貨幣資金業(yè)務(wù)若干疑點(diǎn)的審計(jì) 貨幣資金是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，是當(dāng)前可以用來支付的，流動(dòng)性最強(qiáng)、誘惑力最大、最易被侵吞挪用的資產(chǎn)。廣義上講它包括現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。企業(yè)發(fā)生的舞弊事件大都與貨幣資金有關(guān)。本文擬針對貨幣資金審計(jì)中常見的問題，予以探討。

　　一、貨幣資金舞弊主要表現(xiàn)形式和方法：

　　舞弊主要表現(xiàn)形式有：貪污、私自挪用、私設(shè)小金庫、私分公款，濫發(fā)獎(jiǎng)金，請客送禮，支付回扣和其他非正?；顒?dòng)的開支。要么是為了逃避監(jiān)督，達(dá)到謀取個(gè)人或小集體的利益。要么是為了以逃避國家稅收，偷騙稅款；侵蝕國有資產(chǎn)或者將國有資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為私有。

　　貪污現(xiàn)金常見方法有：利用收入現(xiàn)金不開發(fā)票或收據(jù)的形式；采取虛列或虛報(bào)費(fèi)用支出、吃空額虛列名額或假造支付業(yè)務(wù)等手段慌報(bào)冒領(lǐng)現(xiàn)金；如虛列職工人數(shù)，多報(bào)公差日期和加班加點(diǎn)時(shí)間，虛擬或涂改工資表中的有關(guān)內(nèi)容以多領(lǐng)工資補(bǔ)貼。購置私人物品利用公款報(bào)銷進(jìn)行貪污；非法侵占出售其他資產(chǎn)的收入，如對賣邊角余料，廢舊物品，殘次品的收入不入賬；非法侵占勞務(wù)收入，對外加工收入，租金收入、固定資產(chǎn)變價(jià)收入、房租、水電費(fèi)等零星收入；隱匿傭金、“回扣”和好處費(fèi)等形式。

　　二、內(nèi)部控制測試

　　為了保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與舞弊，保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法完整，現(xiàn)代企業(yè)一般都建立了內(nèi)部控制制度。財(cái)政部于2001年7月12日發(fā)布的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范—貨幣資金（試行）》，也對“崗位分工及授權(quán)批準(zhǔn)、現(xiàn)金和銀行存款的管理、票據(jù)及有關(guān)印章的管理、監(jiān)督檢查”等環(huán)節(jié)的內(nèi)容規(guī)定的十分詳細(xì)、完善。2002年12月23日發(fā)布的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范—采購與付款（試行）》和《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范—銷售與收款（試行）》以及2003年10月22日發(fā)布的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范—工程項(xiàng)目（試行）》，也對與“貨幣資金”等內(nèi)容有關(guān)的業(yè)務(wù)控制做了相關(guān)的規(guī)定。所有這些都為貨幣資金的審計(jì)提供了基礎(chǔ)。我們可以通過對與貨幣資金有關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行了解、測試、評價(jià)之后，結(jié)合審計(jì)過程中搜集到的有關(guān)疑點(diǎn)和線索，如：觀察、了解有關(guān)當(dāng)事人在生活水平及方式上有無與其收入水平不相適應(yīng)的情況等；了解內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況有無漏洞，以便確定檢查重點(diǎn)和具體審計(jì)方法。

　　三、實(shí)質(zhì)性測試

　　1. 核對日記賬與總賬的余額是否相符

　　測試貨幣資金余額的起點(diǎn)，是核對日記賬與總賬的余額是否相符。如果不相符，應(yīng)查明原因，并做出適當(dāng)調(diào)整。審計(jì)貨幣資金收入應(yīng)注意核對收據(jù)存根與明細(xì)賬記錄是否相等，收據(jù)號碼是否相連，即收據(jù)是否連續(xù)編號，有沒有無編號或編號不同的收據(jù)，以查證有無以撕票或匿票的形式將罰沒款收入存入小金庫。收據(jù)是否有日期；金額、抬頭、摘要等是否涂改；上下聯(lián)是否相等。有無將罰款收入或沒收的有關(guān)款項(xiàng)作為收入而未開具收據(jù)的情況。

