觀、自信、想當(dāng)然的管理層一手遮天，缺乏必要的監(jiān)督和控制，使鄭亞集團(tuán)的經(jīng)營隱患重重。

　?。ǘ╋L(fēng)險(xiǎn)意識不強(qiáng)

　　我們來看看原鄭亞集團(tuán)總經(jīng)理王某在談到對風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識時是怎么說的，“對市場認(rèn)識不足，對形勢認(rèn)識不足”。“在我們前進(jìn)的過程中，不但遇到了國內(nèi)商業(yè)同行的壓力，而且國外零售業(yè)的大舉進(jìn)入也給我們造成了很大的沖擊，導(dǎo)致我們認(rèn)為較先進(jìn)的經(jīng)營模式一下子就被沖得體無完膚?！薄懊鎸α闶蹣I(yè)艱難的狀況，我們的應(yīng)變能力差，整個經(jīng)營進(jìn)入死胡同，最后到了山窮水盡的地步?！薄翱癸L(fēng)險(xiǎn)能力差，一遇事陣腳就亂了。”不難看出，在鄭亞集團(tuán)管理層的思想中缺乏風(fēng)險(xiǎn)概念，沒有設(shè)置風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，因此，抗險(xiǎn)能力極低。

　　（三）缺乏適當(dāng)?shù)目刂苹顒?br>
　　鄭亞集團(tuán)運(yùn)作中幾乎不存在控制活動，或者即使存在所謂的政策和程序，也是名存實(shí)亡。且看一組數(shù)據(jù)：亞細(xì)亞一年一度的場慶花費(fèi)都超過70萬元；集團(tuán)某股東從鄭亞商場借出800萬元，連借條也沒有，后來歸還300萬元，剩余500萬元商場賬面和收據(jù)顯示是工程款。鄭亞集團(tuán)的控制活動若此，何以確保管理層的指令得以實(shí)現(xiàn)？

　?。ㄋ模┬畔贤ú豁槙?br>
　　一個良好的信息與溝通系統(tǒng)有助于提高內(nèi)部控制的效率和效果。在鄭亞集團(tuán)內(nèi)部，信息溝通幾乎不存在。據(jù)稱，集團(tuán)內(nèi)部一不需要成本信息，二不計(jì)算投資回收期及投資回報(bào)率，三不收集市場方面的信息。會計(jì)信息系統(tǒng)由管理層隨意控制，資金被大量挪用，卻不知去向何方。在鄭亞集團(tuán)，信息系統(tǒng)已經(jīng)不再是一個管理和控制的工具，而是上層管理者的話筒，信息隨其意愿而變。

　　（五）內(nèi)部監(jiān)督缺乏

　　在亞細(xì)亞，自開業(yè)以來，沒有進(jìn)行過一次全面徹底的審計(jì)。偶爾的局部的內(nèi)部審計(jì)中曾發(fā)現(xiàn)幾筆幾百萬元資金被轉(zhuǎn)移出去的事，后來也不了了之。任何事情都是總經(jīng)理說了算，屬下當(dāng)然包括內(nèi)部審計(jì)人員在內(nèi)，全無發(fā)言權(quán)，可見內(nèi)部控制極度缺乏是既成事實(shí)。

　　在亞細(xì)亞，內(nèi)部控制的各要素皆存在問題，最終必然走向倒閉。在知識經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，如何建立適合本單位發(fā)展的內(nèi)部控制體系，是現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展面臨的主要難題之一，下面從內(nèi)部控制的方式入手來談?wù)勅绾谓⒑蛯?shí)施內(nèi)部控制。

　?。ㄒ唬?shí)施內(nèi)部控制的方式

　　通常情況下，一個單位要實(shí)行內(nèi)部控制，重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)在組織結(jié)構(gòu)及職責(zé)分工、授權(quán)批準(zhǔn)、會計(jì)記錄、資產(chǎn)保護(hù)、職工素質(zhì)、預(yù)算管理和報(bào)告制度等主要環(huán)節(jié)組織實(shí)施，同時還要通過強(qiáng)化外部會計(jì)監(jiān)督對企業(yè)施加壓力，從而使內(nèi)部控制最有效地發(fā)揮作用。

