納稅擔(dān)保制度

　　隨著我國(guó)法制化程度的提高，很多以前只有提法，卻無(wú)操作依據(jù)的法律問題，現(xiàn)在都逐步健全了相應(yīng)的法律制度。在《稅收征收管理法》中第三十八條、四十三條、八十八條以及《征管法實(shí)施細(xì)則》的有關(guān)規(guī)定中，都對(duì)納稅擔(dān)保問題作了一些規(guī)定，但是對(duì)于實(shí)際操作，各地仍存在著任意性。在2005年1月13日第1次國(guó)家稅務(wù)總局局務(wù)會(huì)議上審議通過(guò)了《納稅擔(dān)保試行辦法》，該辦法自2005年7月1日起施行。我國(guó)有了專門針對(duì)納稅擔(dān)保的規(guī)章，從此納稅擔(dān)保問題也有法可依了。

　　納稅擔(dān)保制度是民法的債權(quán)保障制度在稅法中的引入，是現(xiàn)代各國(guó)稅收立法上普遍采用的一項(xiàng)稅收保障制度。近年來(lái)，我國(guó)稅法理論界越來(lái)越傾向于將稅看成一種公法上的債，因而將民事法律上與債有關(guān)的制度，尤其是債權(quán)保障方面的制度應(yīng)用于稅款征收中，納稅擔(dān)保制度就這樣進(jìn)入了我國(guó)稅款征收制度中。我國(guó)在1993年發(fā)布的《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第四十二條中就規(guī)定了納稅保證金制度。2001年修訂后的《稅收征管法》和2002年公布的實(shí)施細(xì)則用更多的法條規(guī)定了擔(dān)保在稅收征納中的應(yīng)用及相關(guān)制度，現(xiàn)在制定并頒布了《納稅擔(dān)保試行辦法》是稅法理論的一個(gè)重大突破，體現(xiàn)了近年來(lái)我國(guó)稅法理論界辛勤工作的成果。是公法社會(huì)化活動(dòng)的組成部分，對(duì)稅款的征納應(yīng)當(dāng)起到重要的保障作用。

　　首先，納稅擔(dān)保制度的確立從理論上突破了原有公私法的界限，發(fā)展了我國(guó)稅收法律關(guān)系理論。此前，我國(guó)稅法理論界對(duì)稅收法律關(guān)系的性質(zhì)一直存在爭(zhēng)議。傳統(tǒng)上，根據(jù)馬克思主義的國(guó)家學(xué)說(shuō)和國(guó)家分配論，學(xué)者們認(rèn)為稅收就是國(guó)家憑借政治權(quán)力對(duì)社會(huì)產(chǎn)品進(jìn)行再分配的形式，稅法是國(guó)家制定的以保證其強(qiáng)制、固定、無(wú)償?shù)厝〉枚愂帐杖氲姆梢?guī)范的總稱。根據(jù)此理論，稅收法律關(guān)系被理解為國(guó)民對(duì)國(guó)家課稅權(quán)的服從關(guān)系，征稅權(quán)的行使與納稅義務(wù)的履行就成為稅收法律關(guān)系的主要內(nèi)容，這種稅收法律關(guān)系具有鮮明的公法性質(zhì)。然而，近年來(lái)，有的學(xué)者借鑒西方以社會(huì)契約論為基礎(chǔ)對(duì)稅收本質(zhì)的論述：交換說(shuō)和公共需要論，指出作為公法的稅法與作為私法的民商法之間有著密切的內(nèi)在聯(lián)系，以至于稅法與私法本質(zhì)上應(yīng)為統(tǒng)一的。并進(jìn)而提出“在內(nèi)涵稅收法定主義之法治的憲法理念下，相對(duì)于民商法是從橫向上對(duì)財(cái)產(chǎn)權(quán)和經(jīng)濟(jì)關(guān)系的平面保護(hù)-‘第一次保護(hù)’而言，稅法其實(shí)是從縱向上對(duì)財(cái)產(chǎn)權(quán)和經(jīng)濟(jì)關(guān)系的立體保護(hù)-‘第二次保護(hù)’，是一種更高層次、更重要的保護(hù)”。甚至有人提出將契約精神融入中國(guó)稅法是稅法現(xiàn)代化的要求。稅收法律關(guān)系也被越來(lái)越多的學(xué)者表述為公法上的債務(wù)關(guān)系，并認(rèn)為其在一定層面上也應(yīng)遵循公平價(jià)值與平等原則。甚至有的學(xué)者提出稅收所形成的債權(quán)債務(wù)與其他民事活動(dòng)中形成的不應(yīng)當(dāng)有所區(qū)別，因而主張取消在破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)分配中稅收的優(yōu)先權(quán)。

