為進一步規(guī)范增值稅會計處理，促進營改增的全面實施，財政部于2016年7月4日發(fā)布了《關(guān)于增值稅會計處理的規(guī)定（征求意見稿）》，為幫助廣大財會人員快速理解相關(guān)內(nèi)容，本文針對財政部會計司發(fā)布的征求意見稿做出簡要解讀。

附件

根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》等有關(guān)規(guī)定，現(xiàn)對增值稅有關(guān)會計處理規(guī)定如下：

一、會計科目及專欄設(shè)置

增值稅一般納稅人應當在應交稅費科目下設(shè)置應交增值稅、未交增值稅、預繳增值稅、待抵扣進項稅額、待認證進項稅額、待轉(zhuǎn)銷項稅額等明細科目。

（一）增值稅一般納稅人應在應交增值稅明細賬內(nèi)設(shè)置進項稅額、銷項稅額抵減、已交稅金、轉(zhuǎn)出未交增值稅、減免稅款、銷項稅額、出口退稅、進項稅額轉(zhuǎn)出、轉(zhuǎn)出多交增值稅、簡易計稅等專欄。其中：

1．進項稅額專欄，記錄一般納稅人購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)而支付或負擔的、準予從銷項稅額中抵扣的增值稅額；

2．銷項稅額抵減專欄，記錄一般納稅人按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定因扣減銷售額而減少的銷項稅額；

3．已交稅金專欄，記錄一般納稅人已交納的當月應交增值稅額；

4．轉(zhuǎn)出未交增值稅和轉(zhuǎn)出多交增值稅專欄，分別記錄一般納稅人月度終了轉(zhuǎn)出當月應交未交或多交的增值稅額；

5．減免稅款專欄，記錄一般納稅人按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準予減免的增值稅額；

6．銷項稅額專欄，記錄一般納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)應收取的增值稅額，以及從境外單位或個人購進服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)應扣繳的增值稅額；

7．出口退稅專欄，記錄一般納稅人出口產(chǎn)品按規(guī)定退回的增值稅額；

8．進項稅額轉(zhuǎn)出專欄，記錄一般納稅人購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)等發(fā)生非正常損失以及其他原因而不應從銷項稅額中抵扣，按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進項稅額；

9．簡易計稅專欄，記錄一般納稅人采用簡易計稅方法應交納的增值稅額。

解析：在應交增值稅明細科目下新增簡易計稅明細專欄，單獨反應了一般納稅人簡易計稅的會計核算。但在繳納增值稅時要注意將一般計稅情況與簡易計稅情況作出區(qū)分。

（二）未交增值稅明細科目，核算一般納稅人月度終了從應交增值稅或預繳增值稅明細科目轉(zhuǎn)入當月應交未交、多交或預繳的增值稅額，以及當月交納以前期間未交的增值稅額。

（三）預繳增值稅明細科目，核算一般納稅人轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)、提供不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務、提供建筑服務、采用預收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目等，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定應預繳的增值稅額。

解析：新增預繳增值稅明細科目，與企業(yè)的已交稅金從核算上做了區(qū)分。

（四）待抵扣進項稅額明細科目，核算一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證并經(jīng)稅務機關(guān)認證，按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準予以后期間從銷項稅額中抵扣的進項稅額。包括：一般納稅人自2016年5月1日后取得并按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)在建工程，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準予以后期間從銷項稅額中抵扣的進項稅額；實行納稅輔導期管理的一般納稅人取得的尚未交叉稽核比對的增值稅扣稅憑證上注明或計算的進項稅額。

解析：明確了進項稅額按照《不動產(chǎn)進項稅額分期抵扣暫行辦法》有關(guān)規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣的會計核算，如果一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證并經(jīng)稅務機關(guān)認證，對于需要在第2年進行抵扣的進項稅額先計入待抵扣進項稅額明細科目。

（五）待認證進項稅額明細科目，核算一般納稅人由于未取得增值稅扣稅憑證或未經(jīng)稅務機關(guān)認證而不得從當期銷項稅額中抵扣的進項稅額。包括：一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證、按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準予從銷項稅額中抵扣，但尚未經(jīng)稅務機關(guān)認證的進項稅額；一般納稅人取得貨物等已入賬，但由于尚未收到相關(guān)增值稅扣稅憑證而不得從當期銷項稅額中抵扣的進項稅額。

解析：待認證進項稅額與待抵扣進項稅額在核算上有些類似，都是當期不可以抵扣，在以后期間抵扣，其區(qū)別在于是否取得增值稅抵扣憑證與是否認證。

（六）待轉(zhuǎn)銷項稅額明細科目，核算一般納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，已確認相關(guān)收入（或利得）但尚未發(fā)生增值稅納稅義務而需于以后期間確認為銷項稅額的增值稅額。