　　1．組織結(jié)構(gòu)控制

　　根據(jù)內(nèi)部控制的要求，單位在確定和完善組織結(jié)構(gòu)的過程中，應(yīng)當(dāng)遵循不相容職務(wù)分離的原則。單位的經(jīng)濟(jì)活動通?？梢詣澐譃槲鍌€步驟，即：授權(quán)、簽發(fā)、核準(zhǔn)、執(zhí)行和記錄。一般情況下，如果上述每一步驟由相對獨(dú)立的人員（或部門）實(shí)施，就能夠保證不相容職務(wù)的分離，便于內(nèi)部控制作用的發(fā)揮。鄭亞集團(tuán)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)混亂，總經(jīng)理一手遮天，董事會形同虛設(shè)，最高決策機(jī)構(gòu)、監(jiān)督機(jī)構(gòu)幾乎癱瘓，決定了其走向沒落的命運(yùn)，而公司制企業(yè)應(yīng)該如何改進(jìn)和完善組織機(jī)構(gòu)控制呢？《中共中央關(guān)于加強(qiáng)國有企業(yè)改革和發(fā)展若干重大問題的決定》指出，公司制是現(xiàn)代企業(yè)制度的一種有效組織形式。公司法人治理結(jié)構(gòu)是公司制的核心，要明確股東會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層的職責(zé)，形成各負(fù)其責(zé)、協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)、有效制衡的法人治理結(jié)構(gòu)。

　　2．授權(quán)批準(zhǔn)控制

　　授權(quán)批準(zhǔn)是指單位在處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時，必須經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)以進(jìn)行控制。在公司制企業(yè)中，一般由股東會授權(quán)給董事會，然后再由董事會授予企業(yè)的總經(jīng)理和有關(guān)管理人員。企業(yè)每一層的管理人員既是上級管理人員的授權(quán)客體，又是對下級管理人員授權(quán)的主體。因?yàn)槠髽I(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)既涉及企業(yè)與外單位之間資產(chǎn)與勞務(wù)的交換，也包括企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)和勞務(wù)的轉(zhuǎn)移和使用。因此，每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都有一系列內(nèi)部相互聯(lián)系的授權(quán)批準(zhǔn)程序。案例中，鄭亞集團(tuán)在處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時，實(shí)行總經(jīng)理“一支筆”審批的做法。許多理應(yīng)經(jīng)董事會討論通過的事項(xiàng)，如冠名權(quán)，卻只要總經(jīng)理簽字同意，別人就可以建個“亞細(xì)亞”。實(shí)踐證明，權(quán)利要受到制約，失去制約的權(quán)利極易導(dǎo)致腐敗。因此，各項(xiàng)工作人員必須在獲得批準(zhǔn)和授權(quán)后，方能執(zhí)行或處理，絕不能超越權(quán)限去處理不屬于自己職權(quán)范圍內(nèi)的事項(xiàng)，比如非出納人員不能收付貨幣資金，非采購人員不能辦理采購業(yè)務(wù)等。

　　3．會計(jì)記錄控制

　　會計(jì)記錄控制的要求是保證會計(jì)信息反映及時、完整、準(zhǔn)確、合法。在實(shí)際工作中，要嚴(yán)格遵照會計(jì)制度要求，從會計(jì)人員崗位責(zé)任制開始，對會計(jì)人員進(jìn)行科學(xué)的分工，使之相互分離和制約；并對會計(jì)憑證進(jìn)行編號，防止經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的遺漏、重復(fù)，并可根據(jù)連續(xù)編號的憑證是否缺號，揭示某些弊端和問題；記賬方式要采取復(fù)式記賬并進(jìn)行科學(xué)的憑證傳遞程序，每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不僅要記入總賬，而且要記入相關(guān)的明細(xì)賬，實(shí)行平行登記。這種方式要求對每種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理程序和手續(xù)制定出標(biāo)準(zhǔn)化模式，形成各環(huán)節(jié)之間步步核查、環(huán)環(huán)監(jiān)督的格局，以便及時發(fā)現(xiàn)差錯和弊端，加以處理。

