企業(yè)收到拆遷補償款的財稅處理

　　財政部為規(guī)范企業(yè)因城鎮(zhèn)規(guī)劃、庫區(qū)建設(shè)等公共利益需要搬遷而收到政府給予的相應補償款的有關(guān)財務處理問題。發(fā)出通知規(guī)定，企業(yè)收到政府撥給的搬遷補償款，應作為專項應付款核算；搬遷補償款存款利息一并轉(zhuǎn)增專項應付款。因搬遷出售、報廢或毀損的固定資產(chǎn)，作為固定資產(chǎn)清理業(yè)務核算，其凈損失核銷專項應付款。用于安置職工的費用支出則直接核銷專項應付款。搬遷結(jié)束后，專項應付款如有余額，作調(diào)增資本公積金處理，由此增加的資本公積金由全體股東共享；專項應付款如有不足，則應確認為當期損失。因此搬遷補償款能否產(chǎn)生利潤的關(guān)鍵在于有關(guān)搬遷補償款項是否為政府撥給，這將從根本上決定相關(guān)交易的性質(zhì)。對于拆遷補償金相關(guān)的涉稅事項主要規(guī)定有：

　　一、營業(yè)稅

　　被拆遷單位和個人因拆遷取得的房屋（或土地）拆遷補償費及其他補助費或補償安置的房屋，除下列兩種情況外，均應征收營業(yè)稅。

　　1、被拆遷單位和個人取得政府財政部門支付的房屋（或土地）拆遷補償費及其他補助費，暫免征收營業(yè)稅。

　　2、被拆遷個人因自用普通住房拆遷，所取得的補償費或拆遷過程中發(fā)生的房屋等面積產(chǎn)權(quán)調(diào)換，暫免征收營業(yè)稅。

　　由于目前尚無搬遷補償費營業(yè)稅稅務處理的統(tǒng)一政策，可建議企業(yè)在遇到此類業(yè)務時多與主管稅務機關(guān)及其專管員溝通，并根據(jù)溝通結(jié)果確定如何進行稅務處理。

　　二、土地增值稅

　　根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第8條規(guī)定，因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)免征土地增值稅?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細則》第11條進一步規(guī)定：此處所稱的因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)，是指因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而被政府批準征用的房產(chǎn)或收回的土地使用權(quán)。根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》第11條規(guī)定，符合上述免稅規(guī)定的單位和個人，須向房地產(chǎn)所在地稅務機關(guān)提出免稅申請，經(jīng)稅務機關(guān)審核后，免予征收土地增值稅。

　　由上述規(guī)定可知，企業(yè)從政府收到的搬遷補償款項，在絕大多數(shù)情況下是免征土地增值稅的，但是此類情況下的免征應以原房地產(chǎn)所在地稅務機關(guān)的批文為準。在實際工作中，我們需要關(guān)注是否已獲得稅務機關(guān)的免稅批文。如果尚未收到批文，則應視同房地產(chǎn)出售或轉(zhuǎn)讓，計提應交土地增值稅。

　　三、企業(yè)所得稅

　　1、搬遷補償款結(jié)余的所得稅處理截至目前，內(nèi)資企業(yè)所得稅法中對搬遷補償款的稅務處理未作專門規(guī)定。在外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅方面，規(guī)范搬遷補償費稅務處理的最主要文件是國家稅務總局《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)取得搬遷補償費收入稅務處理問題的批復》。

　?。?）企業(yè)取得搬遷補償費收入，凡搬遷后重新購置或建造與搬遷前相同或類似性質(zhì)和用途的固定資產(chǎn)（以下稱重置固定資產(chǎn)）的，應將上述搬遷補償費收入加各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價值和處置費用后的余額，沖減企業(yè)重置固定資產(chǎn)的原價。

　?、谄髽I(yè)取得搬遷補償費收入，凡搬遷后不再重置與搬遷前相同或類似性質(zhì)和用途的固定資產(chǎn)的，根據(jù)《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則》第44條的規(guī)定，應將上述搬遷補償費收入加各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價值及處置費用后的余額，計入企業(yè)當期應納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅。

　　實務中內(nèi)資企業(yè)收到搬遷補償費的稅務處理在很多情況下也是參照國稅函[2003]115號文件執(zhí)行的。有不少地方的稅務機關(guān)參照該文件的精神，對本地區(qū)內(nèi)資企業(yè)搬遷補償費的稅務處理作出了規(guī)定。

　　2、搬遷過程中發(fā)生損失的所得稅處理

　?。?）對內(nèi)資企業(yè)而言，當搬遷補償款不足以彌補企業(yè)因搬遷而發(fā)生的費用和損失時，依據(jù)國家稅務總局第13號令《企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》的規(guī)定，可以在經(jīng)過稅務機關(guān)審批后作為財產(chǎn)損失稅前扣除。