　　擔(dān)保制度在稅收征管法中的確立表明立法者們對(duì)稅法私法化或社會(huì)化趨勢(shì)的認(rèn)可，承認(rèn)稅收可以被當(dāng)成一種債務(wù)，適用私法上的擔(dān)保制度予以保障。稅收法律關(guān)系主體因而有處于平等地位的可能，公平價(jià)值和平等原則也將在一定范圍內(nèi)對(duì)稅收法律關(guān)系的形成和發(fā)展起到指導(dǎo)作用。

　　其次，稅收法律關(guān)系主體地位上的新變化也將在一定程度上有助于轉(zhuǎn)換稅務(wù)人員的舊思維模式，更好地維護(hù)納稅相對(duì)人的合法權(quán)益。稅收法律關(guān)系主體地位的變化將帶來(lái)他們之間權(quán)利義務(wù)的對(duì)等化。早就有學(xué)者強(qiáng)調(diào)稅務(wù)人員稅法意識(shí)的培養(yǎng)尤重于納稅人或廣大民眾，認(rèn)為稅務(wù)人員存在嚴(yán)重的權(quán)力意識(shí)和自我優(yōu)越感，自我中心意識(shí)，缺乏征稅的責(zé)任意識(shí)。而且，我國(guó)目前稅法的教育和宣傳工作一直只強(qiáng)調(diào)對(duì)納稅主體的教育，而忽視了對(duì)征稅主體嚴(yán)格依法用權(quán)的培養(yǎng)和教育。1997年4月，著名稅收學(xué)家高培勇教授在中南海給國(guó)務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)作稅法講座時(shí)，提出要“下大氣力，培育與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的‘稅收觀’”。在此基礎(chǔ)上，有的學(xué)者提出要徹底改變征稅主體的“權(quán)力意識(shí)”和“自我優(yōu)越感”，就必須使征稅意識(shí)建立在征稅機(jī)關(guān)和納稅主體雙方法律地位平等的公平價(jià)值觀念基礎(chǔ)之上。

　　總之，學(xué)者們普遍認(rèn)為，我國(guó)稅務(wù)人員存在上述的特權(quán)思想，總是把自己擺在高于納稅人的地位之上，沒有權(quán)利義務(wù)是對(duì)等的觀念或很少考慮納稅人的合法權(quán)益。這種觀念和思維模式會(huì)阻礙我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)。納稅擔(dān)保的應(yīng)用將會(huì)有助于稅務(wù)人員這些不正確觀念的改變。在因發(fā)生納稅擔(dān)保而形成的法律關(guān)系中，稅務(wù)人員與納稅相對(duì)人有機(jī)會(huì)作為平等主體參加納稅法律關(guān)系。這既有利于“保障國(guó)家稅收收入”的實(shí)現(xiàn)，也在一定程度上有利于“保護(hù)納稅人的合法權(quán)益”的實(shí)現(xiàn)。

　　我們這里所講的納稅擔(dān)保，就是指經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)同意或確認(rèn)，納稅人或其他自然人、法人、經(jīng)濟(jì)組織以保證、抵押、質(zhì)押的方式，為納稅人應(yīng)當(dāng)繳納的稅款及滯納金提供擔(dān)保的行為。納稅擔(dān)保人包括以保證方式為納稅人提供納稅擔(dān)保的納稅保證人和其他以未設(shè)置或者未全部設(shè)置擔(dān)保物權(quán)的財(cái)產(chǎn)為納稅人提供納稅擔(dān)保的第三人。