小規(guī)模納稅人只需在應交稅費科目下設(shè)置應交增值稅明細科目，不需要設(shè)置上述專欄。

解析：該處理意見解決了實務中存在的大量收入早于納稅義務時間的問題，在核算上更加便捷。

二、賬務處理

（一）取得資產(chǎn)或接收勞務等業(yè)務的賬務處理。

1．采購等業(yè)務進項稅額允許抵扣的賬務處理。一般納稅人購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產(chǎn)，按應計入相關(guān)成本費用的金額，借記在途物資或原材料、庫存商品、生產(chǎn)成本、無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、管理費用等科目，按可抵扣的增值稅額，借記應交稅費--應交增值稅（進項稅額)科目，按應付或?qū)嶋H支付的金額，貸記應付賬款、應付票據(jù)、銀行存款等科目。發(fā)生退貨的，應根據(jù)稅務機關(guān)開具的紅字增值稅專用發(fā)票做相反的會計分錄。

2．采購等業(yè)務進項稅額不得抵扣的賬務處理。一般納稅人購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或個人消費等，其進項稅額按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷項稅額中抵扣的，應計入相關(guān)成本費用，不通過應交稅費--應交增值稅（進項稅額）科目核算。

3．購進不動產(chǎn)或不動產(chǎn)在建工程按規(guī)定進項稅額分年抵扣的賬務處理。一般納稅人自2016年5月1日后取得并按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)在建工程，其進項稅額按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定自取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣的，應當按取得成本，借記固定資產(chǎn)、在建工程等科目，按當期可抵扣的增值稅額，借記應交稅費--應交增值稅（進項稅額）科目，按以后期間可抵扣的增值稅額，借記應交稅費--待抵扣進項稅額科目，按應付或?qū)嶋H支付的金額，貸記應付賬款、應付票據(jù)、銀行存款等科目。尚未抵扣的進項稅額待以后期間允許抵扣時，按允許抵扣的金額，借記應交稅費--應交增值稅（進項稅額）科目，貸記應交稅費--待抵扣進項稅額科目。

解析：明確了進項稅額分年抵扣的賬務處理，該處取得不動產(chǎn)，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得不動產(chǎn)，不包括房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目。融資租入的不動產(chǎn)以及在施工現(xiàn)場修建的臨時建筑物、構(gòu)筑物，其進項稅額不適用上述分2 年抵扣的規(guī)定。

4．貨物等已驗收入庫但尚未取得增值稅扣稅憑證的賬務處理。購進的貨物等已到達并驗收入庫，但尚未收到增值稅扣稅憑證的，應按貨物清單或相關(guān)合同協(xié)議上的價格暫估入賬。按應計入相關(guān)成本費用的金額，借記原材料、庫存商品、無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)等科目，按未來可抵扣的增值稅額，借記應交稅費--待認證進項稅額科目，按應付或?qū)嶋H支付的金額，貸記應付賬款、應付票據(jù)、銀行存款等科目。待取得相關(guān)增值稅扣稅憑證并經(jīng)認證后，借記應交稅費--應交增值稅（進項稅額)或應交稅費--待抵扣進項稅額科目，貸記應交稅費--待認證進項稅額科目。

解析：對于未取得增值稅扣稅憑證的賬務處理做了調(diào)整，由原來的未取得增值稅扣稅憑證不做稅務處理調(diào)整為先確認應交稅費--待認證進項稅額科目。

5．購買方作為扣繳義務人的賬務處理。按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定，境外單位或個人在境內(nèi)發(fā)生應稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機構(gòu)的，以購買方為增值稅扣繳義務人。境內(nèi)一般納稅人購進服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，按應計入相關(guān)成本費用的金額，借記生產(chǎn)成本、無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、管理費用等科目，按可抵扣的增值稅額，借記應交稅費--待認證進項稅額科目，按應付或?qū)嶋H支付的金額，貸記應付賬款等科目，按應代扣繳的增值稅額，貸記應交稅費--應交增值稅（銷項稅額）科目。購買方代扣代繳增值稅取得解繳稅款的完稅憑證時，按代扣繳的增值稅額，借記應交稅費--應交增值稅（已交稅金）科目，貸記銀行存款科目；同時，按完稅憑證上注明的增值稅額，借記應交稅費--應交增值稅（進項稅額)或應交稅費--待抵扣進項稅額科目，貸記應交稅費--待認證進項稅額科目。

解析：規(guī)范了扣繳義務人代扣代繳增值稅的賬務處理。

6．小規(guī)模納稅人采購等業(yè)務的賬務處理。小規(guī)模納稅人購買物資、服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，取得增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅應計入相關(guān)成本費用，不通過應交稅費--應交增值稅核算。

