2001年6月，財政部發(fā)布了《內(nèi)部會計控制規(guī)范——基本規(guī)范（試行）》和《內(nèi)部會計控制規(guī)范——貨幣資金（試行）》，目前又已完成了采購與付款、銷售與收款、工程項目等3個內(nèi)部控制具體規(guī)范的初稿及一審、二審工作，并開始實物資產(chǎn)、對外投資、預(yù)算、擔保等多個控制項目的前期研究。內(nèi)部會計控制制度是企業(yè)和單位加強內(nèi)部會計監(jiān)督的一項基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，對于貫徹落實《會計法》，加強企業(yè)內(nèi)部管理，對于注冊會計師審計的順利開展，都具有極其重要的意義。
    
　　一、制定《內(nèi)部會計控制規(guī)范》的意義

　　1．是貫徹實施《會計法》的客觀要求。新《會計法》第二十七條規(guī)定：“各單位應(yīng)當建立、健全本單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度。單位內(nèi)部會計監(jiān)督應(yīng)當符合下列要求：（1）記賬人員與經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項和會計事項的審批人員、經(jīng)辦人員、財物保管人員的職責權(quán)限應(yīng)當明確，并相互分離、相互制約；（2）重大對外投資、資產(chǎn)處置、資金調(diào)度和其他重要經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的決策和執(zhí)行的相互監(jiān)督、相互制約程序應(yīng)當明確；（3）財產(chǎn)清查的范圍、期限和組織程序應(yīng)當明確；4、對會計資料定期進行內(nèi)部審計的辦法和程序應(yīng)當明確?！鄙鲜?個“應(yīng)當明確”盡管在字面上沒有出現(xiàn)內(nèi)部控制的提法，但其所規(guī)定的職責分離、授權(quán)批準、相互制約、監(jiān)督檢查等制度卻體現(xiàn)了內(nèi)部控制的核心和精髓，反映了內(nèi)部控制的基本理念。同時，《會計法》第四十二條第九款指出，“未按照規(guī)定建立并實施單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度”的，將被追究相應(yīng)法律責任。《會計法》為推進內(nèi)部控制建設(shè)提供了法律依據(jù)，而建立健全內(nèi)部控制并落實到位也必將促進《會計法》的貫徹執(zhí)行。財政部門作為會計工作的歸口管理部門和《會計法》的執(zhí)法主體，在推動內(nèi)部控制建設(shè)中自然責無旁貸。
   
　　2．是切實履行財政部門管理職能的具體行動。項懷誠部長曾經(jīng)指出，財政部門有四大職能：一是預(yù)算管理；二是稅政管理；三是國有資產(chǎn)管理；四是會計管理。從內(nèi)部控制的角度分析，單位控制弱化、管理松懈，勢必造成國有資產(chǎn)流失、會計信息失真，也勢必造成收入申報不實、稅款繳納不準、“小金庫”盛行、預(yù)算外收入“打埋伏”等諸多現(xiàn)象，會直接或間接地影響著國家宏觀經(jīng)濟決策和財政政策的制定實施。因此，財政部門有義務(wù)、有責任從外部入手強化監(jiān)管，從內(nèi)部著眼夯實內(nèi)控，通過不懈努力使這些問題逐步得以解決。
   
　　3．是推動建立現(xiàn)代企業(yè)制度、完善公司治理結(jié)構(gòu)和提高單位經(jīng)營管理水平的重要舉措，同時也是吸收、借鑒國外先進經(jīng)驗和通行做法，從源頭上堵塞漏洞、治理腐敗的一項制度安排。在建立社會主義市場經(jīng)濟體制的過程中，出現(xiàn)了大量經(jīng)濟犯罪案件。其中大多數(shù)案例都與單位內(nèi)部會計監(jiān)督不力、控制和管理弱化緊密相關(guān)。如有的單位，廠長經(jīng)理一個電話、一個條子就可劃轉(zhuǎn)數(shù)百萬、上千萬資金，至于為什么用、用到什么地方去了，無人過問，無人監(jiān)督。財政部一直以高度的責任感關(guān)心單位，尤其是國有企業(yè)內(nèi)部控制問題。1996年，財政部就發(fā)布了《獨立審計準則第九號——內(nèi)部控制與審計風險》，要求注冊會計師應(yīng)當審查企業(yè)的內(nèi)部控制。1996年，財政部發(fā)布《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》，明確要求各單位應(yīng)當建立內(nèi)部牽制制度，體現(xiàn)了對內(nèi)部控制問題的前期認識和關(guān)注。