　　納稅人有下列情況之一的，適用納稅擔(dān)保：①稅務(wù)機(jī)關(guān)有根據(jù)認(rèn)為從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的納稅人有逃避納稅義務(wù)行為，在規(guī)定的納稅期之前經(jīng)責(zé)令其限期繳納應(yīng)納稅款，在限期內(nèi)發(fā)現(xiàn)納稅人有明顯的轉(zhuǎn)移、隱匿其應(yīng)納稅的商品、貨物以及其他財(cái)產(chǎn)或者應(yīng)納稅收入的跡象，責(zé)成納稅人提供納稅擔(dān)保的；②欠繳稅款、滯納金的納稅人或者其法定代表人需要出境的；③納稅人同稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅上發(fā)生爭(zhēng)議而未繳清稅款，需要申請(qǐng)行政復(fù)議的；④稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定可以提供納稅擔(dān)保的其他情形。

　　按照《稅收征管法》第八十八條規(guī)定，當(dāng)扣繳義務(wù)人、納稅擔(dān)保人同稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅上發(fā)生爭(zhēng)議時(shí)，需要在依法申請(qǐng)行政復(fù)議前，如果提供相應(yīng)的擔(dān)保，那么適用《納稅擔(dān)保制度》。納稅擔(dān)保人按照《稅收征管法》第八十八條規(guī)定需要提供納稅擔(dān)保的，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的抵押、質(zhì)押方式，以其財(cái)產(chǎn)提供納稅擔(dān)保；納稅擔(dān)保人已經(jīng)以其財(cái)產(chǎn)為納稅人向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供擔(dān)保的，不再需要提供新的擔(dān)保。

　　納稅擔(dān)保范圍包括稅款、滯納金和實(shí)現(xiàn)稅款、滯納金的費(fèi)用。費(fèi)用包括抵押、質(zhì)押登記費(fèi)用，質(zhì)押保管費(fèi)用，以及保管、拍賣、變賣擔(dān)保財(cái)產(chǎn)等相關(guān)費(fèi)用支出。用于納稅擔(dān)保的財(cái)產(chǎn)、權(quán)利的價(jià)值不得低于應(yīng)當(dāng)繳納的稅款、滯納金，并考慮相關(guān)的費(fèi)用。納稅擔(dān)保的財(cái)產(chǎn)價(jià)值不足以抵繳稅款、滯納金的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)向提供擔(dān)保的納稅人或納稅擔(dān)保人繼續(xù)追繳。用于納稅擔(dān)保的財(cái)產(chǎn)、權(quán)利的價(jià)格估算，除法律、行政法規(guī)另有規(guī)定外，由稅務(wù)機(jī)關(guān)參照同類商品的市場(chǎng)價(jià)、出廠價(jià)、或者評(píng)估價(jià)估算。我國(guó)規(guī)定的納稅擔(dān)保制度方式有：納稅保證、納稅抵押、納稅質(zhì)押，現(xiàn)分述如下：

　　一、納稅保證

　　納稅保證，是指納稅保證人向稅務(wù)機(jī)關(guān)保證，當(dāng)納稅人未按照稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的期限繳清稅款、滯納金時(shí)，由納稅保證人按照約定履行繳納稅款及滯納金的行為。保證是否成立，由稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可，則保證成立；如果稅務(wù)機(jī)關(guān)不認(rèn)可，則保證不予以成立。稅法中所稱的納稅保證為連帶責(zé)任保證，納稅人和納稅保證人對(duì)所擔(dān)保的稅款及滯納金承擔(dān)連帶責(zé)任。當(dāng)納稅人在稅收法律、行政法規(guī)或稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的期限屆滿未繳清稅款及滯納金的，稅務(wù)機(jī)關(guān)即可要求納稅保證人在其擔(dān)保范圍內(nèi)承擔(dān)保證責(zé)任，繳納擔(dān)保的稅款及滯納金。

　　納稅保證人，是指在中國(guó)境內(nèi)具有納稅擔(dān)保能力的自然人、法人或者其他經(jīng)濟(jì)組織。法人或其他經(jīng)濟(jì)組織財(cái)務(wù)報(bào)表資產(chǎn)凈值超過(guò)需要擔(dān)保的稅額及滯納金2倍以上的，自然人、法人或其他經(jīng)濟(jì)組織所擁有或者依法可以處分的未設(shè)置擔(dān)保的財(cái)產(chǎn)的價(jià)值超過(guò)需要擔(dān)保的稅額及滯納金的，為具有納稅擔(dān)保能力。國(guó)家機(jī)關(guān)，學(xué)校、幼兒園、醫(yī)院等事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體不得作為納稅保證人。企業(yè)法人的職能部門不得為納稅保證人。企業(yè)法人的分支機(jī)構(gòu)有法人書面授權(quán)的，可以在授權(quán)范圍內(nèi)提供納稅擔(dān)保。

