一、現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料的編制

　　現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料編制的關(guān)鍵是將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~，其所涉及的項(xiàng)目有：（1）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；（2）固定資產(chǎn)折舊、油氣資產(chǎn)折耗、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊；（3）無(wú)形資產(chǎn)攤銷和長(zhǎng)期待攤費(fèi)用攤銷；（4）處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)的損失或收益；（5）固定資產(chǎn)報(bào)廢損失或收益；（6）公允價(jià)值變動(dòng)損失或收益；（7）財(cái)務(wù)費(fèi)用或收益；（8）投資損失或收益；（9）遞延所得稅資產(chǎn)減少或增加；（10）遞延所得稅負(fù)債增加或減少；（11）存貨的減少或增加；（12）經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目的減少或增加；（13）經(jīng)營(yíng)性應(yīng)付項(xiàng)目的增加或減少。以上的調(diào)整項(xiàng)目可分為兩大類：一類是屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的項(xiàng)目，即（1）-（3）、（9）-（13）項(xiàng)目；另一類是不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、但影響凈利潤(rùn)的項(xiàng)目，即（4）-（8）項(xiàng)目。

　?。ㄒ唬┱{(diào)整屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的項(xiàng)目企業(yè)現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料中的凈利潤(rùn)是從利潤(rùn)表取數(shù)據(jù)的，而利潤(rùn)表是采用權(quán)則發(fā)生制計(jì)算凈利潤(rùn)的。因此，調(diào)整屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的相關(guān)項(xiàng)目，不但要調(diào)整經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與現(xiàn)金流量無(wú)關(guān)、但影響凈利潤(rùn)的項(xiàng)目；而且要調(diào)整經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與凈利潤(rùn)無(wú)關(guān)、但影響現(xiàn)金流量的項(xiàng)目。

　　第一，調(diào)整經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與現(xiàn)金流量無(wú)關(guān)、但影響凈利潤(rùn)的項(xiàng)目。企業(yè)發(fā)生的與經(jīng)營(yíng)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，有部分業(yè)務(wù)雖然沒(méi)有現(xiàn)金的流入或流出，但它們影響了企業(yè)的凈利潤(rùn)，這些業(yè)務(wù)需要進(jìn)行調(diào)整。

　　[例1]某企業(yè)發(fā)生以下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及會(huì)計(jì)分錄取：（1）計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備：借記“資產(chǎn)減值損失”貸記“固定資產(chǎn)減”值準(zhǔn)備；（2）計(jì)提固定資產(chǎn)折舊：借記“管理費(fèi)用或制造費(fèi)用”貸記“累計(jì)折舊”；（3）攤銷長(zhǎng)期待攤費(fèi)用借記“管理費(fèi)用”貸記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”；（4）結(jié)轉(zhuǎn)已經(jīng)銷售商品成本：借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”貸記“庫(kù)存商品”；（5）計(jì)提應(yīng)交城建稅等：借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”；（6）銷售商品確認(rèn)收入但貨款未收到：借記“應(yīng)收賬款”貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”

　　以上（1）至（5）項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄增加了利潤(rùn)表中的凈利潤(rùn)，第（6）項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)減少了利潤(rùn)表中的凈利潤(rùn)，但都沒(méi)有現(xiàn)金的流人或者流出，即不影響企業(yè)的現(xiàn)金流量。因此將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，需要在凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上加上或者減去以上項(xiàng)目的金額（包括增加或者減少的金額）。

　　[例2]某企業(yè)發(fā)生以下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及會(huì)計(jì)分錄：（1）發(fā)生籌建費(fèi)用而產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異：借記“遞延所得稅資產(chǎn)”，貸記“所得稅費(fèi)用”；（2）由于會(huì)計(jì)和稅法計(jì)提折舊的年限不同而產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異：借記“所得稅費(fèi)用”貸記“遞延所得稅負(fù)債”

　　以上二項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄增加或者減少了利潤(rùn)表中的凈利潤(rùn)，但沒(méi)有現(xiàn)金的流人或者流出，不影響企業(yè)的現(xiàn)金流量。因此將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，需要在凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上減去遞延昕得稅資產(chǎn)的增加金額或者加上遞延所得稅負(fù)債的增加金額。

