一、隨著時(shí)間的推移，管理從物本育理向人本、智本管理發(fā)展，也就是從硬管理向軟管理發(fā)展，這一發(fā)展方向標(biāo)志著普理的特性已從科學(xué)趨于藝術(shù)

　?。ǎ┕芾韽奈锉竟芾硐蛉吮尽⒅潜竟芾戆l(fā)展

　　大家知道，由工業(yè)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)橹R(shí)經(jīng)濟(jì)，實(shí)際上是意味著由資源依賴型經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)橹R(shí)（智力）依賴型經(jīng)濟(jì)。也就是工業(yè)經(jīng)濟(jì)作為資源依賴型經(jīng)濟(jì)，在其初期發(fā)展階段，是以材料、能源為主要內(nèi)容的物的因素居主導(dǎo)地位，產(chǎn)品生產(chǎn)是集成資源。與此相適應(yīng)的管理，就是物本管理，即按照物質(zhì)運(yùn)動(dòng)的規(guī)律來進(jìn)行管理。20世紀(jì)初期的泰羅創(chuàng)立的科學(xué)管理就是最典型的物本管理。因?yàn)榭茖W(xué)管理基于“經(jīng)濟(jì)人”假設(shè)，把工人看作是機(jī)器設(shè)備的附屬品，泰羅倡導(dǎo)的時(shí)間研究、動(dòng)作研究就是把人依附于機(jī)器，把人性物化，把人也當(dāng)作物來管理。因而，科學(xué)管理實(shí)質(zhì)上是一種非人性化的物本管理。

　　20世紀(jì)30年代以后，隨著人際關(guān)系理論、行為科學(xué)等的形成與發(fā)展，人們開始認(rèn)識(shí)到把人看作是只會(huì)打工掙錢、養(yǎng)家糊口的單純的“經(jīng)濟(jì)人”，未免太簡(jiǎn)單化了。除了經(jīng)濟(jì)因素外，還必須充分考慮人的思想感情和心理、社會(huì)等方面的因素，把人如實(shí)地看作是“社會(huì)人”，企業(yè)作為社會(huì)人的集合體，必須尊重人在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的主體地位。于是有“人本管理”思想的萌芽。到20世紀(jì)中葉以后，人本管理的思想在理論上更趨成熟，在實(shí)踐上也廣為流行。

　　21世紀(jì)知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，人的智力成為最關(guān)鍵的居于主導(dǎo)地位的因素，而廣大員工作為高度發(fā)展的智力的載體，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的主體地位進(jìn)一步加強(qiáng)，人們還認(rèn)識(shí)到人本的關(guān)鍵在于人的智力。在這種情況下，對(duì)物的管理，也是通過對(duì)人的管理來實(shí)現(xiàn)。因?yàn)閺母旧险f，在新的情況下，只有人的智能的充分發(fā)揮，物的潛在價(jià)值才能深度開發(fā)出來，即人盡其才（能）是物盡其用的基礎(chǔ)，產(chǎn)品生產(chǎn)不再是集成資源，而是集成知識(shí)（智力），產(chǎn)品的知識(shí)（智力）含量越高，價(jià)值就越大。由此而形成了比一般所說的“人本管理”更高一個(gè)層次的以人的智力為核心的“智本管理”，它是一種以盡最大可能促進(jìn)知識(shí)創(chuàng)新為中心任務(wù)的管理。

　　（二）管理從硬管理向軟管理發(fā)展

　　“物本管理”遵循物質(zhì)運(yùn)動(dòng)的客觀規(guī)律，因此以物為本的管理系統(tǒng)，在很大程度上是屬于可以精確化的機(jī)械系統(tǒng)，具有規(guī)范化（標(biāo)準(zhǔn)化）、定量化、可優(yōu)化的特點(diǎn)。精確方法的核心是建立數(shù)學(xué)模型，并通過求解數(shù)學(xué)模型引出基本結(jié)論。由此可以看到，物本管理帶有明顯的精確、清晰、確定性的特點(diǎn)，因而人們將它歸屬于硬管理范疇；人（智）本管理與物本管理有質(zhì)的不同，以人（智）為本的管理系統(tǒng)是復(fù)雜的社會(huì)系統(tǒng)，是動(dòng)態(tài)的有機(jī)體，所涉及的人的心理、社會(huì)層面、豐富的感情世界以及復(fù)雜的人際關(guān)系，具有很大的靈活性和不確定性，是難以用精確的數(shù)據(jù)來表現(xiàn)的。這就使精確的定量化方法在人（智）本管理中失去了使用的前提。人（智）本管理鮮明的人文性，要求深入到人的心理、社會(huì)層面和豐富的感情世界，從員工對(duì)自己行為的自主性和人際關(guān)系的和諧性出發(fā)，來充分調(diào)動(dòng)廣大員工個(gè)人和各種組織群體的積極性和創(chuàng)造性，人（智）本管理的這種人文性、靈活性、非規(guī)范性（非標(biāo)準(zhǔn)化）和不確定性使人們將它歸屬于軟管理的范疇。

