CPA《審計》教材梳理：審計計劃(2)

　　第一節(jié) 初步業(yè)務(wù)活動

　　第二節(jié)　總體審計策略和具體審計計劃

　　一、總體審計策略

　　總體審計策略用以確定審計范圍、時間和方向，并指導(dǎo)具體審計計劃的制定。

　　總體審計策略應(yīng)能恰當(dāng)?shù)胤从匙詴嫀熆紤]審計范圍、時間和方向的結(jié)果。注冊會計師應(yīng)當(dāng)在總體審計策略中清楚地說明下列內(nèi)容：

　　1.向具體審計領(lǐng)域調(diào)配的資源，包括向高風(fēng)險領(lǐng)域分派有適當(dāng)經(jīng)驗的項目組成員，就復(fù)雜的問題利用專家工作等；

　　2.向具體審計領(lǐng)域分配資源的數(shù)量，包括安排到重要存貨存放地觀察存貨盤點的項目組成員的數(shù)量，對其他注冊會計師工作的復(fù)核范圍，對高風(fēng)險領(lǐng)域安排的審計時間預(yù)算等；

　　3.何時調(diào)配這些資源，包括是在期中設(shè)計階段還是在關(guān)鍵的截止日期調(diào)配資源等；

　　4.如何管理、指導(dǎo)、監(jiān)督這些資源的利用，包括預(yù)期何時召開項目組預(yù)備會和總結(jié)會，預(yù)期項目負(fù)責(zé)人和經(jīng)理如何進(jìn)行復(fù)核，是否需要實施項目質(zhì)量控制復(fù)核等。

　　總體審計策略格式參見附錄8－1。

　　二、具體審計計劃

　　（一）總體審計策略和具體審計計劃之間的關(guān)系

　　總體審計策略是具體審計計劃的指導(dǎo)，具體審計計劃是總體審計策略的延伸。

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對總體審計策略中所識別的不同事項，制定具體審計計劃，并考慮通過有效利用審計資源以實現(xiàn)審計目標(biāo)。值得注意的是，雖然制定總體審計策略的過程通常在具體審計計劃之前，但是兩項計劃活動并不是孤立、不連續(xù)的過程，而是內(nèi)在緊密聯(lián)系的，對其中一項的決定可能會影響甚至改變對另外一項的決定。

　　因此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)實施風(fēng)險評估程序的結(jié)果，對總體審計策略的內(nèi)容予以調(diào)整。在實務(wù)中，注冊會計師將制定總體審計策略和具體審計計劃相結(jié)合進(jìn)行，可能會使計劃審計工作更有效率及效果，并且注冊會計師也可以采用將總體審計策略和具體審計計劃合并為一份審計計劃文件的方式，以提高編制及復(fù)核工作的效率，增強其效果。

　?。ǘ┚唧w審計計劃包括的內(nèi)容

具體審計計劃內(nèi)容	依據(jù)及要求
1.風(fēng)險評估程序	應(yīng)當(dāng)包括安裝《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號——了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》的規(guī)定，為了足夠識別和評估財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險，CPA計劃實施的風(fēng)險評估程序的性質(zhì)、時間和范圍
2.計劃實施的進(jìn)一步審計程序	（1）包括按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1231號——針對評估的重大錯報風(fēng)險實施的程序》的規(guī)定，針對評估的認(rèn)層次的重大錯報風(fēng)險，CPA計劃實施的進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍 （2）隨著審計工作的推進(jìn)，對審計程序的計劃會一步步深入，并貫穿于整個審計過程 （3）通常，CPA計劃的進(jìn)一步審計程序可以分為進(jìn)一步審計程序的總體方案和擬實施的具體審計程序（包括進(jìn)一步審計程序的具體性質(zhì)、時間和范圍）兩個層次
3.計劃其他審計程序	具體審計計劃應(yīng)當(dāng)包括根據(jù)中國CPA審計準(zhǔn)則的規(guī)定，CPA針對審計業(yè)務(wù)需要實施的其他審計程序。計劃的其他審計程序可以包括上述進(jìn)一步程序的計劃中沒有涵蓋的、根據(jù)其他審計準(zhǔn)則的要求CPA應(yīng)當(dāng)執(zhí)行的既定程序。例如，閱讀含有已審計財務(wù)報表的文件中的其他信息，尋求與被審計單位律師直接溝通等