　　二、《內(nèi)部會計控制規(guī)范》的制定是集思廣益、群策群力的結(jié)果

　　按照財政部規(guī)劃，內(nèi)部會計控制規(guī)范作為《會計法》的配套規(guī)章和國家統(tǒng)一會計制度的重要組成部分，將采取分批分步制定實施的方式。針對當前會計及相關(guān)工作中管理最為薄弱的環(huán)節(jié)，先制定最迫切需要的若干規(guī)范。在此基礎(chǔ)上，經(jīng)過幾年的努力，逐步建立起與我國經(jīng)濟發(fā)展相適應(yīng)、滿足不同單位經(jīng)營管理需求的內(nèi)部控制規(guī)范體系。
    
　　根據(jù)這一思路，前一階段主要做了以下工作：（1）2001年6月發(fā)布了《內(nèi)部會計控制規(guī)范——基本規(guī)范（試行）》和《內(nèi)部會計控制規(guī)范——貨幣資金（試行）》。（2）2001年11月，組織專家研究初審了采購與付款、銷售與收款、工程項目等3個內(nèi)部控制具體規(guī)范初稿；2001年12月，財政部就前述3個具體規(guī)范的征求意見稿面向社會公開征求意見。（3）2002年，全面啟動了對實物資產(chǎn)、對外投資、預(yù)算、擔保等多個控制項目的前期研究，一批學識淵博、經(jīng)驗豐富的專家教授被吸收進了研究隊伍，一批針對性強、實用性高的內(nèi)部控制規(guī)范將按計劃陸續(xù)出臺。在研究、制定規(guī)范的同時，財政部還適時開展對已發(fā)布控制規(guī)范的跟蹤調(diào)查和監(jiān)督檢查，以檢驗規(guī)范的科學性、適應(yīng)性，保證規(guī)范的有效執(zhí)行，切實發(fā)揮規(guī)范的積極作用。
    
　　從前一階段研究制定的情況看，《內(nèi)部會計控制規(guī)范》完全是集思廣益、群策群力的結(jié)果。首先，財政部積極通過召開研討會等方式，廣泛宣傳，深入發(fā)動，熱烈討論，為制定內(nèi)部控制規(guī)范營造良好氛圍。如2000年11月，財政部在南京召開了內(nèi)部控制制度研討會，就構(gòu)建具有中國特色的內(nèi)部控制體系問題廣泛征求企業(yè)界、會計理論界、注冊會計師界和會計管理部門的意見，在社會上引起強烈反響。馮淑萍部長助理曾評價這次會議是“我國內(nèi)部控制制度體系建設(shè)發(fā)展史上的里程碑”。同時，還深入基層調(diào)查研究，切實掌握單位內(nèi)部控制的主要環(huán)節(jié)和強點、弱點。在此基礎(chǔ)上，通過走訪、摸底，排列出目前各單位管理最為松懈、控制最為薄弱、最迫切需要的若干控制項目。首批確定的重點項目有9個，包括貨幣資金、實物資產(chǎn)、采購與付款、銷售與收款、工程項目、對外投資、籌資、成本費用、擔保等。形成初稿后，財政部進一步組織專家初審，并發(fā)布征求意見稿，廣泛聽取社會各方面意見并進行匯總、分析。在此基礎(chǔ)上，組織二審。最后再終審定稿、正式發(fā)布。從前一階段的情況看，社會各界對《內(nèi)部會計控制規(guī)范》的研究制定極為關(guān)注。每個文件在征求意見時，都有大量單位來函、來電反饋意見。其中有黨政機關(guān)、國有大中型企業(yè)，有金融機構(gòu)、社會中介組織，也有高等院校、社會團體。截至目前，僅團體書面意見就已超過400份，直接參與討論的人員在1萬人以上。
    