　　（三）管理的特性從科學(xué)趨于藝術(shù)

　　物本管理的精確性、規(guī)范性和定量化，使人們認(rèn)為管理是一門科學(xué)，把它趨近于研究客觀世界物質(zhì)運(yùn)動(dòng)規(guī)律的自然科學(xué)。人（智）本管理的人文性、靈活性、非規(guī)范性和不確定性，使人們認(rèn)為管理是一門藝術(shù)。當(dāng)代管理大師Peter Drucker（彼得。德魯克）就把管理視為一種“自由藝術(shù)”①，即不把管理看作是一種刻板的機(jī)械化的工作，而認(rèn)為其思想的自由度是較大的。既然把管理視為一門藝術(shù)，在學(xué)科的分類上，人們把它起近于研究以人為主體的社會(huì)發(fā)展運(yùn)動(dòng)的人文科學(xué)，特別是其中的文學(xué)、藝術(shù)門類的學(xué)科。

　　二、運(yùn)用不同的思維方式，研究不同類型的管理思維是人腦的機(jī)能活動(dòng)。人的一切有意識(shí)的行為，都受人的有意識(shí)的思維的支配。管理行為自然也不例外。

　　如前所說，在管理系統(tǒng)中，物本管理具有精確、清晰、規(guī)范、確定性和可量化的特點(diǎn)。與此相適應(yīng)，人們常用抽象（邏輯）思維。對(duì)這種類型的管理進(jìn)行分析、研究。抽象（邏輯）思維，也稱科學(xué)思維。這是因?yàn)槌橄螅ㄟ壿嫞┧季S是一種鏈條式、環(huán)環(huán)相扣的遞進(jìn)式的思維方式，它借助于分類、比較、分析、綜合、歸納、演繹等邏輯方式來實(shí)現(xiàn)。最終可以得出清晰的條分縷析的結(jié)論，這正是物本管理所要求的。具有精確性的抽象（邏輯）思維可以用定量化的形式來表述，可以編成嚴(yán)密的程序，用計(jì)算機(jī)來模擬再現(xiàn)。

　　人（智）本管理不同于物本管理，在于人（智）本管理的核心因素是人。按照行為科學(xué)理論，人總有自己的需要和追求，有自己的感情和意志。人的行為總是在一定的思想觀念的指導(dǎo)下進(jìn)行的，具有主動(dòng)性、創(chuàng)造性的特點(diǎn)，因而在人（智）本管理中，人的因素、精神因素和文化因素總是起主導(dǎo)作用的。這些都具有不確定性、靈活性、模糊性的特點(diǎn)。與此相適應(yīng)人們常用自由度較大的形象（直覺）思維和靈感（頓悟）思維來對(duì)這種類型的管理進(jìn)行分析、研究。形象（直覺）思維、靈感（頓悟）思維不同于抽象（邏輯）思維，它們不追求條分縷析地刻畫事物，而著眼于事物的整體特征和主要方面，寓理于形象，用形象來勾畫事物的輪廓，作出近似的、有靈活性的結(jié)論。這樣做，符合人本、特別是智本管理的特點(diǎn)。由此可以說，形象（直覺）思維、靈感（頓悟）思維不同于抽象（邏輯）思維，在于前者的自由度大，后者的精確度大，同把后者稱為科學(xué)思維相對(duì)應(yīng)，應(yīng)把前者稱為藝術(shù)思維。藝術(shù)思維不同于科學(xué)思維的主要特點(diǎn)，在于它遵循藝術(shù)創(chuàng)作的規(guī)律，不僅不要求絕對(duì)的精確，反而要求具有一定的模糊性，以便給人以較大的想象空間?？梢哉f，這是藝術(shù)思維的精髓所在。