　　自然人、法人或者其他經(jīng)濟(jì)組織有以下情形之一的，不得作為納稅保證人：①有偷稅、抗稅、騙稅、逃避追繳欠稅行為被稅務(wù)機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)追究過(guò)法律責(zé)任未滿2年的；②因有稅收違法行為正在被稅務(wù)機(jī)關(guān)立案處理或涉嫌刑事犯罪被司法機(jī)關(guān)立案?jìng)刹榈?；③納稅信譽(yù)等級(jí)被評(píng)為C級(jí)以下的；④在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)所在地的市（地、州）沒有住所的自然人或稅務(wù)登記不在本市（地、州）的企業(yè)；⑤無(wú)民事行為能力或限制民事行為能力的自然人；⑥與納稅人存在擔(dān)保關(guān)聯(lián)關(guān)系的；⑦有欠稅行為的。

　　納稅保證人同意為納稅人提供納稅擔(dān)保的，應(yīng)當(dāng)填寫納稅擔(dān)保書。納稅擔(dān)保書應(yīng)當(dāng)包括以下內(nèi)容：①納稅人應(yīng)繳納的稅款及滯納金數(shù)額、所屬期間、稅種、稅目名稱；②納稅人應(yīng)當(dāng)履行繳納稅款及滯納金的期限；③保證擔(dān)保范圍及擔(dān)保責(zé)任；④保證期間和履行保證責(zé)任的期限；⑤保證人的存款賬號(hào)或者開戶銀行及其賬號(hào)；⑥稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為需要說(shuō)明的其他事項(xiàng)。納稅擔(dān)保書須經(jīng)納稅人、納稅保證人簽字蓋章并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)簽字蓋章同意方為有效。納稅擔(dān)保從稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅擔(dān)保書簽字蓋章之日起生效。

　　保證期間為納稅人應(yīng)繳納稅款期限屆滿之日起60日，即稅務(wù)機(jī)關(guān)自納稅人應(yīng)繳納稅款的期限屆滿之日起60日內(nèi)有權(quán)要求納稅保證人承擔(dān)保證責(zé)任，繳納稅款、滯納金。履行保證責(zé)任的期限為15日，即納稅保證人應(yīng)當(dāng)自收到稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅通知書之日起15日內(nèi)履行保證責(zé)任，繳納稅款及滯納金。納稅保證期間內(nèi)稅務(wù)機(jī)關(guān)未通知納稅保證人繳納稅款及滯納金以承擔(dān)擔(dān)保責(zé)任的，納稅保證人免除擔(dān)保責(zé)任。納稅人在規(guī)定的期限屆滿未繳清稅款及滯納金，稅務(wù)機(jī)關(guān)在保證期限內(nèi)書面通知納稅保證人的，納稅保證人應(yīng)按照納稅擔(dān)保書約定的范圍，自收到納稅通知書之日起15日內(nèi)繳納稅款及滯納金，履行擔(dān)保責(zé)任。納稅保證人未按照規(guī)定的履行保證責(zé)任的期限繳納稅款及滯納金的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)出責(zé)令限期繳納通知書，責(zé)令納稅保證人在限期15日內(nèi)繳納；逾期仍未繳納的，經(jīng)縣以上稅務(wù)局（分局）局長(zhǎng)批準(zhǔn)，對(duì)納稅保證人采取強(qiáng)制執(zhí)行措施，通知其開戶銀行或其他金融機(jī)構(gòu)從其存款中扣繳所擔(dān)保的納稅人應(yīng)繳納的稅款、滯納金，或扣押、查封、拍賣、變賣其價(jià)值相當(dāng)于所擔(dān)保的納稅人應(yīng)繳納的稅款、滯納金的商品、貨物或者其他財(cái)產(chǎn)，以拍賣、變賣所得抵繳擔(dān)保的稅款、滯納金。

　　二、納稅抵押

　　納稅抵押，是指納稅人或納稅擔(dān)保人（抵押人）不轉(zhuǎn)移對(duì)財(cái)產(chǎn)（抵押物）的占有，將該財(cái)產(chǎn)作為稅款及滯納金的擔(dān)保。納稅人逾期未繳清稅款及滯納金的，稅務(wù)機(jī)關(guān)（抵押權(quán)人）有權(quán)依法處置該財(cái)產(chǎn)以抵繳稅款及滯納金。

