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《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法(試行)》發(fā)布以來,并沒有解決現(xiàn)實(shí)中的所有涉稅問題,對(duì)于股權(quán)“平價(jià)轉(zhuǎn)讓”行為是否符合67號(hào)公告的相關(guān)規(guī)定,是否屬于股權(quán)轉(zhuǎn)讓明顯偏低,如果偏低是否有正當(dāng)理由都是實(shí)務(wù)中不得不克服的現(xiàn)實(shí)問題。
股東基于股權(quán)轉(zhuǎn)讓而產(chǎn)生的納稅義務(wù)亦無法避免,由于股東認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤,導(dǎo)致股權(quán)轉(zhuǎn)讓中的稅收陷阱比比皆是。
1、股權(quán)轉(zhuǎn)讓陰陽合同中的“避稅”條款無效
《股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議》中關(guān)于轉(zhuǎn)讓方不須就股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)款向受讓方提供任何形式的發(fā)票,但需出具收據(jù)或收條的約定,屬《合同法》第五十二條第(二)項(xiàng)規(guī)定的惡意串通,損害國家、集體、或者第三人利益的情形,應(yīng)為無效條款,但該條款無效不影響涉案合同其他條款的效力?!豆蓹?quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議》的其他條款及《補(bǔ)充協(xié)議》不違反法律、行政法規(guī)的強(qiáng)制性規(guī)定,合法有效。
2、實(shí)繳注冊(cè)資本0元,股東0元轉(zhuǎn)讓股權(quán)也要繳稅
某物業(yè)管理公司的股東王女士,將其持有公司的10%股權(quán)(股東約定認(rèn)繳現(xiàn)金資本100萬元,王女士占10%應(yīng)出資10萬元,實(shí)繳0元)以人民幣0元轉(zhuǎn)讓給了劉先生。王女士認(rèn)為本次轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入為0元,實(shí)收資本也是0元,無轉(zhuǎn)讓所得,應(yīng)該不需要繳納個(gè)人所得稅。
可稅務(wù)人員在檢查中發(fā)現(xiàn),這家物業(yè)管理公司成立于2014年,注冊(cè)資本100萬元、實(shí)繳資本0元,根據(jù)2016年9月這家物業(yè)公司的資產(chǎn)負(fù)債表列報(bào):所有者權(quán)益36266.43元(實(shí)收資本為0元,未分配利潤為36266.43元),根據(jù)相關(guān)規(guī)定需要核定其轉(zhuǎn)讓收入繳納個(gè)人所得稅。
對(duì)此,稅務(wù)人員向王女士解釋,根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法(試行)〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2014年第67號(hào))的規(guī)定,申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低且無正當(dāng)理由的,主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。
申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額的,視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)依次按照凈資產(chǎn)核定法、類比法以及其他合理方法核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。以現(xiàn)金出資方式取得的股權(quán),按照實(shí)際支付的價(jià)款與取得股權(quán)直接相關(guān)的合理稅費(fèi)之和確認(rèn)股權(quán)原值。
對(duì)于王女士的這次股權(quán)轉(zhuǎn)讓,物業(yè)公司2016年9月《資產(chǎn)負(fù)債表》列報(bào)的凈資產(chǎn)(所有者權(quán)益)為36266.43元,王女士擁有公司10%的股權(quán),所對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額為3626.64元。
特別提示:她以0元轉(zhuǎn)讓其所有的股權(quán),明顯低于其所有的股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額,因此,應(yīng)按上述相關(guān)規(guī)定核定其本次股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入并計(jì)算其轉(zhuǎn)讓所得。
即以股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除取得股權(quán)時(shí)的原值和合理費(fèi)用后的余額為應(yīng)納稅所得額,按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅。
3、企業(yè)股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)并完成工商變更,即使沒有收到股權(quán)轉(zhuǎn)讓款也要繳稅
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函〔2010〕79號(hào))的規(guī)定,企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入,應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效、且完成股權(quán)變更手續(xù)時(shí),確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后,為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。
4、納稅人解除原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同并收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán),征收個(gè)人所得稅不予退還
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán)征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函[2005]130號(hào))的規(guī)定,股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同履行完畢、股權(quán)已作變更登記,且所得已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的,轉(zhuǎn)讓人取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)當(dāng)依法繳納個(gè)人所得稅。
轉(zhuǎn)讓行為結(jié)束后,當(dāng)事人雙方簽訂并執(zhí)行解除原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、退回股權(quán)的協(xié)議,是另一次股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為,對(duì)前次轉(zhuǎn)讓行為征收的個(gè)人所得稅款不予退回。