　　腦科學(xué)發(fā)展為我們對(duì)人的思維方式取得較深刻的認(rèn)識(shí)提供了可貴的生理學(xué)基礎(chǔ)，腦科學(xué)的研究成果說明，人的大腦在左、右兩個(gè)半球的思維功能是有差別的、各有側(cè)重的：左腦主要完成語言、邏輯、計(jì)算等的思考和行為，長(zhǎng)于有條不紊的條理化思維，在抽象（邏輯）思維方面占優(yōu)勢(shì)；右腦主要完成綜合、想象、虛構(gòu)等的思考和行為，在形象（直感）思維、靈感（頓悟）思維方面占優(yōu)勢(shì)。

　　計(jì)算機(jī)可以承擔(dān)人的左腦的工作，通過輸入相關(guān)的程序，計(jì)算機(jī)可以進(jìn)行邏輯思維計(jì)算并顯得十分出色，比人做得更快、更好。而創(chuàng)造的功能則主要依賴右腦，其直覺和頓悟是創(chuàng)造的重要源泉，當(dāng)然，真正完成一項(xiàng)創(chuàng)造，還必須進(jìn)行語言的描述和邏輯的檢驗(yàn)，也并非單純依靠右腦就能完成。因此，左、右腦的協(xié)同是創(chuàng)造力的真正基礎(chǔ)。

　　三、知識(shí)經(jīng)濟(jì)要求管理會(huì)計(jì)向人文化的方向發(fā)展

　　知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的智本管理，其特性從科學(xué)趨于藝術(shù)，不能不引起人們對(duì)管理會(huì)計(jì)特性的重新認(rèn)識(shí)。這是因?yàn)?，管理?huì)計(jì)是融管理和會(huì)計(jì)于一體的一個(gè)專門領(lǐng)域，其形成就是要為企業(yè)的管理者有效地改進(jìn)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)提供管理信息，其特性自然是依管理的特性為轉(zhuǎn)移，并隨著管理特性的發(fā)展而發(fā)展。據(jù)此，我認(rèn)為，知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下管理會(huì)計(jì)的新發(fā)展，一個(gè)重要的表現(xiàn)是管理會(huì)計(jì)從同“物本管理”相適應(yīng)的傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)向同“智本管理”相適應(yīng)的管理會(huì)計(jì)人文化的方向發(fā)展。

　　這樣說，會(huì)不會(huì)同當(dāng)前風(fēng)起云涌的數(shù)字化浪潮相矛盾？我認(rèn)為不矛盾，因?yàn)閿?shù)字化浪潮，實(shí)質(zhì)上是計(jì)算機(jī)化浪潮，是擴(kuò)展人的左腦功能的浪潮，擴(kuò)展左腦功能，的確能大大提高工作效率，但不能進(jìn)行嚴(yán)格意義上的創(chuàng)造。人文化浪潮則重在擴(kuò)展人的右腦功能。歷史和現(xiàn)實(shí)都證明，只有擴(kuò)展人的右腦功能開啟創(chuàng)造的閘門，才能進(jìn)而取得豐碩的創(chuàng)造性成果！

　　（一）管理會(huì)計(jì)人文化的組織基礎(chǔ)與思想、文化基礎(chǔ)

　　1、組織基礎(chǔ)。從縱向的集權(quán)化、控制性的管理轉(zhuǎn)變?yōu)闄M向的、扁平式的分權(quán)化管理，以基層作為管理權(quán)力的基點(diǎn)，在組織成員之間形成一種平等的伙伴式關(guān)系，確立廣大員工的主體地位，賦予他們充分的自主權(quán)、知情權(quán)和參與權(quán)，使每個(gè)員工在各自的工作崗位上都有權(quán)依據(jù)他們直接掌握的信息，審時(shí)度勢(shì)，適應(yīng)情況的變化自行進(jìn)行決策，并在其運(yùn)作中形成一種以“自主管理”為基礎(chǔ)的“自行調(diào)節(jié)”、“自行控制”、“自行適應(yīng)”的機(jī)制。這種不是靠權(quán)力而是靠信息來維系的組織結(jié)構(gòu)，是管理會(huì)計(jì)人文化的組織基礎(chǔ)。

