房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)經(jīng)常會(huì)有這樣的行為，母公司將土地給全資子公司進(jìn)行開發(fā)建設(shè)，那該如何進(jìn)行賬務(wù)處理呢？有什么影響呢？快來(lái)一起看下吧！

母公司中標(biāo)拿地，后注冊(cè)項(xiàng)目公司（全資子公司）開發(fā)，存在情況：

第一種：母公司出錢拿地，獲出讓金收據(jù)，未辦土地證。

第二種：母公司出錢拿地，獲出讓金收據(jù)，并取得土地證。

共同點(diǎn)：母公司名下土地使用權(quán)須過(guò)戶到子公司。

稅收風(fēng)險(xiǎn)：被認(rèn)定母公司向子公司轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，繳土地增值稅、增值稅和企業(yè)所得稅等。

情況1：母公司未取得土地證

1、稅收風(fēng)險(xiǎn)

母公司中標(biāo)拿地，國(guó)土部門開的出讓金收據(jù)抬頭是母公司。子公司從事該地塊開發(fā)前提是中標(biāo)地塊土地使用權(quán)須過(guò)戶或變更到子公司名下才能立項(xiàng)和開發(fā)。雖土地證在國(guó)有土地部門配合下過(guò)到子公司名下，但出讓金收據(jù)已開母公司，子公司計(jì)算土地增值稅、增值稅和所得稅時(shí)不能扣除。

2、規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)法律依據(jù)

（1）國(guó)土部門：國(guó)土資發(fā)[2006]114號(hào)第10條第2款第6項(xiàng)。

“申請(qǐng)人競(jìng)得土地后，擬成立新公司開發(fā)建設(shè)，應(yīng)在申請(qǐng)書中明確新公司出資構(gòu)成、成立時(shí)間等內(nèi)容。出讓人可根據(jù)招標(biāo)掛牌出讓結(jié)果，先與競(jìng)得人簽《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》。在競(jìng)得人按約定辦完新公司注冊(cè)登記手續(xù)后，再與新公司簽《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同變更協(xié)議》；也可按約定直接與新公司簽《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》”

說(shuō)明：

土地競(jìng)得人提交《投標(biāo)（競(jìng)買）申請(qǐng)書》中約定成立新公司開發(fā)，應(yīng)明確新公司出資構(gòu)成、成立時(shí)間等內(nèi)容。

競(jìng)得人按約定成立新公司后，出讓人與新公司簽《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同變更協(xié)議》，以新公司名義受讓國(guó)有土地使用權(quán)的，視同出讓人將土地使用權(quán)直接出讓給新公司，按出讓國(guó)有土地使用權(quán)征稅；

否則，屬土地競(jìng)得人將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓新公司行為，按轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)征稅。

（2）稅收規(guī)定：財(cái)稅[2016]140號(hào)第8條

房地產(chǎn)企業(yè)（包括多個(gè)房地產(chǎn)企業(yè)組成聯(lián)合體）受讓土地向政府部門支付土地價(jià)款后，設(shè)立項(xiàng)目公司對(duì)該受讓土地開發(fā)，同時(shí)符合下列條件，可由項(xiàng)目公司按規(guī)定扣除房地產(chǎn)企業(yè)向政府部門支付的土地價(jià)款。

①房地產(chǎn)企業(yè)、項(xiàng)目公司、政府部門三方簽變更協(xié)議或補(bǔ)充合同，將土地受讓人變更為項(xiàng)目公司；

②政府部門出讓土地用途、規(guī)劃等條件不變情況下，簽署變更協(xié)議 或補(bǔ)充合同時(shí)，土地價(jià)款總額不變；

③項(xiàng)目公司全部股權(quán)由受讓土地房地產(chǎn)企業(yè)持有?！?/p>

提示：

①以上三條件須同時(shí)滿足，否則項(xiàng)目公司不可扣除房地產(chǎn)企業(yè)向政府部門付的土地價(jià)款。

②如多個(gè)房地產(chǎn)企業(yè)組成聯(lián)合體一起中標(biāo)拿地，項(xiàng)目公司全部股權(quán)須由參與中標(biāo)土地多個(gè)房地產(chǎn)企業(yè)組成聯(lián)合體共同持有。如只有一個(gè)房地產(chǎn)企業(yè)參與中標(biāo)拿地，項(xiàng)目公司全部股權(quán)，即100%股權(quán)須由該參與土地沖標(biāo)一家房地產(chǎn)企業(yè)持有。

（3）結(jié)論

①母公司中標(biāo)拿地，向國(guó)土部門提交土地中標(biāo)申請(qǐng)書約定：

擬成立子公司出資構(gòu)成、成立時(shí)間、子公司開發(fā)母公司中標(biāo)土地等內(nèi)容。土地中標(biāo)后，母公司付土地出讓金，未獲土地證，無(wú)論國(guó)土部門是否給母公司開土地出讓金收據(jù)，只要國(guó)土部門與母公司簽《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同變更協(xié)議》，或國(guó)土部門直接和子公司簽《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》，土地證過(guò)戶子公司名下，不視同母公司將其中標(biāo)土地轉(zhuǎn)讓子公司，認(rèn)定國(guó)土部門將土地出讓給子公司。母公司不繳任何稅收。