　　下列財(cái)產(chǎn)可以抵押：①抵押人所有的房屋和其他地上定著物；②抵押人所有的機(jī)器、交通運(yùn)輸工具和其他財(cái)產(chǎn)；③抵押人依法有權(quán)處分的國(guó)有的房屋和其他地上定著物；④抵押人依法有權(quán)處分的國(guó)有的機(jī)器、交通運(yùn)輸工具和其他財(cái)產(chǎn)；⑤經(jīng)設(shè)區(qū)的市、自治州以上稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)的其他可以抵押的合法財(cái)產(chǎn)。以依法取得的國(guó)有土地上的房屋抵押的，該房屋占用范圍內(nèi)的國(guó)有土地使用權(quán)同時(shí)抵押。以鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）、村企業(yè)的廠房等建筑物抵押的，其占用范圍內(nèi)的土地使用權(quán)同時(shí)抵押。

　　下列財(cái)產(chǎn)不得抵押：①土地所有權(quán)；②土地使用權(quán)，但本辦法第十六條規(guī)定的除外；③學(xué)校、幼兒園、醫(yī)院等以公益為目的的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體、民辦非企業(yè)單位的教育設(shè)施、醫(yī)療衛(wèi)生設(shè)施和其他社會(huì)公益設(shè)施；④所有權(quán)、使用權(quán)不明或者有爭(zhēng)議的財(cái)產(chǎn)；⑤依法被查封、扣押、監(jiān)管的財(cái)產(chǎn)；⑥依法定程序確認(rèn)為違法、違章的建筑物；⑦法律、行政法規(guī)規(guī)定禁止流通的財(cái)產(chǎn)或者不可轉(zhuǎn)讓的財(cái)產(chǎn)。⑧經(jīng)設(shè)區(qū)的市、自治州以上稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)的其他不予抵押的財(cái)產(chǎn)。學(xué)校、幼兒園、醫(yī)院等以公益為目的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體，可以其教育設(shè)施、醫(yī)療衛(wèi)生設(shè)施和其他社會(huì)公益設(shè)施以外的財(cái)產(chǎn)為其應(yīng)繳納的稅款及滯納金提供抵押。

　　納稅人提供抵押擔(dān)保的，應(yīng)當(dāng)填寫納稅擔(dān)保書和納稅擔(dān)保財(cái)產(chǎn)清單。納稅擔(dān)保書應(yīng)當(dāng)包括以下內(nèi)容：①擔(dān)保的納稅人應(yīng)繳納的稅款及滯納金數(shù)額、所屬期間、稅種名稱、稅目；②納稅人履行應(yīng)繳納稅款及滯納金的期限；③抵押物的名稱、數(shù)量、質(zhì)量、狀況、所在地、所有權(quán)權(quán)屬或者使用權(quán)權(quán)屬；④抵押擔(dān)保的范圍及擔(dān)保責(zé)任；⑤稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為需要說(shuō)明的其他事項(xiàng)。納稅擔(dān)保財(cái)產(chǎn)清單應(yīng)當(dāng)寫明財(cái)產(chǎn)價(jià)值以及相關(guān)事項(xiàng)。納稅擔(dān)保書和納稅擔(dān)保財(cái)產(chǎn)清單須經(jīng)納稅人簽字蓋章并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。

　　納稅抵押財(cái)產(chǎn)應(yīng)當(dāng)辦理抵押物登記。納稅抵押自抵押物登記之日起生效。納稅人應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供由以下部門出具的抵押登記的證明及其復(fù)印件（以下簡(jiǎn)稱證明材料）：①以城市房地產(chǎn)或者鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）、村企業(yè)的廠房等建筑物抵押的，提供縣級(jí)以上地方人民政府規(guī)定部門出具的證明材料；②以船舶、車輛抵押的，提供運(yùn)輸工具的登記部門出具的證明材料；③以企業(yè)的設(shè)備和其他動(dòng)產(chǎn)抵押的，提供財(cái)產(chǎn)所在地的工商行政管理部門出具的證明材料或者納稅人所在地的公證部門出具的證明材料。