　　2.思想基礎(chǔ)。在企業(yè)內(nèi)部實(shí)行“產(chǎn)業(yè)民主”，使員工和經(jīng)理人員處于平等地位，享有同樣的參與權(quán)力，把人本主義、民主管理的思想貫穿于企業(yè)管理過程的始終，使企業(yè)真正成為一個(gè)民主的、人性化的組織（humanized organization），借以從人的內(nèi)心深處來激發(fā)每個(gè)人的主人翁責(zé)任感和樂于奉獻(xiàn)的精神動(dòng)力，使每個(gè)人頭腦中的知識(shí)寶庫(kù)都能轉(zhuǎn)化為企業(yè)取之不盡的創(chuàng)造源泉。這種尊重人的人格獨(dú)立、權(quán)力平等的民主化思想，是管理會(huì)計(jì)人文化的思想基礎(chǔ)。

　　3、文化基礎(chǔ)。以價(jià)值觀和相應(yīng)的道德風(fēng)尚、行為為準(zhǔn)則為核心的文化，是一種內(nèi)在的自律性因素，它像一只“無形的手”，可以深入到人的內(nèi)心世界，有效地規(guī)范和引導(dǎo)人的行為，在處理各種復(fù)雜的社會(huì)關(guān)系中充分發(fā)揮其“社會(huì)軟件”的作用。企業(yè)作為由廣大員工組成的有機(jī)聯(lián)合體，在組織與成員之間形成一種風(fēng)雨同舟?；茧y與共的企業(yè)文化，有助于增強(qiáng)廣大員工對(duì)企業(yè)的內(nèi)聚力和對(duì)企業(yè)目標(biāo)的認(rèn)同感，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)與組織成員個(gè)人目標(biāo)二者之間的協(xié)調(diào)一致性，并促使企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)充滿生機(jī)與活力。這是管理會(huì)計(jì)人文化的文化基礎(chǔ)。

　　（二）管理會(huì)計(jì)人文化可以為企業(yè)提供多層次的智力服務(wù)

　　傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)一般只能為企業(yè)的管理者提供管理信息，即為企業(yè)改善生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理提供信息支持。但在新的歷史條件下，只要求管理會(huì)計(jì)為管理提供信息支持，已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠了，應(yīng)進(jìn)一步從廣度、深度上擴(kuò)展，除了從信息層面提供支持外，還應(yīng)從知識(shí)、智慧層面為管理提供智力支持。這意味著在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)管理對(duì)管理會(huì)計(jì)提出了更高的要求。

　　1、數(shù)據(jù)、信息、知識(shí)和智慧這幾個(gè)概念之間的區(qū)別和聯(lián)系。數(shù)據(jù)具有原始性，一項(xiàng)數(shù)據(jù)通過同其他數(shù)據(jù)相聯(lián)系，按照一定的要求進(jìn)行組合，賦予它認(rèn)識(shí)上的意義，就成為信息。例如：料、工、費(fèi)是成本的組成部分，一件產(chǎn)品的料、工、費(fèi)是多少，只是數(shù)據(jù)；把它們按照不同的要求進(jìn)行組合，形成固定成本、變動(dòng)成本、直接成本、間接成本、可控成本、不可控成本，就有認(rèn)識(shí)上的意義，而轉(zhuǎn)化為信息了。

　　信息是知識(shí)的原料和基礎(chǔ)，信息通過精化（去粗取精）和內(nèi)化于人的頭腦中，形成知識(shí)。信息可以來自書本（書本是信息的載體），也可以來自經(jīng)驗(yàn)（從經(jīng)驗(yàn)的積累中探索并領(lǐng)悟規(guī)律），通過內(nèi)化和系統(tǒng)化而成為一個(gè)人的知識(shí)。

　　知識(shí)和信息還有一點(diǎn)不同：信息是客觀的，知識(shí)是主觀的。如一本著作包含的信息是客觀的，因?yàn)樗呀?jīng)物化了。但不同的人讀它，可以有不同的感受，而獲得不同的知識(shí)。

　　智力是知識(shí)的活化，是能用來分析、研究、解決實(shí)際問題的知識(shí)。早在400年前，英國(guó)哲學(xué)家弗蘭西。培根就說過“知識(shí)就是力量”的名言。但并不是任何知識(shí)都能表現(xiàn)為力量，只有已經(jīng)活化的知識(shí)，才有解決實(shí)際問題的力量，沒有經(jīng)過活化，即食而不化的知識(shí)，只是死知識(shí)，是不會(huì)表現(xiàn)出什么力量的。