（二）銷售等業(yè)務的賬務處理。

1．銷售業(yè)務的賬務處理。企業(yè)銷售貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，應當按應收或已收的金額，借記應收賬款、應收票據(jù)、銀行存款等科目，按取得的收入金額，貸記主營業(yè)務收入、其他業(yè)務收入、固定資產(chǎn)清理等科目，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定計算的銷項稅額（或采用簡易計稅方法計算的應納增值稅額），貸記應交稅費--應交增值稅（銷項稅額或簡易計稅)科目（小規(guī)模納稅人應貸記應交稅費--應交增值稅科目）。發(fā)生銷售退回的，應根據(jù)稅務機關(guān)開具的紅字增值稅專用發(fā)票做相反的會計分錄。會計上收入或利得確認時點先于增值稅納稅義務發(fā)生時點的，應將相關(guān)銷項稅額計入應交稅費--待轉(zhuǎn)銷項稅額科目，待實際發(fā)生納稅義務時再轉(zhuǎn)入應交稅費--應交增值稅（銷項稅額或簡易計稅)科目。

解析：增加了簡易計稅核算下的會計處理。對銷售退回時，會計上收入或利得確認時點先于增值稅納稅義務發(fā)生時點的增值稅處理做了規(guī)范。

2．視同銷售的賬務處理。企業(yè)發(fā)生現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定視同銷售的行為，應當按照國家統(tǒng)一的會計制度進行相應的會計處理，并按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定計算的銷項稅額（或采用簡易計稅方法計算的應納增值稅額），借記應付職工薪酬、利潤分配等科目，貸記應交稅費--應交增值稅（銷項稅額或簡易計稅）科目（小規(guī)模納稅人應計入應交稅費--應交增值稅科目）。

解析：增加了簡易計稅核算下的會計處理。

（三）差額征稅的賬務處理。

1．企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費用允許扣減銷售額的賬務處理。按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費用允許扣減銷售額的，應當按減少的銷項稅額，借記應交稅費--應交增值稅（銷項稅額抵減）科目（小規(guī)模納稅人應借記應交稅費--應交增值稅科目），按應付或?qū)嶋H支付的金額與上述增值稅額的差額，借記主營業(yè)務成本等科目，按應付或?qū)嶋H支付的金額，貸記應付賬款、應付票據(jù)、銀行存款等科目。

解析：將營改增過渡期間的科目應交稅費--應交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）替換為了正式科目應交稅費--應交增值稅（銷項稅額抵減）。

2．金融商品轉(zhuǎn)讓按規(guī)定以盈虧相抵后的余額作為銷售額的賬務處理。對于金融商品轉(zhuǎn)讓，可以先將含稅金額一并計入投資收益科目；待期末一次性進行調(diào)整，借記投資收益科目，貸記應交稅費--應交增值稅（銷項稅額）科目（小規(guī)模納稅人應貸記應交稅費--應交增值稅科目）。金融商品轉(zhuǎn)讓盈虧相抵后出現(xiàn)負差，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定可結(jié)轉(zhuǎn)下一納稅期與下期轉(zhuǎn)讓金融商品銷售額相抵的，企業(yè)應在賬外備查登記。

解析：明確了金融商品轉(zhuǎn)讓時不確認增值稅，待期末時一次性核算、確認增值稅額。

（四）出口退稅的賬務處理。

出口產(chǎn)品按規(guī)定退稅的，借記其他應收款科目，貸記應交稅費--應交增值稅（出口退稅）科目（小規(guī)模納稅人應貸記應交稅費--應交增值稅科目）。

（五）進項稅額抵扣情況發(fā)生改變的賬務處理。

因發(fā)生非正常損失或改變用途等，原已計入進項稅額但按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷項稅額中抵扣的，借記待處理財產(chǎn)損溢、應付職工薪酬等科目，貸記應交稅費--應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出)、應交稅費--待抵扣進項稅額或應交稅費--待認證進項稅額科目。

原不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等，因改變用途等用于允許抵扣進項稅額的應稅項目的，應當在用途改變的次月調(diào)整相關(guān)資產(chǎn)賬面價值，按允許抵扣的進項稅額，借記應交稅費--應交增值稅（進項稅額)科目，貸記固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等科目；固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)經(jīng)上述調(diào)整后，應按調(diào)整后的賬面價值在剩余尚可使用壽命內(nèi)計提折舊或攤銷。

一般納稅人購進時已全額抵扣進項稅額的貨物或服務等轉(zhuǎn)用于不動產(chǎn)在建工程的，原已抵扣進項稅額的40%部分應于轉(zhuǎn)用當期轉(zhuǎn)出，借記應交稅費--待抵扣進項稅額科目，貸記應交稅費--應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）科目。

