摘要：日本在變革稅制的四個階段中，逐步建立了當(dāng)今世界最為健全、最為完善的稅務(wù)代理制度，其頒布的《稅理士法》包括有關(guān)稅理士的業(yè)務(wù)、資格、考試、注冊登記、權(quán)利和義務(wù)等詳盡的內(nèi)容。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，稅務(wù)代理業(yè)也將最終在我國占據(jù)重要的地位。通過對日本稅理士制度的介紹，總結(jié)其特點給我們帶來了經(jīng)驗啟示：我國稅務(wù)代理業(yè)的發(fā)展必須加快法制化進(jìn)程、提升從業(yè)人員的素質(zhì)及獨立性、加大宣傳的力度和角度。

　　關(guān)鍵詞：稅理士制；稅務(wù)代理；啟示

　　日本在稅制變遷過程中，不僅在世界范圍內(nèi)最早創(chuàng)立了稅務(wù)代理制度，并且在稅制改革與發(fā)展中將其建立成為了當(dāng)今世界上最為健全、最為完善的稅務(wù)代理制度。因此，對日本稅理士制度的分析與借鑒具有重大意義。

　　一、日本稅務(wù)代理業(yè)的歷史變遷

　　從明治時代日本近代稅制草創(chuàng)至今，日本稅務(wù)代理業(yè)的發(fā)展一共經(jīng)歷了四個階段：稅制草創(chuàng)時期，明治天皇開創(chuàng)的近代日本租稅制度為稅理士制度的萌芽奠定了堅實的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)；確定時期，此階段日本近代稅收初具雛形，產(chǎn)生了區(qū)域性的《大阪稅務(wù)代辦管理規(guī)則》；發(fā)展時期，日本稅制結(jié)構(gòu)向所得稅為主體轉(zhuǎn)型，明治政府提出了稅理士制度修正法案；以及戰(zhàn)爭時期，日本中央地方稅制進(jìn)行了全面改革，并在1942年頒布了《稅務(wù)代理士法》。

　　二、日本稅理士制度的介紹

　?。ㄒ唬┒惱硎抠Y格的取得：

　　1.對稅理士考試資格的限制。日本對稅理士資格的取得做出了嚴(yán)格的限定?！抖惱硎糠ā芬?guī)定：稅理士考試面向大學(xué)畢業(yè)者、從事稅務(wù)或會計工作一定年限以上者，或具有上述相當(dāng)學(xué)歷或?qū)嵺`經(jīng)驗者；其中律師（包括有律師資格的人）、公證會計師（包括有公證會計師資格的人）屬于免試人員。

　　2.對稅理士考試科目的設(shè)置。稅理士職業(yè)的性質(zhì)要求其從業(yè)人員既具有扎實的專業(yè)知識，又擁有業(yè)務(wù)實踐技能。因此，《稅理士法》對稅理士考試的科目做了具體的規(guī)定，主要科目有：所得稅法、法人稅法以及會計學(xué)中的簿記論及財務(wù)諸表論。

　?。ǘ┒惱硎康臋?quán)利與義務(wù)：稅理士法對稅理士的權(quán)利和義務(wù)做出了明確的規(guī)定，以促使稅理士依法辦事。主要有明示稅務(wù)代理權(quán)限的義務(wù)；直接建議改正征納雙方稅收錯誤的義務(wù)；接受稅務(wù)調(diào)查時被通知時間和地點的權(quán)利等。

　?。ㄈ┒惱硎康臉I(yè)務(wù)范圍：日本稅務(wù)代理業(yè)的業(yè)務(wù)范圍適應(yīng)客觀經(jīng)濟(jì)的需要而不斷發(fā)展的?！抖惱硎糠ā分袑Χ惱硎康姆ǘI(yè)務(wù)規(guī)定為：稅務(wù)代理、稅務(wù)文書的編寫、稅務(wù)咨詢、會計業(yè)務(wù)。隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境和企業(yè)經(jīng)營的不斷發(fā)展，除上述業(yè)務(wù)外，稅理士又新增了商品規(guī)劃、經(jīng)營分析、財務(wù)管理、市場開發(fā)、資金調(diào)節(jié)和運用等業(yè)務(wù)。其范圍已經(jīng)不局限于稅務(wù)事項本身，而是滲透到了企業(yè)的各項經(jīng)營領(lǐng)域中。