　　抵押期間，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)同意，納稅人可以轉(zhuǎn)讓已辦理登記的抵押物，并告知受讓人轉(zhuǎn)讓物已經(jīng)抵押的情況。納稅人轉(zhuǎn)讓抵押物所得的價(jià)款，應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提前繳納所擔(dān)保的稅款、滯納金。超過(guò)部分，歸納稅人所有，不足部分由納稅人繳納或提供相應(yīng)的擔(dān)保。在抵押物滅失、毀損或者被征用的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該就該抵押物的保險(xiǎn)金、賠償金或者補(bǔ)償金要求優(yōu)先受償，抵繳稅款、滯納金。抵押物滅失、毀損或者被征用的情況下，抵押權(quán)所擔(dān)保的納稅義務(wù)履行期未滿的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以要求將保險(xiǎn)金、賠償金或補(bǔ)償金等作為擔(dān)保財(cái)產(chǎn)。納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)未繳清稅款、滯納金的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)依法拍賣、變賣抵押物，變價(jià)抵繳稅款、滯納金。納稅擔(dān)保人以其財(cái)產(chǎn)為納稅人提供納稅抵押擔(dān)保的，按照納稅人提供抵押擔(dān)保的規(guī)定執(zhí)行；納稅擔(dān)保書和納稅擔(dān)保財(cái)產(chǎn)清單須經(jīng)納稅人、納稅擔(dān)保人簽字蓋章并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。納稅人在規(guī)定的期限屆滿未繳清稅款、滯納金的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在期限屆滿之日起15日內(nèi)書面通知納稅擔(dān)保人自收到納稅通知書之日起15日內(nèi)繳納擔(dān)保的稅款、滯納金。納稅擔(dān)保人未按照前款規(guī)定的期限繳納所擔(dān)保的稅款、滯納金的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期在15日內(nèi)繳納；逾期仍未繳納的，經(jīng)縣以上稅務(wù)局（分局）局長(zhǎng)批準(zhǔn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)依法拍賣、變賣抵押物，抵繳稅款、滯納金。

　　三、納稅質(zhì)押

　　納稅質(zhì)押，是指經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)同意，納稅人或納稅擔(dān)保人將其動(dòng)產(chǎn)或權(quán)利憑證移交稅務(wù)機(jī)關(guān)占有，將該動(dòng)產(chǎn)或權(quán)利憑證作為稅款及滯納金的擔(dān)保。納稅人逾期未繳清稅款及滯納金的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依法處置該動(dòng)產(chǎn)或權(quán)利憑證以抵繳稅款及滯納金。納稅質(zhì)押分為動(dòng)產(chǎn)質(zhì)押和權(quán)利質(zhì)押。動(dòng)產(chǎn)質(zhì)押包括現(xiàn)金以及其他除不動(dòng)產(chǎn)以外的財(cái)產(chǎn)提供的質(zhì)押。匯票、支票、本票、債券、存款單等權(quán)利憑證可以質(zhì)押。對(duì)于實(shí)際價(jià)值波動(dòng)很大的動(dòng)產(chǎn)或權(quán)利憑證，經(jīng)設(shè)區(qū)的市、自治州以上稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以不接受其作為納稅質(zhì)押。

　　納稅人提供質(zhì)押擔(dān)保的，應(yīng)當(dāng)填寫納稅擔(dān)保書和納稅擔(dān)保財(cái)產(chǎn)清單并簽字蓋章。納稅擔(dān)保書應(yīng)當(dāng)包括以下內(nèi)容：①擔(dān)保的稅款及滯納金數(shù)額、所屬期間、稅種名稱、稅目；②納稅人履行應(yīng)繳納稅款、滯納金的期限；③質(zhì)物的名稱、數(shù)量、質(zhì)量、價(jià)值、狀況、移交前所在地、所有權(quán)權(quán)屬或者使用權(quán)權(quán)屬；④質(zhì)押擔(dān)保的范圍及擔(dān)保責(zé)任；⑤納稅擔(dān)保財(cái)產(chǎn)價(jià)值；⑥稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為需要說(shuō)明的其他事項(xiàng)。納稅擔(dān)保財(cái)產(chǎn)清單應(yīng)當(dāng)寫明財(cái)產(chǎn)價(jià)值及相關(guān)事項(xiàng)。納稅質(zhì)押自納稅擔(dān)保書和納稅擔(dān)保財(cái)產(chǎn)清單經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)和質(zhì)物移交之日起生效。

