土地增值稅新規(guī)定五大要點解讀

　　隨著房地產(chǎn)市場的發(fā)展，國家對房地產(chǎn)開發(fā)的稅收調(diào)節(jié)力度進(jìn)一步加大，伴隨著新的房地產(chǎn)企業(yè)所得稅政策的實施，新的土地增值稅政策又隨之推出。3月2日，財政部和國家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號），對土地增值稅政策作了補(bǔ)充完善，并對政策執(zhí)行過程中出現(xiàn)的問題作了明確。

　　明確普通標(biāo)準(zhǔn)住宅標(biāo)準(zhǔn)

　　《土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅?！敦斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)市場若干稅收政策的通知》（財稅字〔1999〕210號）第三條規(guī)定，對居民個人擁有的普通住宅，在其轉(zhuǎn)讓時暫免征收土地增值稅。但是，在“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”的標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定上，稅法規(guī)定過于簡單。《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第十一條規(guī)定，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，是指按所在地一般民用住宅標(biāo)準(zhǔn)建造的居住用住宅。高級公寓、別墅、度假村等不屬于普通標(biāo)準(zhǔn)住宅。普通標(biāo)準(zhǔn)住宅與其他住宅的具體劃分界限由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。

　　去年，國家在調(diào)整房地產(chǎn)營業(yè)稅政策時，統(tǒng)一制定了一個全國性的參照標(biāo)準(zhǔn)。這次土地增值稅政策的調(diào)整，為了統(tǒng)一執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)定“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”一律按各省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設(shè)部等部門關(guān)于做好穩(wěn)定住房價格工作意見的通知》（國辦發(fā)〔2005〕26號）制定并對社會公布的“中小套型、中低價位普通住房”的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。即中小套型、中低價位普通住房原則上應(yīng)同時滿足以下條件：住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上、單套建筑面積在120平方米以下、實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。各省、自治區(qū)、直轄市要根據(jù)實際情況，制定本地區(qū)享受優(yōu)惠政策普通住房的具體標(biāo)準(zhǔn)。允許單套建筑面積和價格標(biāo)準(zhǔn)適當(dāng)浮動，但向上浮動的比例不得超過上述標(biāo)準(zhǔn)的20%.

　　但是，財稅〔2006〕21號規(guī)定：對于在本文件發(fā)布之日前已向房地產(chǎn)所在地地方稅務(wù)機(jī)關(guān)提出免稅申請，并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)按各省、自治區(qū)、直轄市人民政府原來確定的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的標(biāo)準(zhǔn)審核確定，免征土地增值稅的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，不作追溯調(diào)整。

　　混合項目要分開核算

　　《土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定，土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算。但是，對于既建普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他類型房地產(chǎn)開發(fā)的混合項目，如何計稅的問題一直是征稅機(jī)關(guān)與納稅人存在爭議的問題，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字〔1995〕48號）作了規(guī)定，即對納稅人既建普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的免稅規(guī)定。此次財稅〔2006〕21號文件重新強(qiáng)調(diào)了這一規(guī)定：納稅人既建造普通住宅又建造其他商品房的，應(yīng)分別核算土地增值額。但由于計算扣除項目的復(fù)雜性，計算方法有先按基本核算項目計算再按收入或面積分?jǐn)偪鄢椖康姆椒?，還有先按面積分?jǐn)偪鄢椖吭侔匆?guī)定計算的方法，而且不同的計算方法會產(chǎn)生迥然不同數(shù)額的結(jié)果。

　　轉(zhuǎn)讓舊房的計算操作性增強(qiáng)

　　按照稅法規(guī)定，轉(zhuǎn)讓舊房可以扣除的項目主要有三項：取得土地使用權(quán)所支付的金額，舊房及建筑物的評估價格，與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金。財稅字〔1995〕48號規(guī)定，轉(zhuǎn)讓舊房的，應(yīng)按房屋及建筑物的評估價格，取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金作為扣除項目金額計征土地增值稅。對取得土地使用權(quán)時未支付地價款或不能提供已支付的地價款憑據(jù)的，不允許扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額。而且對于個人購入房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，其在購入時已繳納的契稅，在舊房及建筑物的評估價中已包括了此項因素，在計征土地增值稅時，不另作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”予以扣除。實際中，有些建筑物評估價格存在不合理的現(xiàn)象。

　　為此，財稅〔2006〕21號文件規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，凡不能取得評估價格但能提供購房發(fā)票的，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門確認(rèn)，土地扣除項目和舊房建筑物評估價格扣除項目的金額，可按發(fā)票所載金額并從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計5%計算。對納稅人購房時繳納的契稅，凡能提供契稅完稅憑證的，準(zhǔn)予作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”予以扣除，但不作為加計5%的基數(shù)。

　　這樣，無論是否評估以及評估的合理與否，稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人有了一個參考依據(jù)，即從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計5%計算，但加計基數(shù)是按發(fā)票所載金額固定不變的。同時，對于轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，既沒有評估價格又不能提供購房發(fā)票的，地方稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)《稅收征管法》第三十五條的規(guī)定，實行核定征收。

　　分類預(yù)征到期清算

　　財稅〔2006〕21號文件規(guī)定，各地要根據(jù)本地區(qū)房地產(chǎn)業(yè)實際情況，按普通住房、非普通住房和商用房等不同類型，科學(xué)合理地確定預(yù)征率，并適時調(diào)整。對未按預(yù)征規(guī)定期限預(yù)繳稅款的，應(yīng)根據(jù)《稅收征管法》及其實施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，從限定的繳納稅款期限屆滿的次日起，按日加收滯納金。

　　雖然政策規(guī)定土地增值稅應(yīng)該在工程項目竣工結(jié)算后，及時進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。但是，為了防止有些房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)繳稅款不清算的現(xiàn)象，財稅〔2006〕21號規(guī)定，對已竣工驗收的房地產(chǎn)項目，凡轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)的建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以要求納稅人按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入與扣除項目金額配比的原則，對已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)進(jìn)行土地增值稅的清算。具體清算辦法由各省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市地稅局規(guī)定。

　　嚴(yán)格土地增值稅征免規(guī)定

　　一是因政府城市規(guī)劃和國家建設(shè)需要搬遷行為，納稅人自行轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，才能免稅?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》第十一條第四款規(guī)定，因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，可以免征土地增值稅。財稅〔2006〕21號規(guī)定，因“城市實施規(guī)劃”而搬遷，是指因舊城改造或因企業(yè)污染、擾民（指產(chǎn)生過量廢氣、廢水、廢渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有關(guān)主管部門根據(jù)已審批通過的城市規(guī)劃確定進(jìn)行搬遷的情況；因“國家建設(shè)的需要”而搬遷，是指因?qū)嵤﹪鴦?wù)院、省級人民政府、國務(wù)院有關(guān)部委批準(zhǔn)的建設(shè)項目而進(jìn)行搬遷的情況。與此不符的其他行為原因，如因商業(yè)性購買和開發(fā)企業(yè)的開發(fā)行為等，納稅人自行轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，則不能免稅。二是取消了投資聯(lián)營免稅政策。《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字〔1995〕48號）規(guī)定，對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。財稅〔2006〕21號取消了這項免稅政策，對于以土地（房地產(chǎn)）作價入 股進(jìn)行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的，均不再適用暫免征收土地增值稅的規(guī)定。