企業(yè)所得稅彌補(bǔ)虧損的兩大優(yōu)先原則

又到了一年一度的企業(yè)所得稅匯算清繳的時候了，企業(yè)所得稅匯算清繳時彌補(bǔ)虧損有兩大優(yōu)先原則，您清楚嗎？

“同時到期虧損先發(fā)生的先彌補(bǔ)”原則

對于企業(yè)彌補(bǔ)以前年度虧損的原則，大家非常熟悉的是“先到期虧損先彌補(bǔ)”原則，但是隨著高新技術(shù)企業(yè)和科技型中小企業(yè)虧損結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)年限由5年延長到10年，國家稅務(wù)總局公告2018年第57號規(guī)定：“納稅人彌補(bǔ)以前年度虧損時，應(yīng)按照“先到期虧損先彌補(bǔ)、同時到期虧損先發(fā)生的先彌補(bǔ)”的原則處理?！?/p>

57號公告中出現(xiàn)了彌補(bǔ)以前年度虧損的新原則——同時到期虧損先發(fā)生的先彌補(bǔ)。

彌補(bǔ)以前年度虧損，對于同時到期的虧損遵循先發(fā)生的先彌補(bǔ)原則。什么情況下會出現(xiàn)“同時到期的虧損”呢？

舉例：

A企業(yè)2018年具備高新技術(shù)企業(yè)資格，無論2013年至2017年是否具備資格，其2013年至2017年發(fā)生的尚未彌補(bǔ)完的虧損，均準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)，最長結(jié)轉(zhuǎn)年限為10年。因此，2013發(fā)生的虧損可以依次用2014年至2023年所得彌補(bǔ)，依次類推，2014年發(fā)生的虧損可以依次用2015年至2024年所得彌補(bǔ)……假設(shè)A企業(yè)2019年不再具備高新技術(shù)企業(yè)資格，且到2024年還不具備高新技術(shù)企業(yè)資格，則2019年發(fā)生的虧損只能彌補(bǔ)5年，到2024年。

2024年就出現(xiàn)了“同時到期的虧損”：2014年發(fā)生的虧損因可以彌補(bǔ)10年到2024年到期，2019年發(fā)生的虧損因只可以彌補(bǔ)5年到2024年到期。

“同時到期虧損先發(fā)生的先彌補(bǔ)”的原則，對于該原則該如何理解呢？

接上例，假設(shè)A企業(yè)2024盈利，有應(yīng)納稅所得，根據(jù)“同時到期虧損先發(fā)生的先彌補(bǔ)”的原則，首先彌補(bǔ)2014年發(fā)生的虧損，之后再彌補(bǔ)2019年發(fā)生的虧損，而不是彌補(bǔ)2015年發(fā)生的虧損。該原則有利于企業(yè)以后年度有盈利時，用以后年度的盈利所得最大可能的在稅前彌補(bǔ)企業(yè)以前年度的虧損，從而最大可能的享受虧損抵稅的優(yōu)惠。

同理，疫情期間，交通運輸、餐飲、住宿、旅游、電影五大行業(yè)受疫情影響較大的困難行業(yè)企業(yè)2020年度發(fā)生的虧損，最長結(jié)轉(zhuǎn)年限由5年延長至8年。其彌補(bǔ)虧損也遵循“同時到期虧損先發(fā)生的先彌補(bǔ)”的原則。

“有期限的虧損先彌補(bǔ)，無期限的抵扣后抵扣”原則

2017年版企業(yè)所得稅申報表與2014年版企業(yè)所得稅申報表相比，修改了應(yīng)納稅所得額計算順序。將2014年版申報表中的第23行“應(yīng)納稅所得額”=第19行“納稅調(diào)整后所得（13-14+15-16-17+18）”-第20行“所得減免（填寫A107020）”-第21行“抵扣應(yīng)納稅所得額（填寫A107030）”-第22行“彌補(bǔ)以前年度虧損（填寫A106000）”，修改為：第23行“應(yīng)納稅所得額”=第19行“納稅調(diào)整后所得（13-14+15-16-17+18）”-第20行“所得減免（填寫A107020）”-第21行“彌補(bǔ)以前年度虧損（填寫A106000）”-第22行“抵扣應(yīng)納稅所得額（填寫A107030）”，此處修改還將影響A106000《企業(yè)所得稅彌補(bǔ)虧損明細(xì)表》中第2列“可彌補(bǔ)虧損所得”的計算結(jié)果。計算順序調(diào)整后，如納稅人當(dāng)期即有可抵扣的應(yīng)納稅所得額，又有需要彌補(bǔ)的以前年度虧損的，須先用納稅調(diào)整后所得彌補(bǔ)以前年度虧損，在用彌補(bǔ)虧損后的余額抵扣創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)可抵扣的應(yīng)納稅所得額。體現(xiàn)的原則是：讓有期限的虧損先彌補(bǔ)，讓無期限的抵扣后抵扣，用以后年度的盈利所得最大可能的在稅前彌補(bǔ)企業(yè)以前年度的虧損，這對企業(yè)更加有利。

最后，提醒大家注意：境外所得可以彌補(bǔ)境內(nèi)以前年度虧損

國家稅務(wù)總局公告2018年第57號填報說明規(guī)定，A106000 企業(yè)所得稅彌補(bǔ)虧損明細(xì)表第10列“用本年度所得額彌補(bǔ)的以前年度虧損額-使用境外所得彌補(bǔ)”：當(dāng)納稅人選擇用境外所得彌補(bǔ)境內(nèi)以前年度虧損的，填報各年度被本年度（申報所屬期年度）境外所得依次彌補(bǔ)的虧損額。由此可知，企業(yè)如果有境外所得，可以用境外所得彌補(bǔ)境內(nèi)以前年度虧損。

作者：裴老師（正保會計網(wǎng)校財稅專家）