　　智慧比知識(shí)、智力更高一個(gè)層次。它側(cè)重洞察與感悟，善于從整體上掌握事物的基本特征及其發(fā)展變化的規(guī)律性。

　　2.管理會(huì)計(jì)人文化可以使它為企業(yè)管理提供的信息支持提高到一個(gè)新的水平。管理會(huì)計(jì)為企業(yè)管理提供信息支持，要求它對(duì)所掌握的信息通過“去粗取精、去偽存真、由此及彼、由表及里”的加工改造過程，使原始信息轉(zhuǎn)換成為能在管理工作中實(shí)際應(yīng)用的系統(tǒng)化信息形態(tài)。

　　在新的歷史條件下，管理會(huì)計(jì)師為使信息加工工作卓有成效，要遵循藝術(shù)思維規(guī)律，對(duì)有關(guān)信息顯示的各種征兆和信號(hào)，能善于慎思明辨、觸類旁通、見微知著，從整體上加深對(duì)有關(guān)信息的認(rèn)識(shí)。例如，顧客滿意程度是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中一個(gè)很重要的指標(biāo)，它有多種表現(xiàn)形式：顧客發(fā)現(xiàn)本企業(yè)發(fā)送的產(chǎn)品質(zhì)量有問題，要求派人去檢修，是顧客對(duì)本企業(yè)產(chǎn)品不滿意的一種表現(xiàn)；同樣地，顧客原樣退回本企業(yè)發(fā)送的產(chǎn)品，顧客對(duì)本企業(yè)信任感降低并減少新的訂貨，顧客對(duì)本企業(yè)喪失信心且不再進(jìn)行新的訂貨，甚至撤消已簽署的訂貨合同，顧客對(duì)本企業(yè)懷有惡感，使本企業(yè)在市場(chǎng)上的聲譽(yù)受到連鎖性的負(fù)面影響，都是顧客對(duì)本企業(yè)產(chǎn)品不滿意的表現(xiàn)。以上幾種情況，都表明顧客對(duì)本企業(yè)的產(chǎn)品不滿意，但程度上卻有很大的差別，不能停留于簡(jiǎn)單化的認(rèn)識(shí)。也就是：對(duì)顧客滿意程度的消長(zhǎng)變化，要善于慎思明辨、見微知著，其問題的關(guān)鍵，并不是完全靠計(jì)算就能直接掌握，深層次的問題要靠“悟”——“悟”出在深層次起作用的企業(yè)經(jīng)營(yíng)思想上的方向性問題，認(rèn)真進(jìn)行改進(jìn)，才能從根本上消除對(duì)顧客滿意程度造成負(fù)面影響的種種因素。

　　其他如企業(yè)的償債能力、盈利能力都是關(guān)系到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)盛衰成敗的重要綜合性指標(biāo)，但其消長(zhǎng)變化的趨向和前景，都不是依靠機(jī)械的數(shù)字計(jì)算，而是必須依靠對(duì)企業(yè)內(nèi)外因素微小變化所顯示的各種征兆進(jìn)行綜合判斷，才能掌握的。在這里，顯然是悟性思維而不是理性思維在起主導(dǎo)作用。這也正是管理藝術(shù)觀的具體體現(xiàn)。

　　3、管理會(huì)計(jì)人文化可以更好地掌握企業(yè)內(nèi)各成員知識(shí)類型的轉(zhuǎn)變，為促進(jìn)企業(yè)的知識(shí)創(chuàng)新服務(wù)。