解析：與購進不動產(chǎn)或不動產(chǎn)在建工程按規(guī)定進項稅額分年抵扣的處理相吻合，但是不同之處在于直接購建不動產(chǎn)的40%未通過進項稅額和進項稅額轉(zhuǎn)出處理。

（六）月末轉(zhuǎn)出多交增值稅和未交增值稅的賬務處理。

月度終了，企業(yè)應當將當月應交未交或多交的增值稅自應交增值稅明細科目轉(zhuǎn)入未交增值稅明細科目。對于當月應交未交的增值稅，借記應交稅費--應交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）科目，貸記應交稅費--未交增值稅科目；對于當月多交的增值稅，借記應交稅費--未交增值稅科目，貸記應交稅費--應交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅）科目。

解析：與之前的核算方法一致。

（七）交納增值稅的賬務處理。

1．交納當月應交增值稅的賬務處理。企業(yè)交納當月應交的增值稅，借記應交稅費--應交增值稅（已交稅金)科目（小規(guī)模納稅人應借記應交稅費--應交增值稅科目），貸記銀行存款科目。

2．交納以前期間未交增值稅的賬務處理。企業(yè)交納以前期間未交的增值稅，借記應交稅費--未交增值稅科目，貸記銀行存款科目。

3．預繳增值稅的賬務處理。企業(yè)預繳增值稅，借記應交稅費--預繳增值稅科目，貸記銀行存款科目。月末，企業(yè)應將預繳增值稅明細科目余額轉(zhuǎn)入未交增值稅明細科目，借記應交稅費--未交增值稅科目，貸記應交稅費--預繳增值稅科目。

解析：規(guī)范了預繳增值稅的處理，但是要注意一般納稅人已交納的當月應交增值稅額仍然通過已交稅金核算。

（八）增值稅期末留抵稅額的賬務處理。

兼有銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的原增值稅一般納稅人，截止到納入營改增試點之日前的增值稅期末留抵稅額按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷售服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)的銷項稅額中抵扣的，應在應交稅費科目下增設(shè)增值稅留抵稅額明細科目。

納入營改增試點當月月初，原增值稅一般納稅人應按不得從銷售服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)的銷項稅額中抵扣的增值稅留抵稅額，借記應交稅費--增值稅留抵稅額科目，貸記應交稅費--應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）科目。待以后期間允許抵扣時，按允許抵扣的金額，借記應交稅費--應交增值稅（進項稅額）科目，貸記應交稅費--增值稅留抵稅額科目。

解析：上述處理是專門針對營改增之前兼有銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的原增值稅一般納稅人作出的規(guī)定，簡單來說就是營改增之后，原來的一般納稅人的留抵稅額，不能用于抵扣營改增涉及的這部分業(yè)務的銷項稅，做到抵扣匹配原則。

（九）增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備和技術(shù)維護費用抵減增值稅額的賬務處理。

按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定，企業(yè)初次購買增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備支付的費用以及繳納的技術(shù)維護費允許在增值稅應納稅額中全額抵減的，按規(guī)定抵減的增值稅應納稅額，借記應交稅費--應交增值稅（減免稅款）科目（小規(guī)模納稅人應借記應交稅費--應交增值稅科目），貸記管理費用等科目。增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備作為固定資產(chǎn)核算的，則貸記遞延收益科目；在后續(xù)固定資產(chǎn)折舊期間，借記遞延收益科目，貸記管理費用等科目。

解析：二項費用抵減的增值稅稅額的會計核算與政府補助核算上思路相近，可對照理解，但是會計科目上有差異，政府補助是通過營業(yè)外收入核算，而二項費用是通過管理費用核算。

三、財務報表相關(guān)項目列示

應交稅費--應交增值稅等科目期末借方余額應當在資產(chǎn)負債表中的其他流動資產(chǎn)項目列示；應交稅費--未交增值稅科目期末貸方余額應當在資產(chǎn)負債表中的應交稅費項目列示。

四、附則

本規(guī)定自2016年5月1日起施行，《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)企業(yè)會計處理規(guī)定》（財會〔2012〕13號）等原有關(guān)增值稅會計處理的規(guī)定同時廢止。本規(guī)定發(fā)布前未按上述規(guī)定處理的，應當進行追溯調(diào)整。

解析：明確了規(guī)定的實施時間。

以上便是近期發(fā)布的《關(guān)于增值稅會計處理的規(guī)定（征求意見稿）》的內(nèi)容，希望各位財會人員認真學習、思考，提出自己的想法，切實做到合理納稅。