2013注會(huì)《審計(jì)》徐永濤老師寶典：強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和其他事項(xiàng)段

強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和其他事項(xiàng)段

　　強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段

　　（一）強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的含義

　　審計(jì)報(bào)告的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段是指審計(jì)報(bào)告中含有的一個(gè)段落，該段落提及已在財(cái)務(wù)報(bào)表中恰當(dāng)列報(bào)或披露的事項(xiàng)，根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷，該事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表至關(guān)重要。

　　1.強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的特征（報(bào)表已披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)）

　?。?）該段落提及已在財(cái)務(wù)報(bào)表中恰當(dāng)列報(bào)或披露的事項(xiàng)；

　?。?）該事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表至關(guān)重要；

　?。?）該事項(xiàng)對(duì)審計(jì)意見(jiàn)不產(chǎn)生影響。

　　2.增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形（選擇題）

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為需要加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形舉例如下：

　　（1）異常訴訟或監(jiān)管行動(dòng)的未來(lái)結(jié)果存在不確定性。

　　（2）提前應(yīng)用（在允許的情況下）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有廣泛影響的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

　?。?）存在已經(jīng)或持續(xù)對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生重大影響的特大災(zāi)難。

　?。ǘ┚唧w案例

　　1.其他編制基礎(chǔ)的披露

　　財(cái)務(wù)報(bào)表可能聲稱符合某一財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的所有要求，并補(bǔ)充披露財(cái)務(wù)報(bào)表符合另一財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的程度。由于這種補(bǔ)充信息不能同財(cái)務(wù)報(bào)表清楚地分開(kāi)，因此涵蓋在審計(jì)意見(jiàn)中。

　?。?）如果有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表符合另一財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的程度的披露具有誤導(dǎo)性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)；

　　（2）如果不具有誤導(dǎo)性，但是注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為該披露對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表至關(guān)重要，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，以提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注。

　　2.會(huì)計(jì)估計(jì)

　　即使某一項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)沒(méi)有得到確認(rèn)，且注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為這種處理是恰當(dāng)?shù)?，可能仍然有必要在?cái)務(wù)報(bào)表附注中披露具體情況。注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可能認(rèn)為有必要在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，以提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注重大不確定性的存在。

　　3.持續(xù)經(jīng)營(yíng)

　?。?）如果認(rèn)為運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)適合具體情況，且財(cái)務(wù)報(bào)表已作出充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表無(wú)保留意見(jiàn)，并在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，強(qiáng)調(diào)可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性的事實(shí)，提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對(duì)有關(guān)事項(xiàng)的披露。

　?。?）如果在具體情況下運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是不適當(dāng)?shù)?，但管理層采用了適當(dāng)?shù)奶娲A(chǔ)（如清算基礎(chǔ)）編制財(cái)務(wù)報(bào)表。如果財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)此作出了充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以發(fā)表無(wú)保留意見(jiàn)，但也可能認(rèn)為在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段是適當(dāng)或必要的，以提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者注意替代基礎(chǔ)及其使用理由。

　　4.上期財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)

　　如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)獲取上期財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的審計(jì)證據(jù)，而以前對(duì)該財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表了無(wú)保留意見(jiàn)，且對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)未經(jīng)適當(dāng)重述或恰當(dāng)披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中的對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)，在審計(jì)報(bào)告中對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)。具體審計(jì)程序如下：

　　在對(duì)含有對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)獲取上期財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：

　　（1）要求管理層更正對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)。

　　（2）如果管理層拒絕更正，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)重大錯(cuò)報(bào)的程度，對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表出具保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。

　?。?）如果存在錯(cuò)報(bào)的上期財(cái)務(wù)報(bào)表尚未更正，并且沒(méi)有重新出具審計(jì)報(bào)告，但對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)已在本期財(cái)務(wù)報(bào)表中得到適當(dāng)重述或恰當(dāng)披露。此時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，以描述這一情況，并提及詳細(xì)描述該事項(xiàng)的相關(guān)披露在財(cái)務(wù)報(bào)表中的位置。（因?yàn)樵趫?bào)表中已經(jīng)披露，如重大可強(qiáng)調(diào)）