　　三、《內(nèi)部會計控制規(guī)范》的特點與作用

　　（一） 主要特點
    
　　1．具有普遍約束力?！秲?nèi)部會計控制規(guī)范——基本規(guī)范（試行）》規(guī)定，“本規(guī)范適用于國家機關(guān)、社會團體、公司、企業(yè)、事業(yè)單位和其他經(jīng)濟組織”。這就明確了財政部制定的內(nèi)部控制規(guī)范的效力范圍：在中國境內(nèi)的前述所有單位都必須遵守這一規(guī)范，沒有例外。我們知道，為了加強行業(yè)、系統(tǒng)內(nèi)部控制，一些部門也相應(yīng)制定了一些控制制度。如中國證監(jiān)會制定了《證券公司內(nèi)部控制指引》、《期貨經(jīng)紀公司內(nèi)部控制指導(dǎo)原則》；中國人民銀行制定了《商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引（征求意見稿）》等。這些制度對加強證券公司、期貨經(jīng)紀公司、商業(yè)銀行的內(nèi)部控制，防范和降低各種風險具有重大作用，應(yīng)予肯定，但這些規(guī)定都帶有較強的行業(yè)特征，不能對其他行業(yè)的單位起到約束作用。而財政部制定的內(nèi)部控制規(guī)范較好地克服了上述局限，能夠在最大范圍內(nèi)發(fā)揮作用，形成威懾，同時也為其他部門制定本部門、本系統(tǒng)的內(nèi)部控制規(guī)定提供了參考依據(jù)。
    
　　2．具有強制執(zhí)行力?！秲?nèi)部會計控制規(guī)范——基本規(guī)范（試行）》及隨之發(fā)布的各項具體規(guī)范，是依據(jù)《會計法》等有關(guān)法律法規(guī)制定的，屬于國家統(tǒng)一的會計制度范疇。從法律層次上看，是財政部的部門規(guī)章，具有強制執(zhí)行力。需要著重指出的是，盡管出于各種考慮，財政部對“基本規(guī)范”等暫時采取了“試行”的方式，但試行不等于試點，更不等于可執(zhí)行可不執(zhí)行。如果單位不按照內(nèi)部控制規(guī)范行事，財政部門將依據(jù)《會計法》實施相應(yīng)行政處罰。
    
　　3．既認真吸收國外先進成果，又充分考慮我國國情，注重可操作性。當今世界公認的內(nèi)部控制領(lǐng)域綱領(lǐng)性文件，當屬美國COSO委員會1992年提出、1994年修改的《內(nèi)部控制——整體框架》。該文件認為內(nèi)部控制應(yīng)包含控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控等5個相互聯(lián)系的要素。該文件從謀篇布局到內(nèi)容闡釋也都圍繞這5個方面展開。財政部制定的內(nèi)部控制規(guī)范較好地吸收和借鑒了該文件的先進成分。比如：規(guī)定內(nèi)部控制應(yīng)隨著外部環(huán)境的變化、單位業(yè)務(wù)職能的調(diào)整和管理要求的提高，不斷修訂完善，體現(xiàn)了控制環(huán)境思想；規(guī)定單位要樹立風險意識，針對各個風險控制點，建立有效的風險管理系統(tǒng)，體現(xiàn)了風險評估的要求；規(guī)定了內(nèi)部控制的內(nèi)容和方法，體現(xiàn)了控制活動的要點；規(guī)定各單位要建立和完善內(nèi)部報告制度，全面反映經(jīng)濟活動情況，及時提供業(yè)務(wù)活動中的重要信息，增強內(nèi)部管理的時效性和針對性，體現(xiàn)了信息與溝通的主旨；規(guī)定各單位應(yīng)當重視內(nèi)部控制的監(jiān)督檢查工作，由專門機構(gòu)或者指定專門人員具體負責內(nèi)部控制執(zhí)行情況的監(jiān)督檢查，體現(xiàn)了監(jiān)控的理念。可以說，財政部制定的內(nèi)部控制規(guī)范在所有重大方面與國際先進做法保持了協(xié)調(diào)一致。
    
