企業(yè)所得稅匯算清繳前梳理——收入

上周我們梳理了本費(fèi)用后，我們還需要認(rèn)真的梳理收入。

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會(huì)計(jì)上，收入是按會(huì)計(jì)核算制度的規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理確認(rèn)的收入。而計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的收入，是稅法認(rèn)可的收入。關(guān)賬之前，財(cái)務(wù)人員要梳理一下企業(yè)當(dāng)年的收入。首先要看是否按照會(huì)計(jì)制度的要求將應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的收入已全部確認(rèn)收入；其次，重點(diǎn)關(guān)注會(huì)計(jì)確認(rèn)的收入與稅法確認(rèn)收入不一致的項(xiàng)目，并作好標(biāo)注或備查，待匯算清繳時(shí)按稅法口徑進(jìn)行納稅調(diào)整。

在收入確認(rèn)上，有稅會(huì)差異的情況一般包括以下情況：

一、不適用權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)的所得稅收入

比如租金收入、利息收入、特許權(quán)使用費(fèi)、政府補(bǔ)助收入，分期收款方式銷(xiāo)售貨物的收入，以及企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等工期超過(guò)12個(gè)月的收入。

01租金收入

按財(cái)會(huì)【2018】35號(hào)頒布的新租賃準(zhǔn)則，出租人出租業(yè)務(wù)劃分為經(jīng)營(yíng)租賃的，要在租賃期內(nèi)按直線法或其他合理的方法分?jǐn)偞_認(rèn)租金收入；劃分為融資租賃的，要按照固定的周期性利率計(jì)算并確認(rèn)租賃期內(nèi)各個(gè)期間的利息收入。

而《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定“租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)?！?/p>

同時(shí)，需要注意的是，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2010〕79號(hào) ）規(guī)定：“一、關(guān)于租金收入確認(rèn)問(wèn)題

根據(jù)《實(shí)施條例》第十九條的規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。其中，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對(duì)上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入?！?/p>

02利息收入

財(cái)會(huì)【2017】22號(hào)頒布的新收入準(zhǔn)則規(guī)定“客戶(hù)在企業(yè)履約的同時(shí)即取得并消耗企業(yè)履約所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益”屬于在某一時(shí)段內(nèi)履約的履約義務(wù)。對(duì)于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在該段時(shí)間內(nèi)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入。

企業(yè)將資金提供給客戶(hù)使用并收取利息的業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)在約定資金使用的期間內(nèi)分期確認(rèn)利息收入。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定“利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)?！?/p>

03特許權(quán)使用費(fèi)收入

財(cái)會(huì)【2017】22號(hào)頒布的新收入準(zhǔn)則，企業(yè)為客戶(hù)提供特許使用權(quán)后，不再對(duì)該項(xiàng)使用的資產(chǎn)進(jìn)行更新升級(jí)、或者更新升級(jí)不適用于客戶(hù)的，應(yīng)當(dāng)按時(shí)點(diǎn)確認(rèn)履約收入；如果企業(yè)為客戶(hù)提供特許使用權(quán)后，對(duì)該項(xiàng)使用的資產(chǎn)權(quán)利進(jìn)行的更新升級(jí)也適用于客戶(hù)的，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履約期間分期確認(rèn)收入。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》“特許權(quán)使用費(fèi)收入，按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)?！?/p>

04政府補(bǔ)助

按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)-政府補(bǔ)助》，當(dāng)企業(yè)判斷符合取得政府補(bǔ)助的條件、且基本確定能收到補(bǔ)助款項(xiàng)時(shí)，會(huì)計(jì)上就要確認(rèn)補(bǔ)助，分別與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助和與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

所得稅上，依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干政策征管口徑問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)部局公告2021年第17號(hào)）規(guī)定，取得政府購(gòu)買(mǎi)服務(wù)之外的補(bǔ)貼，要按實(shí)際收到時(shí)確認(rèn)為所得稅收入。

05分期收款的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)

按照財(cái)會(huì)【2017】22號(hào)頒布的新收入準(zhǔn)則，根據(jù)合同約定分期收款銷(xiāo)售貨物應(yīng)當(dāng)在貨物控制權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)確認(rèn)收入。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》明確“以分期收款方式銷(xiāo)售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)”。

06大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)的加工業(yè)務(wù)

財(cái)會(huì)【2017】22號(hào)頒布的新收入準(zhǔn)則，企業(yè)受托加工型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，要從合同約定雙方權(quán)利義務(wù)分析，如果在加工過(guò)程中，加工產(chǎn)品的控制權(quán)是逐步轉(zhuǎn)移給客戶(hù)的（客戶(hù)能夠控制已完成的部分，或者因?yàn)榭蛻?hù)或第三方原因解約時(shí)、企業(yè)有權(quán)利就已完成部分收回成本和合理的利潤(rùn)），企業(yè)按完工進(jìn)度確認(rèn)收入；如果加工產(chǎn)品是在最終完成時(shí)，控制權(quán)才轉(zhuǎn)移給客戶(hù)的，那要在控制權(quán)轉(zhuǎn)移的時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定“企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)?！?/p>

二、會(huì)計(jì)上并沒(méi)有確認(rèn)，但稅法上要確認(rèn)為收入

比如投資人收到聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的股票股利，在母公司主導(dǎo)下企業(yè)間資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)利得，以及視同銷(xiāo)售的業(yè)務(wù)等。

01股票股利收入

會(huì)計(jì)上，《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則附錄-會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理》明確權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資人取得股票股利時(shí)，不進(jìn)行賬務(wù)處理，只需要登記備查。

而《企業(yè)所得稅法》規(guī)定“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入，為收入總額。包括：

…

股息、紅利等權(quán)益性投資收益

…”

需要注意的是，如果該部分納稅調(diào)增的股息紅利所得符合所得稅法免征所得稅優(yōu)惠的，還要填報(bào)相關(guān)免稅收入的表單適用免稅優(yōu)惠。

02母公司控制下的劃轉(zhuǎn)收入

財(cái)會(huì)函【2008】60號(hào)《關(guān)于做好執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則企業(yè)2008年年報(bào)工作的通知》中明確“如果接受控股股東或控股股東的子公司直接或間接的捐贈(zèng)，從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上判斷屬于控股股東對(duì)企業(yè)的資本性投入，應(yīng)作為權(quán)益性交易，相關(guān)利得計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積)。”

《企業(yè)所得稅法》明確的所得稅收入總額包括“接受捐贈(zèng)收入”。除有特殊規(guī)定，企業(yè)在母公司按排安排下劃轉(zhuǎn)接受的資產(chǎn)，要計(jì)入所得稅收入。

三、會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入，但稅法不認(rèn)可的收入

包括：

公允價(jià)值變動(dòng)損益；

以權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始購(gòu)入時(shí)支付對(duì)價(jià)低于對(duì)應(yīng)股權(quán)公允價(jià)值的部分確認(rèn)的收入；

權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，期末按投資比例確認(rèn)的投資收益；

按不征稅收入處理的財(cái)政性資金收入；

政策性搬遷收入在未完成搬遷年度確認(rèn)的搬遷收入等。

作者：盛老師（正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校答疑專(zhuān)家）