　　三、審計過程中對計劃的更改

　　計劃審計工作并非審計業(yè)務(wù)的一個孤立階段，而是一個持續(xù)的、不斷修正的過程，貫穿于整個審計業(yè)務(wù)的始終。

　　四、指導(dǎo)、監(jiān)督與復(fù)核

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)對項目組成員的工作的指導(dǎo)、監(jiān)督與復(fù)核的性質(zhì)、時間和范圍制定計劃。

　　【例題3·簡答題】A注冊會計師負(fù)責(zé)對常年審計客戶甲公司20×8年度財務(wù)報表進(jìn)行審計，撰寫了總體審計策略和具體審計計劃，部分內(nèi)容摘錄如下：

　　（1）初步了解20×8度甲公司及其環(huán)境未發(fā)生重大變化，擬信賴以往審計中對管理層、治理層誠信形成的判斷。

　　（2）因?qū)坠緝?nèi)部審計人員的客觀性和專業(yè)勝任能力存有疑慮，擬不利用內(nèi)部審計的工作。

　?。?）如對計劃的重要性水平做出修正，擬通過修改計劃實施的實質(zhì)性程序的性質(zhì)時間和范圍降低重大錯報風(fēng)險。

　?。?）假定甲公司在收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險，擬將銷售交易及其認(rèn)定的重大錯報風(fēng)險評估為高水平，不再了解和評估相關(guān)內(nèi)部控制的合理性并確定其是否已得到執(zhí)行，直接實施細(xì)節(jié)測試。

　?。?）因甲公司于20×8年9月關(guān)閉某地辦事處并注銷其銀行賬戶，擬不再函證該銀行賬戶。

　?。?）因?qū)徲嫻ぷ鲿r間安排緊張，擬不函證應(yīng)收賬款，直接實施替代審計程序。

　　（7）20×8年度甲公司購入股票作為可供出售的金融資產(chǎn)核算。除實施詢問程序外，預(yù)期無法獲取有關(guān)管理層持有意圖的其他充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，擬就詢問結(jié)果獲取管理層書面聲明。

　　要求：

　　針對上述事項（1）至（7），逐項指出A注冊會計師擬定的計劃是否存在不當(dāng)之處。如有不當(dāng)之處，簡要說明理由。

　　【正確答案】

　?。?）第（1）項，A注冊會計師擬定的計劃存在不當(dāng)之處。注冊會計師不能僅僅根據(jù)甲公司及其環(huán)境沒有發(fā)生重大變化而直接信賴管理層、治理層的誠信，注冊會計師還應(yīng)該考慮被審計單位相關(guān)的戰(zhàn)略、目標(biāo)等的影響以及本年度的具體情況來考慮管理層、治理層的誠信問題。

　?。?）第（2）項，A注冊會計師擬定的計劃無不當(dāng)之處。

　?。?）第（3）項，A注冊會計師擬定的計劃存在不當(dāng)之處。重大錯報風(fēng)險是客觀存在的，并不能夠降低，可以通過控制測試，降低評估的重大錯報風(fēng)險；通過修改計劃實施的實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間和范圍降低檢查風(fēng)險，并不是重大錯報風(fēng)險。

　　（4）第（4）項，A注冊會計師擬定的計劃存在不當(dāng)之處。對內(nèi)部控制的了解是必須的，并不是可選擇，判斷收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險，可以不執(zhí)行控制測試，但是了解內(nèi)部控制程序是必須的，可以在了解內(nèi)部控制程序后，根據(jù)評估的結(jié)果，直接執(zhí)行細(xì)節(jié)測試。

　?。?）第（5）項，A注冊會計師擬定的計劃存在不當(dāng)之處。注冊會計師對銀行存款的函證，應(yīng)當(dāng)選擇在財務(wù)報表涵蓋期間所有存過款的銀行，包括零賬戶和賬戶已結(jié)清的賬戶。不能由于已經(jīng)注銷賬戶，就不進(jìn)行銀行存款函證。

　?。?）第（6）項，A注冊會計師擬定的計劃存在不當(dāng)之處。除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對財務(wù)報表而言是不重要的，或函證很可能是無效的，否則注冊會計師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款實施函證。注冊會計師不能夠由于時間、成本等的原因，減少必要的審計程序。

　　（7）第（7）項，A注冊會計師擬定的計劃無不當(dāng)之處。