　　但另一方面，考慮到中國的具體國情，財政部在制定內(nèi)部控制規(guī)范時又十分注意照顧國人的閱讀習慣，在遣詞造句等方面力求樸實、平和、自然，避免過于晦澀和深奧。同時還明確指出國務(wù)院有關(guān)部門可以根據(jù)內(nèi)部控制規(guī)范制定本部門或本系統(tǒng)的內(nèi)部控制規(guī)定，各單位可以根據(jù)財政部的控制規(guī)范和部門、系統(tǒng)的控制規(guī)定制定本單位的控制制度。這使內(nèi)部控制體系在具有鮮明的層次性的基礎(chǔ)上增強了各單位貫徹實施的主動性、靈活性，從而使內(nèi)部控制既易于理解，又便于操作。
    
　?。ǘ?nbsp;主要作用
    
　　1．為公開發(fā)行股票、債券的公司披露內(nèi)部控制情況提供了直接依據(jù)，必將大大促進證券市場的健康發(fā)展。中國證監(jiān)會在其《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準則第１號——招股說明書》第一百二十二條規(guī)定，“發(fā)行人應(yīng)披露公司管理層對內(nèi)部控制制度完整性、合理性及有效性的自我評估意見。注冊會計師指出以上‘三性’存在重大缺陷的，應(yīng)予披露并說明改進措施”。發(fā)行人進行自我評估最直接最權(quán)威的標準就是財政部制定的內(nèi)部控制規(guī)范。
    
　　2.為注冊會計師評審單位內(nèi)部控制情況提供了評價標準，豐富和發(fā)展了注冊會計師執(zhí)業(yè)范圍和服務(wù)領(lǐng)域。早在1996年，財政部就發(fā)布了《獨立審計準則第9號——內(nèi)部控制與審計風險》，要求注冊會計師應(yīng)當審查企業(yè)的內(nèi)部控制情況。但由于缺乏一整套科學嚴密的評價標準，多年來注冊會計師對單位內(nèi)部控制的評審更多地出于一種審計程序和審計效率的考慮，而對內(nèi)部控制本身的健全性、有效性關(guān)注不夠，對如何提升內(nèi)部控制的實際效能較少提出建設(shè)性意見或建議。內(nèi)部會計控制規(guī)范的出臺，為解決這一問題提供了極為有利的條件。在財政部發(fā)布《內(nèi)部會計控制規(guī)范》不久，中國注冊會計師協(xié)會也發(fā)布了《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》，對注冊會計師簽定內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)約定書、制定審核計劃、履行審核程序、出具審核報告等作出詳細規(guī)定。毋庸置疑，為支持、規(guī)范注冊會計師開展內(nèi)部控制評審工作提供了依據(jù)和準則，注冊會計師的傳統(tǒng)業(yè)務(wù)范圍也將得以進一步拓展，服務(wù)領(lǐng)域進一步擴大。
    
　　3.為各部門、各單位完善治理結(jié)構(gòu)、提升管理水平提供了法律依據(jù)，必將增強單位防范、控制風險的能力和市場競爭實力，為保證國民經(jīng)濟持續(xù)健康發(fā)展和平穩(wěn)運行奠定了基礎(chǔ)。健全有效的內(nèi)部控制機制，以合理劃分人權(quán)、事權(quán)、監(jiān)督檢查權(quán)為制度內(nèi)核，以保護單位資產(chǎn)安全完整、保證會計信息真實可靠、保障國家法律、法規(guī)、規(guī)章和單位內(nèi)部經(jīng)營管理目標實現(xiàn)為終極目的，是單位規(guī)避風險、趨利避害的“安全閥”，也是整個社會經(jīng)濟安全運行的重要屏障。從這個意義上講，財政部加快推進內(nèi)部控制建設(shè)，雖著手于細微之處，卻作用于安邦之道。