母公司部分處置子公司股權(quán)喪失控制權(quán)下的會(huì)計(jì)處理

準(zhǔn)則規(guī)定：

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào) —長期股權(quán)投資》

第十五條 投資方因處置部分權(quán)益性投資等原因喪失了對(duì)被投資單位的控制的，在編制個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，處置后的剩余股權(quán)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或施加重大影響的，應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算，并對(duì)該剩余股權(quán)視同自取得時(shí)即采用權(quán)益法核算進(jìn)行調(diào)整；處置后的剩余股權(quán)不能對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制或施加重大影響的，應(yīng)當(dāng)改按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，其在喪失控制之日的公允價(jià)值與賬面價(jià)值間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

第十七條 處置長期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款之間的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào) —長期股權(quán)投資》應(yīng)用指南

企業(yè)持有長期股權(quán)投資的過程中，由于各方面的考慮，決定將所持有的對(duì)被投資單位的股權(quán)全部或部分對(duì)外出售時(shí)，應(yīng)相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對(duì)應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，一般情況下，出售所得價(jià)款與處置長期股權(quán)投資賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)確認(rèn)為處置損益。

持有的對(duì)被投資單位具有控制的長期股權(quán)投資，因部分處置等原因?qū)е鲁止杀壤陆?，不能再?duì)被投資單位實(shí)施控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)改按金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，在喪失控制之日的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益。

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33 號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表

第五十條企業(yè)因處置部分股權(quán)投資等原因喪失了對(duì)被投資方的控制權(quán)的，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量。處置股權(quán)取得的對(duì)價(jià)與剩余股權(quán)公允價(jià)值之和，減去按原持股比例計(jì)算應(yīng)享有原有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計(jì)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益，同時(shí)沖減商譽(yù)。與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益等，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。

舉個(gè)例子：

2020年1月1日，A公司支付600萬元從非關(guān)聯(lián)方購買B公司100%的股權(quán)，投資當(dāng)時(shí)B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為500萬元。

2020年1月1日至2020年12月31日，B公司的凈資產(chǎn)增加了80萬元，其中按購買日公允價(jià)值計(jì)算實(shí)現(xiàn)的凈利潤50萬元，持有的以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的債權(quán)性投資公允價(jià)值變動(dòng)而引起的其他綜合收益增加30萬元。

2021年7月1日A公司轉(zhuǎn)讓B公司60%的股權(quán)，收取價(jià)款600萬元存入銀行，股權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)于當(dāng)月完成變更登記，轉(zhuǎn)讓后A公司對(duì)B公司的持股比例為40%，公允價(jià)值為400萬元，能對(duì)其施加重大影響，2021年1月1日-6月30日，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤50萬元（按購買日公允價(jià)值計(jì)算）。

假定A、B公司提取盈余公積的比例均為10%。假定B公司未分配現(xiàn)金股利，并不考慮其他因素。

A公司單體報(bào)表相關(guān)的會(huì)計(jì)處理：

1、取得B公司股權(quán)時(shí)

借：長期股權(quán)投資  6000000

     貸：銀行存款  6000000

2、A公司對(duì)B公司的投資采用成本法進(jìn)行核算，2020年1月1日至2021年6月30日B公司的凈資產(chǎn)增加不做賬務(wù)處理。

3、轉(zhuǎn)讓B公司60%的股權(quán)時(shí)

（1）按處置投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本

借：銀行存款  6000000

      貸：長期股權(quán)投資  3600000

            投資收益  2400000

（2）比較剩余長期股權(quán)投資的成本與按照剩余持股比例計(jì)算原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額

剩余長期股權(quán)投資的成本

=6000000×40%=2400000元，按照剩余持股比例計(jì)算原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額

=5000000×40%=2000000元，差額投資作價(jià)中體現(xiàn)的商譽(yù)部分不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值（如果前者小于后者的，需要調(diào)整長期股權(quán)投資成本，同時(shí)調(diào)整留存收益）

（3）調(diào)整剩余長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值

借：長期股權(quán)投資-損益調(diào)整 200000

      貸：盈余公積  20000

            利潤分配-未分配利潤  180000

借：長期股權(quán)投資-其他綜合收益  120000

       貸：其他綜合收益  120000

借：長期股權(quán)投資-損益調(diào)整  200000

      貸：投資收益  200000

經(jīng)過調(diào)整后，剩余40%股權(quán)的賬面價(jià)值

=2400000+200000+120000+200000=2920000元。

A公司合并報(bào)表相關(guān)的會(huì)計(jì)處理：

1、2020年12月31日

（1）按權(quán)益法調(diào)整對(duì)B公司的長期股權(quán)投資

借：長期股權(quán)投資-損益調(diào)整 500000

                           -其他綜合收益 300000

    貸：投資收益  500000

          其他綜合收益 300000

在合并報(bào)表層面對(duì)B公司長期股權(quán)投資賬面價(jià)值=600+50+30=680萬元

（2）抵銷B公司所有者權(quán)益

借：B公司凈資產(chǎn)  5800000

      商譽(yù)  1000000

      貸：長期股權(quán)投資 680

（3）投資收益與子公司利潤分配項(xiàng)目的抵銷

借：投資收益  500000

     貸：期末未分配利潤 500000

2、2021年7月1日

（1）對(duì)剩余股權(quán)按喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值重新計(jì)量

借：長期股權(quán)投資-成本 4000000

　  貸：長期股權(quán)投資-成本 2400000

                                -損益調(diào)整 400000

                                -其他綜合收益 120000

　　　                     投資收益 1080000

（2）處置子公司時(shí)，其他綜合收益轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益

借：其他綜合收益 300000

     貸：投資收益 300000

（3）對(duì)于單體報(bào)表中部分處置投資收益的歸屬期間進(jìn)行調(diào)整

借：投資收益 480000

     貸：期初未分配利潤 300000

           其他綜合收益 180000

作者：老顧（正保財(cái)稅咨詢專家）