②如自然人中標(biāo)拿地，后擬成立獨(dú)立法人公司開發(fā)該土地，只要符合國(guó)土資發(fā)[2006]114號(hào)第10條第2款第6項(xiàng)規(guī)定，也不視同該自然人轉(zhuǎn)讓該土地到其成立公司名下行為，該自然人也不繳任何稅收。

③母公司付土地出讓金，國(guó)土部門開抬頭母公司土地出讓金收據(jù)，子公司能否在計(jì)算增值稅、土地增值稅和所得稅前扣除？

只要符合國(guó)土資發(fā)[2006]114號(hào)第10條第2款第6項(xiàng)規(guī)定，視同國(guó)土部門出讓土地給子公司行為。根據(jù)財(cái)稅[2016]140號(hào)第8條規(guī)定及實(shí)質(zhì)重于形式原則，國(guó)土部門開抬頭為母公司出讓金收據(jù)可在子公司做成本入賬，征增值稅時(shí)抵扣，企業(yè)所得稅前扣除，但計(jì)算土地增值稅時(shí)能否扣除沒有法律依據(jù)。

情況2：母公司取得土地證

1、法律稅收風(fēng)險(xiǎn)

法律上該土地使用權(quán)是母公司，母公司付土地出讓金并獲合規(guī)票據(jù)，須在母公司入賬進(jìn)土地成本，母公司將中標(biāo)土地過(guò)到全資子公司或項(xiàng)目公司是一種土地轉(zhuǎn)讓行為。

（1）法律風(fēng)險(xiǎn)。

《城市房地產(chǎn)管理法》第39條：以出讓方式取得土地使用權(quán)的，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)符合下列條件：（一）按出讓合同約定已支付全部土地使用權(quán)出讓金，并取得土地使用權(quán)證書；（二）按出讓合同約定進(jìn)行投資開發(fā)，屬房屋建設(shè)工程的，完成開發(fā)投資總額百分之二十五以上，屬成片開發(fā)土地的，形成工業(yè)用地或其他建設(shè)用地條件。

說(shuō)明：母公司將中標(biāo)拿的屬房屋建設(shè)工程土地，沒投入任何資金對(duì)該土地開發(fā)，即使投入，如投資額達(dá)不到投資總額百分之二十五以上，母公司不可將該土地轉(zhuǎn)讓到其子公司名下。讓子公司開發(fā)是一種違法行為，根據(jù)《城市房地產(chǎn)管理法》第66條規(guī)定，由縣級(jí)以上人民政府土地管理部門沒收違法所得，可并處罰款。

（2）稅收風(fēng)險(xiǎn)。

如母公司對(duì)中標(biāo)土地開發(fā)，投資超投資總額25%，意味著母公司投資的不再是單純土地使用權(quán)，而是在建項(xiàng)目，應(yīng)按不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅。

國(guó)稅函發(fā)[1995]110號(hào)第6條第2款規(guī)定，對(duì)取得土地使用權(quán)后投入資金，將生地變?yōu)槭斓剞D(zhuǎn)讓的，計(jì)算其增值額時(shí)，允許扣除取得土地使用權(quán)時(shí)支付地價(jià)款、交納有關(guān)費(fèi)用，和開發(fā)土地所需成本再加計(jì)開發(fā)成本20 ％及轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納稅金。

說(shuō)明：如母公司對(duì)中標(biāo)土地開發(fā)，投資超投資總額25%，轉(zhuǎn)讓到子公司名下，土地增值稅加計(jì)扣除時(shí)，不可加計(jì)扣除土地成本，母公司將承擔(dān)較重土地增值稅。

2、規(guī)避法律稅收風(fēng)險(xiǎn)的法律依據(jù)

（1）財(cái)稅【2014】109號(hào)第3條：（劃轉(zhuǎn)在所得稅方面）

對(duì)100%直接控制的居民企業(yè)間，及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)，凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或推遲繳納稅款為主要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來(lái)實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會(huì)計(jì)上確認(rèn)損益的，可選按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理：第一，劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得。第二，劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。第三，劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按其原賬面凈值計(jì)算折舊扣除。

（2）財(cái)稅[2018]17號(hào) 第6條 （劃轉(zhuǎn)在契稅方面）

同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司間，同一公司所屬全資子公司間，同一自然人與其設(shè)立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、一人有限公司間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅。

母公司以土地、房屋權(quán)屬向其全資子公司增資，視同劃轉(zhuǎn)，免征契稅。

（3）財(cái)稅[2014]116號(hào)第2條： （投資在所得稅方面）

企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)對(duì)非貨幣性資產(chǎn)評(píng)估并按評(píng)估后公允價(jià)值扣除計(jì)稅基礎(chǔ)后余額，計(jì)算確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。

（4）結(jié)論

母公司中標(biāo)拿地，在沒投入開發(fā)下，要實(shí)現(xiàn)土地過(guò)到子公司名下，只有兩種模式：

模式1：母公司將中標(biāo)拿地，評(píng)估作價(jià)投資入股到子公司。

模式2：母公司按凈值無(wú)償劃撥子公司。

兩種模式中，母公司按凈值無(wú)償劃撥子公司，母公司可享受更多稅收優(yōu)惠。

3、合同簽訂：

母公司與子公司簽按土地賬面價(jià)值無(wú)償劃撥協(xié)議，避免母公司與子公司簽土地投資協(xié)議。

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