　　4．資產(chǎn)保護(hù)控制

　　廣義的資產(chǎn)保護(hù)控制可以包括對實(shí)物的采購、保管、發(fā)貨及銷售等各個環(huán)節(jié)進(jìn)行控制。而狹義的資產(chǎn)保護(hù)控制主要包括接近控制、定期盤點(diǎn)控制等，案例中，鄭亞集團(tuán)由于缺乏適當(dāng)?shù)目刂拼胧?，集團(tuán)股東從商場借錢，無人催要，當(dāng)賬面余額不平時，便巧立名目，人為抹平，導(dǎo)致資產(chǎn)嚴(yán)重流失。在實(shí)際工作中，現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金、有價證券和存貨等變現(xiàn)能力較強(qiáng)的資產(chǎn)必須限制無關(guān)人員直接接觸，貨幣資金的收支管理只能限于特定的出納員，支票等重要票據(jù)的簽發(fā)，必須是單位指定的負(fù)責(zé)人，存貨的實(shí)物保護(hù)可以有專職的倉庫保管員控制，對一些特殊的存貨還應(yīng)采取一些必要的其他保護(hù)措施，達(dá)到保護(hù)單位資產(chǎn)的安全完整，防止資產(chǎn)流失的目的。

　　5．職工素質(zhì)控制

　　職工素質(zhì)控制包括單位在招聘、使用、培養(yǎng)、獎懲等方面對職工素質(zhì)進(jìn)行控制。招聘是保證單位的職工應(yīng)有素質(zhì)的重要環(huán)節(jié)，單位的人事部門和用人部門應(yīng)共同對應(yīng)聘人員的素質(zhì)、水平、能力等有關(guān)情況進(jìn)行全面的測試、調(diào)查、使用，以確保受聘人員能夠適應(yīng)工作的要求。同時注重人力資源的合理配置，打破平均主義的分配制度，推行優(yōu)勝劣汰的市場機(jī)制，還要實(shí)行良好的管理方式，充分調(diào)動勞動者的積極性，使企業(yè)充滿生機(jī)和活力。鄭亞集團(tuán)任人唯親，排除異己，不尊重作為人力資源載體的職工的心理需求，令不行禁不止，也是其失敗的原因之一。

　　6．預(yù)算控制

　　預(yù)算控制是內(nèi)部控制的一個重要方面。它的內(nèi)容可以涵蓋單位經(jīng)營活動的全過程，包括籌資、融資、采購、生產(chǎn)、銷售、投資、管理等諸多方面。也可以就某些方面實(shí)行預(yù)算控制。在實(shí)際工作中，預(yù)算編制不論采用自上而下或自下而上的方式，其決策權(quán)都應(yīng)落在內(nèi)部管理最高層，由這一權(quán)威層次進(jìn)行決策、指揮與協(xié)調(diào)。預(yù)算的執(zhí)行層由各預(yù)算單位組織實(shí)施，并輔之以對等的權(quán)、責(zé)、利關(guān)系。由內(nèi)部審計(jì)部門負(fù)責(zé)監(jiān)督預(yù)算的執(zhí)行。各單位要通過預(yù)算的編制和實(shí)施，檢查預(yù)算的執(zhí)行情況，對內(nèi)部各單位未完成預(yù)算的原因進(jìn)行比較分析，對未完成預(yù)算的不良后果采取改進(jìn)措施。