　　內(nèi)資企業(yè)如遇到此類情形，應當以稅務機關(guān)的批文作為確定是否需對該損失進行所得稅納稅調(diào)整的依據(jù)。

　　（2）對外商投資企業(yè)而言，根據(jù)國家稅務總局《關(guān)于取消及下放外商投資企業(yè)和外國企業(yè)以及外籍個人若干稅務行政審批項目的后續(xù)管理問題的通知》（國稅發(fā)[2004]80號）第十條的規(guī)定，外商投資企業(yè)財產(chǎn)損失的稅前扣除自2004年7月1日起從審批制改為備案制。企業(yè)發(fā)生財產(chǎn)損失的，在向主管稅務機關(guān)報送年度所得稅申報表時，應就其財產(chǎn)損失的類型、程度、數(shù)量、價格、損失理由、扣除期限等作出書面說明，同時附送企業(yè)內(nèi)部有關(guān)部門的財產(chǎn)損失鑒定證明資料等，若涉及由企業(yè)外部造成財產(chǎn)損失的，還應附送企業(yè)外部有關(guān)部門、機構(gòu)鑒定的財產(chǎn)損失證明資料。主管稅務機關(guān)檢查企業(yè)所得稅納稅情況時，應就企業(yè)財產(chǎn)損失進行重點檢查。對企業(yè)列支的財產(chǎn)損失，凡沒有提供上述情況說明資料的，又沒有辦法實際取證，可以進行納稅調(diào)整。

　　因此，外商投資企業(yè)因搬遷補償款不足以彌補企業(yè)因搬遷而發(fā)生的費用和損失而導致的財產(chǎn)損失能否稅前扣除，更多地是取決于職業(yè)判斷。

　　3、企業(yè)搬遷涉及所得稅稅務處理與財務處理的差異從上述規(guī)定看，收到搬遷補償費的財務處理與稅務處理差異較大。主要體現(xiàn)在：

　?、儇攧丈蠈τ诤虽N相關(guān)費用和損失后的搬遷補償費結(jié)余數(shù)規(guī)定計入資本公積，也就是不影響被搬遷企業(yè)的損益，但稅務上規(guī)定此類結(jié)余數(shù)應當沖減重置固定資產(chǎn)的原價，也就是通過減少可稅前列支的折舊的形式計入以后年度的應納稅所得額中。因此，在重置了同類或類似固定資產(chǎn)的情況下，就會在以后年度內(nèi)形成應稅暫時性差異。為穩(wěn)健起見，對于采用納稅影響會計法核算所得稅的企業(yè)而言，應當在將搬遷補償款結(jié)余轉(zhuǎn)入資本公積時，按照結(jié)余金額乘以適用稅率預留出遞延稅款貸項（而不是將結(jié)余款全額計入資本公積），在以后年度根據(jù)會計和稅法上對于折舊計提的差異逐年轉(zhuǎn)銷該貸項。

　?、谪攧丈衔磳Π徇w后不再重置同類或類似固定資產(chǎn)時結(jié)余款的處理作出明確的規(guī)定，但根據(jù)稅法規(guī)定，此類情形應視同常規(guī)的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)處置進行稅務處理。

　　③財務上可從搬遷補償費中列支的費用和損失包括可搬遷的機器設(shè)備的拆卸、運輸、重新安裝、調(diào)試等費用，但稅務上并未明確此類費用可作為財產(chǎn)損失予以稅前扣除。

　　④財務上規(guī)定用于安置職工的費用可以直接核銷搬遷補償款，我們理解這里所說的安置費主要包括“買斷工齡”的一次性補償金。根據(jù)國家稅務總局文件規(guī)定，一次性補償金原則上可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。但該文件同時規(guī)定：各種補償性支出數(shù)額較大，一次性攤銷對當年企業(yè)所得稅收入影響較大的，可以在以后年度均勻攤銷。具體攤銷年限由省級稅務局根據(jù)當?shù)貙嶋H情況確定。因此，在企業(yè)搬遷過程中如涉及部分職工“買斷工齡”或支付其他補償?shù)?，還應關(guān)注稅務機關(guān)是否允許將買斷工齡款一次性稅前扣除。如果稅務機關(guān)要求分年扣除的，則在采用納稅影響會計法的情況下會出現(xiàn)可扣除暫時性差異（也就是遞延稅款借項）。在確認該遞延稅款借項時，應特別關(guān)注《企業(yè)會計制度》第107條關(guān)于該差異未來轉(zhuǎn)回期間（一般為3年）內(nèi)應預計有足夠的應納稅所得額產(chǎn)生這一前提條件。

　　四、關(guān)于拆遷補償金的帳務處理：

　　1、收到補償款：

　　借：銀行存款

　　　　貸：專項應付款

　　2、轉(zhuǎn)銷土地使用權(quán)損失：

　　借：專項應付款

　　　　貸：無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)

　　3、轉(zhuǎn)銷固定資產(chǎn)：

　　借：累計折舊

　　　　固定資產(chǎn)清理

　　　　貸：固定資產(chǎn)

　　4、轉(zhuǎn)銷固定資產(chǎn)損失：

　　借：專項應付款

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理

　　5、支付遷移相關(guān)費用：

　　借：專項應付款

　　　　貸：銀行存款

　　6、專項應付款結(jié)余轉(zhuǎn)入資本公積：

　　借：專項應付款

　　　　貸：資本公積