　　以匯票、支票、本票、公司債券出質(zhì)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)與納稅人背書清單記載“質(zhì)押”字樣。以存款單出質(zhì)的，應(yīng)由簽發(fā)的金融機(jī)構(gòu)核押。以載明兌現(xiàn)或者提貨日期的匯票、支票、本票、債券、存款單出質(zhì)的，匯票、支票、本票、債券、存款單兌現(xiàn)日期先于納稅義務(wù)履行期或者擔(dān)保期的，稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人約定將兌現(xiàn)的價(jià)款用于繳納或者抵繳所擔(dān)保的稅款及滯納金。

　　納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)繳清稅款及滯納金的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自納稅人繳清稅款及滯納金之日起3個(gè)工作日內(nèi)返還質(zhì)物，解除質(zhì)押關(guān)系。納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)未繳清稅款、滯納金的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)依法拍賣、變賣質(zhì)物，抵繳稅款、滯納金。納稅擔(dān)保人以其動(dòng)產(chǎn)或財(cái)產(chǎn)權(quán)利為納稅人提供納稅質(zhì)押擔(dān)保的，按照納稅人提供質(zhì)押擔(dān)保的規(guī)定執(zhí)行；納稅擔(dān)保書和納稅擔(dān)保財(cái)產(chǎn)清單須經(jīng)納稅人、納稅擔(dān)保人簽字蓋章并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)繳清稅款、滯納金的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在3個(gè)工作日內(nèi)將質(zhì)物返還給納稅擔(dān)保人，解除質(zhì)押關(guān)系。納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)未繳清稅款、滯納金的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在期限屆滿之日起15日內(nèi)書面通知納稅擔(dān)保人自收到納稅通知書之日起15日內(nèi)繳納擔(dān)保的稅款、滯納金。納稅擔(dān)保人未按照前款規(guī)定的期限繳納所擔(dān)保的稅款、滯納金，由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期在15日內(nèi)繳納；繳清稅款、滯納金的，稅務(wù)機(jī)關(guān)自納稅擔(dān)保人繳清稅款及滯納金之日起3個(gè)工作日內(nèi)返還質(zhì)物、解除質(zhì)押關(guān)系；逾期仍未繳納的，經(jīng)縣以上稅務(wù)局（分局）局長(zhǎng)批準(zhǔn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)依法拍賣、變賣質(zhì)物，抵繳稅款、滯納金。

　　在《納稅擔(dān)保試行辦法》中，還對(duì)違反該規(guī)章的行為，制定了行政處罰措施。

　　1.納稅人、納稅擔(dān)保人采取欺騙、隱瞞等手段提供擔(dān)保的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)處以1000元以下的罰款；屬于經(jīng)營(yíng)行為的，處以10000元以下的罰款。

　　非法為納稅人、納稅擔(dān)保人實(shí)施虛假納稅擔(dān)保提供方便的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)處以1000元以下的罰款。

　　2.納稅人采取欺騙、隱瞞等手段提供擔(dān)保，造成應(yīng)繳稅款損失的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)按照《稅收征管法》第六十八條規(guī)定處以未繳、少繳稅款50%以上5倍以下的罰款。

　　3.稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)有妥善保管質(zhì)物的義務(wù)。因保管不善致使質(zhì)物滅失或者毀損，或未經(jīng)納稅人同意擅自使用、出租、處分質(zhì)物而給納稅人造成損失的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)直接損失承擔(dān)賠償責(zé)任。

　　納稅義務(wù)期限屆滿或擔(dān)保期間，納稅人或者納稅擔(dān)保人請(qǐng)求稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)行使權(quán)利，而稅務(wù)機(jī)關(guān)怠于行使權(quán)利致使質(zhì)物價(jià)格下跌造成損失的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)直接損失承擔(dān)賠償責(zé)任。

　　4.稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員有下列情形之一的，根據(jù)情節(jié)輕重給予行政處分：①違反本辦法規(guī)定，對(duì)符合擔(dān)保條件的納稅擔(dān)保，不予同意或故意刁難的；②違反本辦法規(guī)定，對(duì)不符合擔(dān)保條件的納稅擔(dān)保，予以批準(zhǔn)，致使國(guó)家稅款及滯納金遭受損失的；③私分、挪用、占用、擅自處分擔(dān)保財(cái)物的；④其他違法情形。