　　7．風(fēng)險(xiǎn)控制

　　風(fēng)險(xiǎn)一般是指某一行動的結(jié)果具有變動性。風(fēng)險(xiǎn)控制就是盡可能地防止和避免出現(xiàn)不利的結(jié)果。風(fēng)險(xiǎn)分為來自生產(chǎn)經(jīng)營方面的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和舉債帶來的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。由于原材料供應(yīng)地的政治經(jīng)濟(jì)情況變動，運(yùn)輸路線改變，原材料價格變動，新材料、新設(shè)備的出現(xiàn)等因素帶來的供應(yīng)方面的風(fēng)險(xiǎn)，以及由于產(chǎn)品生產(chǎn)方向不對頭，產(chǎn)品更新時期掌握不好，生產(chǎn)質(zhì)量不合格，新產(chǎn)品、新技術(shù)開發(fā)試驗(yàn)不成功等因素帶來的風(fēng)險(xiǎn)是經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，所有這些生產(chǎn)經(jīng)營方面的不確定性，都會引起企業(yè)的利潤或利潤率的高低變化，從而給企業(yè)帶來風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)息稅前資金利潤率和借入資金利息率的差額具有不確定性，從而引起自有資金利潤率的高低變化，這種風(fēng)險(xiǎn)即為財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。單位要牢牢樹立風(fēng)險(xiǎn)意識，對市場和形勢謹(jǐn)慎估計(jì)，并能隨著國內(nèi)外經(jīng)濟(jì)環(huán)境和形勢的變化轉(zhuǎn)換經(jīng)營方式和理念，設(shè)置風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，比如，對財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的控制，關(guān)鍵是要保證有一個合理的資金結(jié)構(gòu)，維持適當(dāng)?shù)呢?fù)債水平，既要充分利用舉債經(jīng)營這一手段獲取財(cái)務(wù)杠桿收益，提高自有資金盈利能力，同時要注意防止過度舉債而引起財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的加大，避免陷入財(cái)務(wù)困境。

　?。ǘ?qiáng)化內(nèi)部控制的宏觀政策

　　強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制，關(guān)鍵在于管理者是否有動力和壓力。從內(nèi)部來說，是經(jīng)營管理者有搞好會計(jì)監(jiān)督的內(nèi)在需求，從外部來說，通過強(qiáng)化外部會計(jì)監(jiān)督對企業(yè)施加壓力。促使內(nèi)部控制最有效的發(fā)揮作用。

　　1．加快經(jīng)濟(jì)體制改革的步伐，建立產(chǎn)權(quán)清晰、代理關(guān)系明確的現(xiàn)代公司法人治理結(jié)構(gòu)。充分發(fā)揮股東大會、董事會、監(jiān)事會對經(jīng)營管理者的監(jiān)督效力，使所有者監(jiān)督到位。在這種情況下，經(jīng)營者為適當(dāng)?shù)穆男新氊?zé)，避免被解聘，客觀上需要依據(jù)真實(shí)可靠的會計(jì)信息進(jìn)行科學(xué)決策而不是主觀臆斷，需要依賴會計(jì)采取有效的手段對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動進(jìn)行協(xié)調(diào)、監(jiān)督，這樣就能使內(nèi)部控制成為企業(yè)的內(nèi)部需求，自發(fā)行動。

　　2．加大《會計(jì)法》的執(zhí)法力度。新修訂的《會計(jì)法》明確了單位負(fù)責(zé)人是會計(jì)責(zé)任主體，要切實(shí)履行法律賦予的職責(zé)，不斷提高執(zhí)行財(cái)經(jīng)法紀(jì)法規(guī)的自覺性，帶頭執(zhí)法，維護(hù)國家財(cái)經(jīng)紀(jì)律，切實(shí)加強(qiáng)對本單位會計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，完善內(nèi)部會計(jì)監(jiān)督制度。單位負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)支持、保證會計(jì)機(jī)構(gòu)和會計(jì)人員依法履行職責(zé)，保障會計(jì)人員的合法權(quán)益，在單位內(nèi)部為會計(jì)人員實(shí)行有效監(jiān)督創(chuàng)造一個良好的工作環(huán)境；財(cái)政部門作為會計(jì)工作的主管部門和執(zhí)法監(jiān)督部門要加大執(zhí)法力度，完善與《會計(jì)法》相配套的有關(guān)法規(guī)制度建設(shè)，加強(qiáng)對會計(jì)工作的監(jiān)督檢查，依法查處會計(jì)工作中的違法違紀(jì)行為，維護(hù)國家法律的尊嚴(yán)。