　　2.抽查大額貨幣資金的收支

　　實(shí)質(zhì)性測試中，應(yīng)抽查大額現(xiàn)金收支的原始憑證內(nèi)容是否完整，有無授權(quán)批準(zhǔn)，并核對相關(guān)帳戶的進(jìn)帳情況。審計(jì)過程中應(yīng)注意：有無銷售殘料廢料等舊物資的收入記錄，核對出門證記錄，并通過對廢舊物資回收公司的調(diào)查取證及邊角廢料產(chǎn)生過程、數(shù)量及銷售時(shí)間進(jìn)行調(diào)查，再與現(xiàn)金帳目進(jìn)行核對。檢查成本費(fèi)用項(xiàng)目有無以領(lǐng)代報(bào)，以借代報(bào)，重復(fù)報(bào)銷，虛列支出的記錄。如對工資單復(fù)核，對發(fā)計(jì)件工資的又發(fā)計(jì)時(shí)工資或反之平時(shí)沒有獎(jiǎng)金的或獎(jiǎng)金高出平時(shí)是否是代領(lǐng)，應(yīng)查清。物資采購過程中有無舍近求遠(yuǎn)，質(zhì)次價(jià)高不適銷對路的情況。有無溢缺物資，串通舞弊的情形。

　　檢查提取現(xiàn)金的有關(guān)資料，是否記入現(xiàn)金賬；然后根據(jù)“日記賬”和付款憑證上反映的業(yè)務(wù)內(nèi)容及“現(xiàn)金”科目的對方科目，分析該筆貨幣資金的去向是否明確，使用是否合理，合法。必要時(shí)，可進(jìn)一步與收款單位取得聯(lián)系，請其協(xié)助調(diào)查問題。銀行存款日記帳收付累積和余額，應(yīng)與單位總帳和及銀行對帳單進(jìn)行加總金額核對。

　　有的企業(yè)為了收取好處費(fèi)，不顧國家制度有關(guān)規(guī)定，擅自出租或出借“銀行帳號”，或者套取現(xiàn)金。所以，審計(jì)中要特別注意兩點(diǎn)。一是有無轉(zhuǎn)借、出賣銀行帳戶的是否違規(guī)提供銀行帳戶收取“好處費(fèi)”的情況；二是有無本應(yīng)轉(zhuǎn)帳支付，卻采用不正當(dāng)手段，套取大量現(xiàn)金，從中作弊的情況。對這兩點(diǎn)問題的檢查，在審計(jì)過程中，要注意查清以下幾個(gè)方面：

　　如有與被審計(jì)單位生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)無關(guān)收支事項(xiàng)，應(yīng)查明原因，并作相應(yīng)的記錄；銀行存款日記所記收付款項(xiàng)中不屬于本單位業(yè)務(wù)范圍內(nèi)的款項(xiàng)； 銀行存款日記帳中摘要含糊不清的款項(xiàng)。審查銀行日記帳與銀行對帳單，要逐筆核對應(yīng)查明對帳銀行日記帳的收支是否與事實(shí)相符，有無一收一支、日期接近或者相差不遠(yuǎn)、數(shù)字相符的款項(xiàng)收支業(yè)務(wù)；銀行對帳單上有一收一付金額，而銀行存款日記帳上，則無此筆收付記錄的款項(xiàng)；銀行對帳單上已收支而在日記帳上沒有反映；來源與用途不明的款項(xiàng)。企業(yè)銀行的存入與支付，是否在問題；查存取款項(xiàng)，看是否合法。

　　對于上述問題應(yīng)從“交款回單”、“進(jìn)帳單”等憑證上，弄清款項(xiàng)收入內(nèi)容，查明這些款項(xiàng)是否屬于本單位應(yīng)收款項(xiàng)。從“支票存根”“付款委托書回單”上，查明這些款項(xiàng)是否本單位的應(yīng)收款項(xiàng)。通過審查，如屬代外單位辦理業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)帳的，應(yīng)落實(shí)糾正；如屬為不法分子提供方便，套取物資。從中漁利的，應(yīng)作審計(jì)記錄，為進(jìn)一步追究經(jīng)濟(jì)責(zé)任或法律責(zé)任提供依據(jù)。

　　3.檢查貨幣資金的正確截止

　　資產(chǎn)負(fù)債表中的數(shù)額，應(yīng)以結(jié)賬日實(shí)有數(shù)額為準(zhǔn)。檢查的目的是：確定是否存在跨期事項(xiàng)。

　　4.分析性復(fù)核程序

　　計(jì)算定期存款占銀行存款的比例，了解是否存在高息資金拆借。有無假借經(jīng)濟(jì)合同為名實(shí)為出借資金，收取利息不入帳、出借資金將利息或回扣。如存在高息資金拆借，應(yīng)進(jìn)一步分析拆出資金的安全性，檢查高額利差的入帳情況；計(jì)算存放于非銀行金融機(jī)構(gòu)的存款占銀行存款的比例，分析這些資金的安全性。