　　（1）關(guān)于知識(shí)類型的轉(zhuǎn)變。如前所說，知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下的智本管理，是以盡最大可能促進(jìn)知識(shí)創(chuàng)新為其中心任務(wù)。知識(shí)創(chuàng)新是一個(gè)社會(huì)過程，新知識(shí)一般不是某個(gè)人單獨(dú)創(chuàng)造的，而是在一個(gè)組織內(nèi)通過團(tuán)隊(duì)（一個(gè)群體）中的各個(gè)成員共享知識(shí)而產(chǎn)生。知識(shí)創(chuàng)新的關(guān)鍵，是要發(fā)掘員工頭腦中潛在的想法。直覺和靈感，并綜合起來加以運(yùn)用，最終轉(zhuǎn)化成對(duì)企業(yè)整體有價(jià)值的知識(shí)。在這里，碰到的最困難的問題在于：一個(gè)人的知識(shí)有顯性與隱性之分，顯性知識(shí)具有規(guī)范化、系統(tǒng)化的特點(diǎn)，易于同企業(yè)內(nèi)其他成員溝通和共享；而隱性知識(shí)是高度個(gè)人化的只可意會(huì)、不可言傳的知識(shí)，難于同企業(yè)內(nèi)其他成員溝通和共享。所以知識(shí)創(chuàng)新，是以隱性知識(shí)為起點(diǎn)，并通過知識(shí)類型的轉(zhuǎn)變而實(shí)現(xiàn)。顯性、隱性兩種知識(shí)類型，可以形成如下四種形式的轉(zhuǎn)變：①?gòu)碾[性知識(shí)到隱性知識(shí)；②從顯性知識(shí)到顯性知識(shí)；③從隱性知識(shí)到顯性知識(shí)；④從顯性知識(shí)到隱性知識(shí)。④從以上知識(shí)類型四種形式的轉(zhuǎn)變，可以看到：知識(shí)資源不同于物質(zhì)資源的一個(gè)重大特點(diǎn)，在于知識(shí)資源并不會(huì)因?yàn)橛筛嗳朔窒矶鴾p少，反而會(huì)增加，即一個(gè)人的知識(shí)同別人分享了，別人受益，自己也無損。

　?。?）設(shè)計(jì)一種指標(biāo)多樣化的瞬時(shí)信息卡，掌握企業(yè)各成員四種形式的知識(shí)轉(zhuǎn)變。如前所說，隱性知識(shí)是無形的，是深藏在人的頭腦中既看不見、也摸不著的。而知識(shí)類型的轉(zhuǎn)變是發(fā)生在人的內(nèi)心深處的活動(dòng)，怎樣運(yùn)用信息卡來掌握各個(gè)人知識(shí)類型的轉(zhuǎn)變呢？

　　對(duì)于這個(gè)問題，我的總的思路是：知識(shí)類型轉(zhuǎn)變的過程確是無法捉摸的內(nèi)心活動(dòng)，但知識(shí)類型轉(zhuǎn)變的結(jié)果卻是有蹤跡可尋的。有跡可尋，就可以為人所掌握。那么，是怎樣有跡可尋呢？

　　假如有一個(gè)極其高明的面包師，他擁有一種與其他面包師不同的訣竅，他做出的面包有一種特殊的深受消費(fèi)者喜愛的風(fēng)味，其他的人無法模仿，他自己也無法用明確的、系統(tǒng)的方式進(jìn)行表述說出一個(gè)所以然來，他的這種訣竅，是作為一種隱性知識(shí)存在。后來另一成員向他拜師學(xué)藝，他言傳身教，學(xué)徒也有所領(lǐng)會(huì)，手藝有很大提高，做出的面包也很受歡迎，但學(xué)徒也無法明確表述其中的奧妙，這種手藝對(duì)學(xué)徒來說，也還是一種隱性知識(shí)。這就意味著：原來一個(gè)人的隱性知識(shí)轉(zhuǎn)變成了兩個(gè)人的隱性知識(shí)，表現(xiàn)為從隱性知識(shí)到隱性知識(shí)的轉(zhuǎn)變；再經(jīng)過較長(zhǎng)期的實(shí)踐，師、徒雙方或其中的一方，認(rèn)識(shí)上出現(xiàn)了一個(gè)飛躍（思想上豁然貫通了），可以把所擁有的訣竅明確、系統(tǒng)地表述出來，寫出完整的、有可操作性面包制作方案，甚至可據(jù)以生產(chǎn)出特種類型的面包機(jī)。這樣，就實(shí)現(xiàn)了從隱性知識(shí)向顯性知識(shí)的轉(zhuǎn)變。