　　【記憶口訣】本期財(cái)務(wù)報(bào)表，上期數(shù)據(jù)有錯(cuò)報(bào)，管理層我來(lái)告，你給前任表：調(diào)還是不調(diào)？你若調(diào)，我強(qiáng)調(diào)（強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段）；你不調(diào)，我報(bào)告（保留或否定意見(jiàn)）。

　　其他事項(xiàng)段

　?。ㄒ唬┢渌马?xiàng)段的含義

　　其他事項(xiàng)段是指審計(jì)報(bào)告中含有的一個(gè)段落，該段落提及未在財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)或披露的事項(xiàng)，根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷，該事項(xiàng)與財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解審計(jì)工作、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任或?qū)徲?jì)報(bào)告相關(guān)。

　　（二）需要增加其他事項(xiàng)段的情形（報(bào)表未披露，與注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作或責(zé)任相關(guān)）

　　1.與使用者理解審計(jì)工作相關(guān)的情形。

　　2.與使用者理解注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任或?qū)徲?jì)報(bào)告相關(guān)的情形。

　　3.對(duì)兩套以上財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告的情形。

　　4.限制審計(jì)報(bào)告分發(fā)和使用的情形。

　　（三）具體案例

　　1.違反法規(guī)（除會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度等外）行為

　　對(duì)違反法律法規(guī)行為，如果管理層或治理層沒(méi)有采取注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為適合具體情況的補(bǔ)救措施，即使違反法律法規(guī)行為對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要，如果法律法規(guī)允許，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能考慮是否有必要解除業(yè)務(wù)約定。如果不能解除業(yè)務(wù)約定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以在審計(jì)報(bào)告的其他事項(xiàng)段中描述違反法律法規(guī)行為。

　　2.其他信息

　　如果在審計(jì)報(bào)告日前獲取的其他信息中識(shí)別出重大不一致，并且需要對(duì)其他信息作出修改，但管理層拒絕作出修改：

　?。?）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就該事項(xiàng)與治理層進(jìn)行溝通；

　　（2）此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)采取下列措施之一：

　　①在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段，說(shuō)明重大不一致；

　?、诰芙^提交審計(jì)報(bào)告；

　?、劢獬龢I(yè)務(wù)約定。

　　在審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)段之后增加其他事項(xiàng)段，主要是對(duì)其他信息與已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大不一致的事項(xiàng)作出說(shuō)明。

　　3.上期財(cái)務(wù)報(bào)表已由前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)

　?。?）上期財(cái)務(wù)報(bào)表（對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)）已由前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)

　　如果上期財(cái)務(wù)報(bào)表已由前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中可以提及前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)出具的審計(jì)報(bào)告。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定提及時(shí)，應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的其他事項(xiàng)段中說(shuō)明：

　?、偕掀谪?cái)務(wù)報(bào)表已由前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)；

　?、谇叭巫?cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表的意見(jiàn)的類型；

　　③前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告的日期。

　　（2）上期財(cái)務(wù)報(bào)表（比較財(cái)務(wù)報(bào)表）已由前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)

　　如果上期財(cái)務(wù)報(bào)表已由前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，除非前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上期財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)表一同對(duì)外提供，注冊(cè)會(huì)計(jì)師除對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表意見(jiàn)外，還應(yīng)尚在其他事項(xiàng)段中說(shuō)明：

　?、偕掀谪?cái)務(wù)報(bào)表已由前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)；

　?、谇叭巫?cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表的意見(jiàn)的類型；

　?、矍叭巫?cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告的日期。

　?。?）認(rèn)為存在影響上期財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)

　　如果認(rèn)為存在影響上期財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)，而前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師以前出具了無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就此與適當(dāng)層級(jí)的管理層溝通，并要求其告知前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師。注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)與治理層進(jìn)行溝通，除非治理層全部成員參與管理被審計(jì)單位。