5、新股東以不低于凈資產(chǎn)價(jià)格收購股權(quán)
新股東以不低于凈資產(chǎn)價(jià)格收購股權(quán)的,企業(yè)原盈余積累已全部計(jì)入股權(quán)交易價(jià)格,新股東取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本的部分,不征收個(gè)人所得稅。
國家稅務(wù)總局《關(guān)于個(gè)人投資者收購企業(yè)股權(quán)后將原盈余積累轉(zhuǎn)增股本個(gè)人所得稅問題的公告》根據(jù)《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》及有關(guān)規(guī)定,對(duì)個(gè)人投資者收購企業(yè)股權(quán)后,將企業(yè)原有盈余積累轉(zhuǎn)增股本有關(guān)個(gè)人所得稅問題公告如下:
一、1名或多名個(gè)人投資者以股權(quán)收購方式取得被收購企業(yè)100%股權(quán),股權(quán)收購前,被收購企業(yè)原賬面金額中的“資本公積、盈余公積、未分配利潤”等盈余積累未轉(zhuǎn)增股本,而在股權(quán)交易時(shí)將其一并計(jì)入股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格并履行了所得稅納稅義務(wù)。
股權(quán)收購后,企業(yè)將原賬面金額中的盈余積累向個(gè)人投資者(新股東,下同)轉(zhuǎn)增股本,有關(guān)個(gè)人所得稅問題區(qū)分以下情形處理:
(一)新股東以不低于凈資產(chǎn)價(jià)格收購股權(quán)的,企業(yè)原盈余積累已全部計(jì)入股權(quán)交易價(jià)格,新股東取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本的部分,不征收個(gè)人所得稅。
(二)新股東以低于凈資產(chǎn)價(jià)格收購股權(quán)的,企業(yè)原盈余積累中,對(duì)于股權(quán)收購價(jià)格減去原股本的差額部分已經(jīng)計(jì)入股權(quán)交易價(jià)格,新股東取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本的部分,不征收個(gè)人所得稅;對(duì)于股權(quán)收購價(jià)格低于原所有者權(quán)益的差額部分未計(jì)入股權(quán)交易價(jià)格,新股東取得盈余積累轉(zhuǎn)增股本的部分,應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。
新股東以低于凈資產(chǎn)價(jià)格收購企業(yè)股權(quán)后轉(zhuǎn)增股本,應(yīng)按照下列順序進(jìn)行,即先轉(zhuǎn)增應(yīng)稅的盈余積累部分,然后再轉(zhuǎn)增免稅的盈余積累部分。
二、新股東將所持股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí),其財(cái)產(chǎn)原值為其收購企業(yè)股權(quán)實(shí)際支付的對(duì)價(jià)及相關(guān)稅費(fèi)。
6、個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中取得違約金收入也要征收個(gè)人所得稅
《關(guān)于個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中取得違約金收入征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》國稅函【2006】第866號(hào):根據(jù)《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》的有關(guān)規(guī)定,股權(quán)成功轉(zhuǎn)讓后,轉(zhuǎn)讓方個(gè)人因受讓方個(gè)人未按規(guī)定期限支付價(jià)款而取得的違約金收入,屬于因財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓而產(chǎn)生的收入。
7、個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同簽訂生效后,即使轉(zhuǎn)讓方?jīng)]有收到股權(quán)轉(zhuǎn)讓款也應(yīng)當(dāng)申報(bào)納稅
《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法(試行)》國家稅務(wù)總局公告2014年第67號(hào):
第二十條 具有下列情形之一的,扣繳義務(wù)人、納稅人應(yīng)當(dāng)依法在次月15日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅:(二)股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議已簽訂生效的;
8、個(gè)人以股權(quán)參與上市公司定向增發(fā),屬于股權(quán)轉(zhuǎn)讓,征收個(gè)人所得稅
《關(guān)于個(gè)人以股權(quán)參與上市公司定向增發(fā)征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函[2011]89號(hào)文件)國稅總局對(duì)江蘇省地稅局的批復(fù),確認(rèn)蘇寧環(huán)球公司的自然人股東以其持有的浦東建設(shè)公司股權(quán)參與蘇寧環(huán)球定向增發(fā)的行為,屬于股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為,應(yīng)該征收個(gè)人所得稅。
9、以非貨幣出資形成的股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)涉及二次納稅義務(wù)
《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人非貨幣性資產(chǎn)投資有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》(財(cái)稅〔2015〕41號(hào),以下簡稱41號(hào)文件)規(guī)定,個(gè)人以非貨幣性資產(chǎn)投資,屬于個(gè)人轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)和投資同時(shí)發(fā)生。對(duì)個(gè)人轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)的所得,應(yīng)按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目,依法計(jì)算繳納個(gè)人所得稅,第一次納稅義務(wù)產(chǎn)生。
對(duì)個(gè)人非貨幣性資產(chǎn)投資形成的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,仍應(yīng)按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目,依法計(jì)算繳納個(gè)人所得稅,第二次納稅義務(wù)產(chǎn)生。
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