　　以上兩個(gè)階段轉(zhuǎn)變，怎樣有跡可尋呢？我認(rèn)為：轉(zhuǎn)變的結(jié)果是有跡可尋的。其中第一階段知識(shí)類型的轉(zhuǎn)變，表現(xiàn)為由師傅一人的隱性知識(shí)轉(zhuǎn)變?yōu)閹熗蕉说碾[性知識(shí)。對(duì)這一轉(zhuǎn)變的成果進(jìn)行差量分析：設(shè)師傅授徒時(shí)仍然照常進(jìn)行生產(chǎn)操作，其產(chǎn)出品（面包）的產(chǎn)量、產(chǎn)值可以存而不論；產(chǎn)出差量表現(xiàn)在學(xué)徒學(xué)藝取得的新知識(shí)會(huì)融入到他制作的產(chǎn)出品（面包）上，相應(yīng)地表現(xiàn)為產(chǎn)量、產(chǎn)值的增加。其中第二階段知識(shí)類型的轉(zhuǎn)變，表現(xiàn)為除了師、徒二人仍擁有原來的隱性知識(shí)而照常生產(chǎn)的產(chǎn)出品可以存而不論外，產(chǎn)出的差量表現(xiàn)為隱性知識(shí)顯性化而形成的一項(xiàng)新的面包制作方案，這是一項(xiàng)新增的無形資產(chǎn)（因?yàn)榭砂匆?guī)定程序取得專利權(quán)）。

　　可見，知識(shí)創(chuàng)新的成果，可以用為企業(yè)形成的產(chǎn)出增量來表現(xiàn)。但這里所說的“產(chǎn)出”，應(yīng)從廣泛的意義上來理解，可以是有形的，也可以是無形的；可以是物質(zhì)層面的，也可以是精神層面的，不能局限于上例中所說的有形的物質(zhì)的“產(chǎn)品”和“資產(chǎn)”的產(chǎn)出。對(duì)知識(shí)創(chuàng)新成果（表現(xiàn)為產(chǎn)出）作廣泛意義上的理解，對(duì)生產(chǎn)性企業(yè)整體來說，可以考慮以下一些方面：在生產(chǎn)成果上表現(xiàn)為產(chǎn)量增加、產(chǎn)品質(zhì)量改進(jìn)、新品種的投產(chǎn)等；在生產(chǎn)條件上表現(xiàn)為生產(chǎn)安全情況的改進(jìn)，生產(chǎn)彈性程度的提高，適時(shí)制與全面質(zhì)量管理的實(shí)施更有成效等；在生產(chǎn)儲(chǔ)備上表現(xiàn)為科技開發(fā)、人才開發(fā)、產(chǎn)品開發(fā)等的超前性提高等；在企業(yè)內(nèi)部的人際關(guān)系上表現(xiàn)為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)各個(gè)環(huán)節(jié)之間、成員與成員之間協(xié)作配合情況的改進(jìn)等；在企業(yè)與外界的關(guān)系上表現(xiàn)為顧客滿意程度、供產(chǎn)銷協(xié)作配合、環(huán)境保護(hù)、社會(huì)責(zé)任履行情況的改進(jìn)等。

　　由此可見，通過上述各個(gè)方面的消長(zhǎng)變化來反映以“產(chǎn)出”表現(xiàn)的知識(shí)創(chuàng)新的成果，說明知識(shí)作為一種無形的精神財(cái)富，是可以滲透、融入到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的主要方面和主要過程的。從這里，我們可以得到這樣一個(gè)基本認(rèn)識(shí)：企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的作業(yè)鏈、行為鏈，同時(shí)表現(xiàn)為知識(shí)鏈、價(jià)值鏈。也就是在完成各項(xiàng)作業(yè)的行為中，新知識(shí)的融入，導(dǎo)致凝聚在所完成的作業(yè)上價(jià)值的增加，而產(chǎn)品作為各作業(yè)的總集成，各有關(guān)作業(yè)上價(jià)值的增加，自然也會(huì)凝集在最終產(chǎn)品上，表現(xiàn)為產(chǎn)品總價(jià)值相應(yīng)地增加。由此可以看到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的作業(yè)鏈、行為鏈、知識(shí)鏈和價(jià)值鏈的統(tǒng)一。它充分說明：在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，對(duì)生產(chǎn)性企業(yè)來說，知識(shí)創(chuàng)新是產(chǎn)品增值最重要的源泉。

　　為使以上多樣化的指標(biāo)體系納入管理會(huì)計(jì)日常運(yùn)作系統(tǒng)，首先要超越傳統(tǒng)會(huì)計(jì)思維定式的束縛。這里所說的“傳統(tǒng)會(huì)計(jì)思維定式”實(shí)質(zhì)上就是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員長(zhǎng)期以來嚴(yán)格遵循、認(rèn)為不可逾越的“貨幣化、精確、平衡”七字經(jīng)。管理會(huì)計(jì)不超越它，就不能適應(yīng)時(shí)代前進(jìn)的潮流，走上自己獨(dú)立發(fā)展的道路。管理會(huì)計(jì)在超越傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的思維定式后，應(yīng)遵循藝術(shù)思維的規(guī)律，開創(chuàng)出認(rèn)識(shí)上的新的方法論。新的方法論可歸結(jié)為三個(gè)“重于”、三個(gè)“并重”。