　　①如果上期財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)更正，且前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師同意對(duì)更正后的上期財(cái)務(wù)報(bào)表出具新的審計(jì)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)僅對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告。

　?、谇叭巫?cè)會(huì)計(jì)師可能無(wú)法或不愿對(duì)上期財(cái)務(wù)報(bào)表重新出具審計(jì)報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段，指出前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)更正前的上期財(cái)務(wù)報(bào)表出具了報(bào)告。

　　【記憶口訣】比較財(cái)務(wù)報(bào)表，上期報(bào)表有錯(cuò)報(bào)，管理層我來(lái)告，你給前任表：調(diào)還是不調(diào)？你若調(diào)，我不報(bào)；你不調(diào)，我來(lái)報(bào)（其他事項(xiàng)段），要把責(zé)任厘清了。

　?。?）對(duì)上期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表的意見(jiàn)與以前發(fā)表的意見(jiàn)不同

　　當(dāng)因本期審計(jì)而對(duì)上期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)時(shí)，如果對(duì)上期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表的意見(jiàn)與以前發(fā)表的意見(jiàn)不同，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在其他事項(xiàng)段中披露導(dǎo)致不同意見(jiàn)的實(shí)質(zhì)性原因。

　　4.上期財(cái)務(wù)報(bào)表未經(jīng)審計(jì)

　　如果上期財(cái)務(wù)報(bào)表未經(jīng)審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的其他事項(xiàng)段中予以說(shuō)明。

情形	對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)	比較財(cái)務(wù)報(bào)表
上期財(cái)務(wù)報(bào)表已由前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)	可以在其他事項(xiàng)段中說(shuō)明前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)出具的審計(jì)報(bào)告	應(yīng)當(dāng)在其他事項(xiàng)段中說(shuō)明前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)出具的審計(jì)報(bào)告
上期財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)本期未更正	對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表出具保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)的報(bào)告	可以在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段
上期財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)本期已更正	可以在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段	僅對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告
對(duì)上期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表的意見(jiàn)與以前發(fā)表的意見(jiàn)不同	N/A	應(yīng)當(dāng)在其他事項(xiàng)段中披露導(dǎo)致不同意見(jiàn)的實(shí)質(zhì)性原因
上期財(cái)務(wù)報(bào)表未經(jīng)審計(jì)	應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的其他事項(xiàng)段中予以說(shuō)明	應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的其他事項(xiàng)段中予以說(shuō)明

　　增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或其他事項(xiàng)段的情形

　?。ㄒ唬┑诙r(shí)間段期后事項(xiàng)和第三時(shí)間段的期后事項(xiàng)

　　針對(duì)第二時(shí)間段期后事項(xiàng)和第三時(shí)間段的期后事項(xiàng)，如果管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的修改僅限于反映導(dǎo)致修改的期后事項(xiàng)的影響，被審計(jì)單位的董事會(huì)、管理層或類似機(jī)構(gòu)也僅對(duì)有關(guān)修改進(jìn)行批準(zhǔn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以僅針對(duì)有關(guān)修改將用以識(shí)別期后事項(xiàng)的上述審計(jì)程序延伸至新的審計(jì)報(bào)告日。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)選用下列處理方式之一：

　　（1）針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表修改部分增加補(bǔ)充報(bào)告日期

　?。?）出具新的或修改的審計(jì)報(bào)告，在強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或其他事項(xiàng)段中說(shuō)明注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)期后事項(xiàng)實(shí)施的審計(jì)程序僅限于財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)附注所述的修改，提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)表附注中有關(guān)修改原財(cái)務(wù)報(bào)表的詳細(xì)原因和注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的原審計(jì)報(bào)告。

　?。ǘ﹫?bào)告要求

　　1.段落位置

　　將強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段緊接在審計(jì)意見(jiàn)段之后；其他事項(xiàng)段緊接在審計(jì)意見(jiàn)段和強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段（如有）之后。

　　2.溝通要求

　　如果擬在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或其他事項(xiàng)段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就該事項(xiàng)和擬使用的措辭與治理層溝通。

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