　　3．協(xié)調(diào)運(yùn)作國家監(jiān)督方式，使其形成監(jiān)督合力。我國國家監(jiān)督的方式很多，包括財(cái)政、審計(jì)、稅務(wù)、人民銀行、證券監(jiān)管、保險(xiǎn)監(jiān)督等，但監(jiān)督效果卻不理想，原因是各種監(jiān)督的功能交叉，標(biāo)準(zhǔn)不一，加之分散管理缺乏橫向信息溝通，未能形成有效的監(jiān)督合力。因此，新《會計(jì)法》規(guī)定上述監(jiān)督檢查部門在對有關(guān)單位的會計(jì)資料依法實(shí)施監(jiān)督檢查后，應(yīng)當(dāng)出具檢查結(jié)論。有關(guān)監(jiān)督檢查部門已經(jīng)做出的檢查結(jié)論能夠滿足其他監(jiān)察部門履行職責(zé)需要的，其他監(jiān)察部門應(yīng)當(dāng)加以利用，避免重復(fù)查賬，從而提高外部監(jiān)督的質(zhì)量，節(jié)約社會資源。

　　4．加強(qiáng)社會監(jiān)督，提高注冊會計(jì)師審計(jì)的質(zhì)量。注冊會計(jì)師在整頓會計(jì)工作秩序、規(guī)范和加強(qiáng)會計(jì)工作、保證會計(jì)信息質(zhì)量方面具有舉足輕重的作用，注冊會計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時，要堅(jiān)持獨(dú)立、客觀、公正的原則，促使單位加強(qiáng)內(nèi)部控制，提供真實(shí)、完整的會計(jì)信息，做好“經(jīng)濟(jì)警察”的監(jiān)督作用。

　　5．改革會計(jì)人員管理體制。會計(jì)部門是企業(yè)的內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)，會計(jì)人員自然應(yīng)當(dāng)回歸企業(yè)。應(yīng)當(dāng)建立一種會計(jì)資源社會管理，企業(yè)聘用會計(jì)的管理體制。會計(jì)人員的任職資格已通過會計(jì)證由政府部門進(jìn)行了認(rèn)定。另外，還應(yīng)成立類似會計(jì)行業(yè)協(xié)會的自律性組織，由行業(yè)協(xié)會進(jìn)行全社會會計(jì)資源管理，利用計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)建立全國會計(jì)人員檔案信息庫，實(shí)行全社會會計(jì)人員檔案的統(tǒng)一管理，這樣，就形成了一個全國統(tǒng)一的會計(jì)市場，用人單位和會計(jì)人員可進(jìn)行雙向選擇，如此，將會促進(jìn)會計(jì)人員提高整體專業(yè)技術(shù)水平和遵守道德規(guī)范，提高會計(jì)工作質(zhì)量。

　　6．充分運(yùn)用現(xiàn)代化高科技手段。指紋識別、密碼校驗(yàn)是諸單位實(shí)施各崗位授權(quán)批準(zhǔn)控制的新方法，重大的籌資行為、投資決策、大額資金收付等業(yè)務(wù)人員均要經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)，方可進(jìn)行處理。實(shí)施網(wǎng)絡(luò)內(nèi)部控制是我國許多單位普遍應(yīng)用于內(nèi)部控制的有效方式。在貨幣資金的收付、存貨保管、購銷等業(yè)務(wù)實(shí)施各崗位間橫向與縱向的相互牽制，從而預(yù)防發(fā)生錯誤和舞弊。