　　三個(gè)“重于”是指：（1）“衡量”（measuring）重于計(jì)算“（countin），當(dāng)代管理大師 Peter Drucker彼得。德魯克）就指出過這樣的看法。（2）認(rèn)知性重于精確性，認(rèn)知性重在整體的質(zhì)的把握，精確性重在細(xì)節(jié)的量的描述。（3）悟性重于理性，是上述第2點(diǎn)的進(jìn)一步概括，重整體的質(zhì)的把握，屬藝術(shù)思維；重細(xì)節(jié)的量的描述，屬科學(xué)思維；藝術(shù)思維重悟性；科學(xué)思維重理性。

　　三個(gè)“并重”是指：（l）量化與非量化并重，即對(duì)于可以量化的因素進(jìn)行量化，難于進(jìn)行量化的因素不強(qiáng)求量化，可以采用其他形式進(jìn)行反映。（2）量化的各種形式并重，可以量化的因素也可以采用多種形式進(jìn)行量化，如權(quán)數(shù)、等級(jí)值、可信度等，并不一定要拘泥于傳統(tǒng)的量化形式。（3）量化的各種形式中，貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量并重，也就是不應(yīng)把貨幣計(jì)量定于一尊，在管理活動(dòng)中，許多因素從深層次看，是不能或不宜于進(jìn)行貨幣計(jì)量的。如生產(chǎn)安全情況、顧客滿意程度等是不能完全采用貨幣計(jì)量形式的。

　　從上述多樣化指標(biāo)體系的組成和認(rèn)識(shí)上的新方法論，可以看到，它們共同體現(xiàn)了管理會(huì)計(jì)的人文性，即人的因素，精神因素和文化因素在其中的主導(dǎo)作用，符合“軟”管理的要求。

　　上述多樣化的指標(biāo)體系可按企業(yè)內(nèi)部各個(gè)組成單位的工作任務(wù)，各有側(cè)重地納入各個(gè)組成單位的“瞬時(shí)信息卡”、并可參照我國(guó)20世紀(jì)50年代曾廣泛實(shí)施過的“班組核算”的做法，由各個(gè)組成單位以一定的基數(shù)為底數(shù)，自行逐日按人進(jìn)行差量反映（反映在原有基數(shù)上新發(fā)生的增減變動(dòng)情況），然后，由管理會(huì)計(jì)師定期（周或旬）進(jìn)行綜合性的分析研究，借以全面掌握知識(shí)創(chuàng)新在整個(gè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)上的具體體現(xiàn)。

　　4、知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下的新型管理會(huì)計(jì)師在智慧層面分析研究問題可將所從事的工作提高到一個(gè)新的境界。前面說過，智慧比知識(shí)、智力更高一個(gè)層次。知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下的新型管理會(huì)計(jì)師要達(dá)到在智慧層面分析研究問題，就要求他們不僅要有豐富的知識(shí)，還要有超群的智慧。而有超群智慧的人往往是善于從大處著眼、從深處探索的人，因而是既有廣闊的視野、戰(zhàn)略的眼光，又是腳踏實(shí)地、一絲不茍的人，因而研究問題既能高瞻遠(yuǎn)矚、胸懷全局，又能分析入微、言之有據(jù)。以這樣的素質(zhì)和修養(yǎng)為企業(yè)的智本管理進(jìn)行高層次的智力服務(wù)，就不會(huì)就事論事，停留在程序性、技術(shù)性層面，而會(huì)提高到思想、理論和戰(zhàn)略的層面，以藝術(shù)家的氣質(zhì)，在廣闊的想象空間中，充分發(fā)揮主觀能動(dòng)性，靈活地、創(chuàng)造性地認(rèn)識(shí)、分析、研究相關(guān)問題，將所從事的工作提高到氣度恢宏的新境界！這和過去有的人所說的會(huì)計(jì)只是一種打打算算的雕蟲小技，是完全不可同日而語了！