　　5.取得并檢查銀行存款余額調(diào)節(jié)表

　　它是證實(shí)資產(chǎn)負(fù)債表中所列銀行存款是否存在的重要程序。應(yīng)檢查調(diào)節(jié)表中未達(dá)賬項(xiàng)的真實(shí)性，以及資產(chǎn)負(fù)債表日后的進(jìn)賬情況。追查在途存款。重點(diǎn)查明調(diào)節(jié)表的內(nèi)容是否真實(shí)。導(dǎo)致兩者余額不符的原因：是否因未達(dá)帳項(xiàng)產(chǎn)生的影響。如果經(jīng)過核實(shí)調(diào)整，仍然不符，則要查明其中原因。值得注意的是，即使經(jīng)調(diào)節(jié)后“平了”的余額表，也可能有問題。例如存在循環(huán)挪用、重復(fù)入帳等問題。

　　6.查存款余額，看銜接程度

　　首先，要查看銀行存款余額與銀行對帳單余額是否相符。審計(jì)時(shí)，應(yīng)審查支票購買數(shù)量和領(lǐng)用、保管等管理辦法，檢查相關(guān)的管理制度。重點(diǎn)查明：支票存根是否聯(lián)號；是否按順序使用；作廢的支票是否加蓋“作廢”戳記，附在存根上。如果發(fā)現(xiàn)號碼短缺或顛倒，一定要查明原因，予以糾正。

　　7.查貨幣資金的結(jié)算，看潛在問題是否存在

　　結(jié)算是商品交易，勞務(wù)供應(yīng)和資金調(diào)撥引起的收付款行為。審計(jì)中，要從明細(xì)入手，重點(diǎn)查閱應(yīng)收貨款，預(yù)付貨款，暫付款，存出保證金，存出押金以及應(yīng)收罰款賠款等。在審查這些內(nèi)容時(shí)，著重注意發(fā)生額及余額的變化趨勢：⑴凡余額在貸方的，除應(yīng)收銷貸款中的預(yù)收款外，一般來說是不正常的，大多數(shù)屬于核算上的錯(cuò)誤，也有可能是會(huì)計(jì)對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理不當(dāng)所致。⑵期初與期末的借方金額相等，即本期借方金額相等，即本期借貸兩方均無發(fā)生額的，應(yīng)按這些應(yīng)收款的性質(zhì)分別查明原因。若應(yīng)收貨款不動(dòng)，看銷售業(yè)務(wù)是否存在購貨單位拒付貨款，單位不積極與對方協(xié)商的問題。對此，要查閱銷貨業(yè)務(wù)的合同或憑證和購銷雙方的往復(fù)信函，確定責(zé)任。若是購貨方資金周轉(zhuǎn)困難，不能及時(shí)清償，而被審計(jì)單位也不追償，長期掛在帳上，應(yīng)積極催收。要特別注意企業(yè)經(jīng)辦人弄虛作假，虛構(gòu)銷售收入和應(yīng)收貨款，或貨款已經(jīng)收到但被長期挪用，甚至為私人占用等情況。為查清問題，應(yīng)向購貨單位和銀行進(jìn)行實(shí)地調(diào)查或發(fā)函查詢。⑶期末借方余額增加，期內(nèi)只有借方發(fā)生額而無貸方發(fā)生額的，反映了企業(yè)資金被其他單位和個(gè)人占用數(shù)額上升，資金周轉(zhuǎn)速度緩慢。對應(yīng)收貨款來說，只顧按合同發(fā)貨，或推銷庫存積壓滯銷品，而不管購貨單位是否有能力歸還貨款，就會(huì)出現(xiàn)上述問題。對暫付或墊付職工款項(xiàng)有增無減的問題，干部職工借故挪用或長期侵占企業(yè)資金問題，調(diào)離或開除退休退職死亡職工的欠款等問題，都應(yīng)查實(shí)糾正。

　　8.檢查應(yīng)付賬款長期掛賬的原因，作出記錄，注意其是否可能無需支付。

　　企業(yè)有時(shí)會(huì)將職工的罰款或下屬單位或者職工承包上繳利潤放在應(yīng)付款上，然后轉(zhuǎn)入小金庫。長期不予處理的應(yīng)付款項(xiàng)，突然進(jìn)行清理，要注意收款單位是否與帳面符合，清理的依據(jù)是否充分。審查應(yīng)付帳款是否有其他收入、其他上繳利潤列其他應(yīng)付款。審查經(jīng)濟(jì)合同結(jié)合現(xiàn)金銀行日記帳進(jìn)行核對，是否有租房水電費(fèi)、對外加工收入、勞務(wù)收入未入帳。另外，應(yīng)注意投資形式，注意對基建工程審核防止一些單位假借基建之機(jī)，同施工企業(yè)聯(lián)手以工程款名義提取現(xiàn)金用于揮霍；為對方提供資金、場地技術(shù)等投資收益是否如帳。

　　總之，對貨幣資金業(yè)務(wù)審計(jì)中遇到的疑點(diǎn)不能輕易放棄，它不但要求審計(jì)人員具備較高的審計(jì)技能，更重要的是它可能隱含著違法于犯罪等經(jīng)濟(jì)行為。