　?。ㄋ模┒惱硎康膱蟪陿?biāo)準(zhǔn)：《稅理士法》明確規(guī)定，稅理士不是國家工作人員，不享受政府的各種福利待遇，一切費用均從自己的勞動所得中支付。稅理士的報酬為顧問報酬、不服申訴的稅理士報酬、調(diào)查到場監(jiān)督報酬、稅務(wù)文書制作報酬及稅務(wù)商談報酬。此外《稅理士報酬規(guī)定》對各項業(yè)務(wù)的收費標(biāo)準(zhǔn)了做出了具體的限制。如稅務(wù)商談報酬的最高標(biāo)準(zhǔn)為：口頭商談：1小時以內(nèi)2萬日元，超過1小時，每小時加算1萬日元；書面商談，每次12.5萬日元。

　?。ㄎ澹┒惱硎康墓芾碇贫龋涸谌毡?，對稅理士的管理是通過組織和設(shè)立稅理士審查會、稅理士會以及日本稅理士會聯(lián)合會的方式來實現(xiàn)的。

　　1.稅理士審查會。稅理士的考試以及懲戒工作由國稅廳設(shè)立的稅理士審查會負(fù)責(zé)。如根據(jù)《稅理士法》規(guī)定，稅理士故意違背事實進(jìn)行稅務(wù)代理或擬定稅務(wù)文書，以及有違反稅理士法第36條（指禁止商談偷稅等）規(guī)定的行為時，稅理士審查會可以對稅理士給予一年內(nèi)停止稅理士業(yè)務(wù)或禁止稅理士業(yè)務(wù)。

　　2.稅理士會和日本稅理士聯(lián)合會。按照《稅理士法》的規(guī)定，每一國稅局的管理區(qū)域設(shè)立一個稅理士會，稅理士會必須在每個稅務(wù)署的管理區(qū)域設(shè)置分部。稅理士會為法人，其主要職責(zé)是聯(lián)絡(luò)各分部和會員有關(guān)事務(wù)，并通過各種方式來監(jiān)督和指導(dǎo)稅理士的工作并負(fù)責(zé)聯(lián)絡(luò)等事務(wù)工作。日本稅理士聯(lián)合會則是由日本各地的稅理士會組織而成，它同樣是法人。其主要任務(wù)是對各地稅理士會進(jìn)行必要的指導(dǎo)和監(jiān)督。稅理士在自己的營業(yè)活動中要時刻注意遵守《稅理士法》和所屬稅理士會及日本稅理士會聯(lián)合會的會則，如果稅理士出現(xiàn)了違法或違反理士會規(guī)則的行為，稅理士聯(lián)合會將視情節(jié)輕重給予警告、一年內(nèi)停止稅理士業(yè)務(wù)等程度不同的懲處。

　　三、日本稅務(wù)代理業(yè)的特色及分析

　?。ㄒ唬┗A(chǔ)法律健全完善：日本的《稅理士法》從1942年正式立法到90年代中期，經(jīng)過大大小小20多次的修改，對稅理士制進(jìn)行了嚴(yán)密的規(guī)范。其內(nèi)容包括有關(guān)稅理士的使命、業(yè)務(wù)、資格、考試、注冊登記、權(quán)利和義務(wù)以及責(zé)任等規(guī)定。《稅理士法》在整個日本稅理士制中占據(jù)著核心地位，是日本稅理士制度發(fā)展的基石。并且根據(jù)有關(guān)法律規(guī)定，稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)完全獨立于稅收征管機(jī)構(gòu)，這樣其一方面可以幫助納稅人正確的繳納稅款，另一方面可以督促征管機(jī)關(guān)的改正其錯征行為，從而形成了納稅人、稅理士、征管機(jī)關(guān)的三方權(quán)利制約機(jī)制，推動著日本稅收事業(yè)的發(fā)展。

　　（二）配套法規(guī)科學(xué)完整：日本有大量的法規(guī)對稅務(wù)代理人員的業(yè)務(wù)范圍、報酬、權(quán)利和義務(wù)等做出具體的規(guī)定，更好的促進(jìn)稅務(wù)代理行業(yè)的規(guī)范、持續(xù)發(fā)展。如對稅務(wù)援助的具體規(guī)定：其實施對象是由于經(jīng)濟(jì)原因委托稅理士存在困難的人員，對同一對象實施的稅務(wù)援助，不可超過兩年。進(jìn)行稅務(wù)援助所實施的業(yè)務(wù)是無償?shù)幕蛑皇杖〉土膱蟪?。從事稅?wù)援助，必須指定稅理士，指定的稅理士的任期為每年4月1日至次年3月31日，準(zhǔn)許再任。

　?。ㄈ┙M織管理嚴(yán)密有序：

　　1.嚴(yán)格的稅理士資格省核和考試制度。正如前文所介紹的，日本對參加稅理士考試人員的資格審查相當(dāng)嚴(yán)格，如予以免試的一般稅務(wù)人員必須達(dá)到在區(qū)稅務(wù)所，地區(qū)稅務(wù)局或國稅廳做核稅工作23年以上，并且必須修完制定的課程的苛刻條件。同時該法還對符合上述條件的人做了特定的限制，如未成年者、無法恢復(fù)權(quán)利的破產(chǎn)者以及刑滿之后不到一定期限的人都不能從事稅理士工作。

　　2.內(nèi)外兩級管理制度相互制約客觀公正。日本的稅理士監(jiān)管分為內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督兩套管理體系。行業(yè)的內(nèi)部監(jiān)管是通過在全國范圍內(nèi)成立日本稅理士聯(lián)合會實現(xiàn)的。聯(lián)合會在國稅局14個轄區(qū)都設(shè)有稅理士會，每個稅理士都必須加入所在轄區(qū)的稅理士會并遵守《日本稅理士聯(lián)合會會則》；外部監(jiān)督是指日本政府進(jìn)行的監(jiān)督。大藏省國稅廳設(shè)立稅理士審查會，負(fù)責(zé)對全國的稅理士進(jìn)行資格審查，考試及獎懲，根據(jù)實際情況對稅理士聯(lián)合會和稅理士會進(jìn)行檢查，要求其提交報告。通過這種內(nèi)外結(jié)合的雙重監(jiān)督體系，保證了稅務(wù)代理的客觀、公正。

　　（四）稅理士業(yè)務(wù)素質(zhì)高：日本的稅理士都經(jīng)過了嚴(yán)格的資格考試和登記，比較了解稅法，精通財會知識。他們以法定身份代納稅人辦理大量的冗雜事務(wù)，從而減少了納稅人和征管人員的工作量，稅務(wù)機(jī)關(guān)的任務(wù)集中到稅款征收和管理以及必要的稅務(wù)稽查上，使稅收征管進(jìn)一步專業(yè)化。

　?。ㄎ澹┬麄髑蓝鄻踊喝毡镜募{稅廣告很多，除通過報紙、電視、廣播等大眾傳媒進(jìn)行宣傳外，還印刷各種招貼畫、海報，有關(guān)稅法的書刊發(fā)行量也非常大。并且在每年11月日本都開展全國性的聲勢浩大的稅法宣傳周活動，設(shè)有“納稅英雄榜”，這些措施都是日本的稅法和稅務(wù)代理知識深入人心。

　　四、日本稅理士制度給我國的啟示

　　我國的稅務(wù)代理業(yè)仍然處于起步階段，規(guī)模小、發(fā)展速度緩慢。全國共有稅務(wù)師事務(wù)所2200多個，5.2萬人取得了注冊稅務(wù)師資格，稅務(wù)代理業(yè)已初具規(guī)模，并開始逐步向規(guī)范化方向邁進(jìn)。但與國外成熟的稅務(wù)代理行業(yè)相比，仍有較大差距：在歐洲，稅務(wù)咨詢業(yè)的產(chǎn)值占到國民生產(chǎn)總值的近一個百分點；在美國，稅收咨詢業(yè)年產(chǎn)值在1000億美元左右；在日本，注冊稅務(wù)師的數(shù)量達(dá)7萬多人。我國的稅務(wù)代理業(yè)是有前景、能發(fā)展的，在市場經(jīng)濟(jì)主導(dǎo)下、在自由競爭過程中，納稅人對稅款的繳納問題將日益重視。稅務(wù)代理業(yè)最終將在我國占據(jù)重要地位。那么，我們應(yīng)該做到以下幾點：

　?。ㄒ唬┘涌於悇?wù)代理業(yè)法制建設(shè)：我國至今仍未出臺一部稅務(wù)代理業(yè)的專門法律，立法環(huán)節(jié)相當(dāng)薄弱。稅務(wù)代理業(yè)的相關(guān)法律法規(guī)僅有1992年七屆全國人大常委會制定的《中華人民共和國稅收征收管理法》和1994年9月國家稅務(wù)總局于制定和頒布的《稅務(wù)代理試行辦法》。且其中僅僅對稅務(wù)代理的原則、業(yè)務(wù)范圍、代理人資格作了較為粗略的規(guī)定，相比日本十分完備的法規(guī)體系，我國與現(xiàn)實需要的法制建設(shè)仍然存在很大的差距。

　　因此，我國應(yīng)該加快對稅務(wù)代理業(yè)的立法進(jìn)程，主要包括立法級次程序和具體法規(guī)設(shè)立。首先，明確稅務(wù)代理基本法由全國人民代表大會審議確定，并嚴(yán)格斟酌法條所用字句，避免鉆漏洞的現(xiàn)象；其次，制定相關(guān)法規(guī)對稅務(wù)援助規(guī)劃，合理的報酬制度、業(yè)務(wù)范圍做出明確的規(guī)定；最后，成立專門的指導(dǎo)與組織機(jī)構(gòu)，逐步健全對稅務(wù)代理業(yè)的監(jiān)督管理體系，可以參照日本的做法，采取行政管理和行業(yè)管理的雙重制約機(jī)制。督促各省市建立健全省級注冊稅務(wù)師管理中心，規(guī)范稅務(wù)代理工作，約束代理人員行為。同時在國家稅務(wù)總局設(shè)立注冊稅務(wù)所監(jiān)審機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)全國注冊稅務(wù)師管理中心的資格審核、獎懲等非業(yè)務(wù)性工作。

　?。ǘ┍３侄悇?wù)代理機(jī)構(gòu)的獨立性：鑒于我國目前稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)與稅務(wù)征管機(jī)構(gòu)相掛鉤的情況。首先，在編制上，稅務(wù)代理人員工資、獎金及福利待遇要與稅務(wù)征管人員徹底分離；其次，在場所上，稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)的辦公場所要同稅務(wù)征管機(jī)關(guān)相分離，避免使納稅人發(fā)生混淆；最后，在業(yè)務(wù)上，要進(jìn)一步明確稅務(wù)代理的法定業(yè)務(wù)，嚴(yán)格限制稅務(wù)機(jī)關(guān)人員從事代理業(yè)務(wù)以及運用行政權(quán)利強(qiáng)迫納稅人進(jìn)行代理。

　?。ㄈU(kuò)大稅務(wù)代理業(yè)務(wù)范圍：如前所述，日本稅務(wù)代理業(yè)務(wù)的范圍相當(dāng)廣泛，已經(jīng)超出了稅務(wù)代理和會計的范圍，開始向經(jīng)營領(lǐng)域滲透，這是不斷適應(yīng)日本企業(yè)的發(fā)展的需求所致，而我國的稅務(wù)代理的業(yè)務(wù)范圍還比較窄，還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)企業(yè)的發(fā)展需求。因此，我國應(yīng)該加快對稅務(wù)代理業(yè)務(wù)范圍的制定腳步，在逐步放開有關(guān)涉稅事項的代理權(quán)限的同時，賦予稅務(wù)代理從業(yè)人員一些與其知識結(jié)構(gòu)相適應(yīng)的企業(yè)經(jīng)營領(lǐng)域業(yè)務(wù)權(quán)限。

　?。ㄋ模┨岣叨悇?wù)代理從業(yè)人員素質(zhì)：要搞好稅務(wù)代理工作，就必須提高稅務(wù)代理人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，可以在以下幾個方面開展：第一，加快稅務(wù)代理人才的培育。在高等院校中開設(shè)稅務(wù)代理專業(yè)，在講授稅務(wù)代理相關(guān)專業(yè)知識的同時，注重學(xué)生實踐能力的培養(yǎng)；第二，完善稅務(wù)代理人員的注冊和審批制度，加強(qiáng)對其業(yè)務(wù)素質(zhì)的考核；第三，引入對稅務(wù)代理從業(yè)人員的年省和后續(xù)教育政策，督促其專業(yè)水平的保持與進(jìn)步；第四，創(chuàng)建稅務(wù)代理獎懲制度，激勵從業(yè)人員提高自身業(yè)務(wù)水平。

　?。ㄎ澹┰诙悇?wù)代理業(yè)運用現(xiàn)代化手段：在日本的稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)，納稅人的有關(guān)稅收代理資料及各國的稅收法規(guī)，均儲存于電腦，并根據(jù)情況隨時更新，并且實現(xiàn)了全程聯(lián)網(wǎng)，有關(guān)資料調(diào)用自如，大大提高了稅務(wù)代理工作的科學(xué)化和效率。隨著我國“金財”、“金稅”、“金關(guān)”等工程的建設(shè)，信息化進(jìn)程將逐步加快。我國的稅務(wù)代理業(yè)亦應(yīng)實現(xiàn)與稅收征管部門及其自身各地代理機(jī)構(gòu)的信息全國聯(lián)網(wǎng)、共享，以提高辦事效率。

　　（六）加大稅法和稅務(wù)代理的宣傳力度：日本的稅法宣傳是非常有名的，政府對稅法的重視超過任何國家，如在稅務(wù)署中專設(shè)總務(wù)課負(fù)責(zé)稅務(wù)教育和廣播宣傳，在地方建立由稅務(wù)局和教育界共同組成的“稅務(wù)教育促進(jìn)協(xié)議會”。因此，我國也應(yīng)努力拓寬宣傳渠道、加強(qiáng)宣傳力度，這需要政府和稅務(wù)代理行業(yè)雙方的努力。

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