　　第二，調(diào)整經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與凈利潤(rùn)無(wú)關(guān)、但影響現(xiàn)金流量的項(xiàng)目。企業(yè)發(fā)生的與經(jīng)營(yíng)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，有部分業(yè)務(wù)會(huì)有現(xiàn)金的流人或流出，但沒(méi)有影響企業(yè)的凈利潤(rùn)，這些業(yè)務(wù)也需要進(jìn)行調(diào)整。

　　[例3]某企業(yè)發(fā)生以下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及會(huì)計(jì)分錄：（1）采購(gòu)貨物，貨款支付：借記“庫(kù)存商品”，貸記“銀行存款”；（2）支付應(yīng)付未付的貨款：借記“應(yīng)付賬款”，貸記“銀行存款”；（3）收回應(yīng)收貨款：借記“銀行存款”，貸記“應(yīng)收賬款”

　　以上三項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄都發(fā)生了經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金的流入或者流出，影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量，但卻沒(méi)有影響企業(yè)的凈利潤(rùn)。因此將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，需要在凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上加上或者減去以上項(xiàng)目增加或者減少的金額。

　?。ǘ┱{(diào)整不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的項(xiàng)目根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料要求將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，而企業(yè)的凈利潤(rùn)有部分是來(lái)源于投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)，如企業(yè)發(fā)生投資收益、公允價(jià)值變動(dòng)收益、財(cái)務(wù)費(fèi)用都會(huì)對(duì)凈利潤(rùn)產(chǎn)生影響，因此將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，應(yīng)剔除不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、但影響凈利潤(rùn)的項(xiàng)目。

　　第一，調(diào)整投資活動(dòng)中影響凈利潤(rùn)的項(xiàng)目。企業(yè)發(fā)生的與投資活動(dòng)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，有部分業(yè)務(wù)會(huì)影響企業(yè)的凈利潤(rùn)，這些業(yè)務(wù)需要進(jìn)行調(diào)整。

　　[例4]某企業(yè)發(fā)生以下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及會(huì)計(jì)分錄：（1）取得分紅投資收益：借記“銀行存款”，貸記“投資收益”；（2）金融資產(chǎn)產(chǎn)生公允價(jià)值變動(dòng)收益：借記“交易性金融資產(chǎn)”，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”；（3）處置固定資產(chǎn)發(fā)生損失：借記“營(yíng)業(yè)外支出”，貸記“固定資產(chǎn)清理”；（4）處置固定資產(chǎn)取得收益：借記“固定資產(chǎn)清理”，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”。

　　以上四項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄都增加或者減少了利潤(rùn)表中凈利潤(rùn)，但它們屬于投資活動(dòng)而不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。因此將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，需要在凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上加上或者減去以上項(xiàng)目的金額。

　　第二，調(diào)整籌資活動(dòng)中影響凈利潤(rùn)項(xiàng)目。企業(yè)發(fā)生的與籌資活動(dòng)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中。有部分業(yè)務(wù)會(huì)影響企業(yè)的凈利潤(rùn)，這些業(yè)務(wù)也需要進(jìn)行調(diào)整。

　　[例5]某企業(yè)發(fā)生以下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及會(huì)計(jì)分錄：（1）計(jì)提當(dāng)期借款利息：借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，貸記“應(yīng)付利息”；（2）取得存款利息收入：借記“銀行存款”，貸記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”。

　　以上二項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄增加或者減少了利潤(rùn)表中凈利潤(rùn)，但利息收入和支出都不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而是屬于籌資活動(dòng)。因此將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，需要在凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)加上或者減去以上項(xiàng)目的金額。

　　二、現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料的改進(jìn)

　　編制現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料，其主要目的是披露企業(yè)凈利潤(rùn)與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生現(xiàn)金凈流量的差額的形成原因，即造成的該差額具體受哪些項(xiàng)目的影響及其影響有多大。但現(xiàn)有的現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料的排列順序比較復(fù)雜和凌亂，不便于報(bào)表的閱讀者獲取這方面的信息。為便于分析企業(yè)凈利潤(rùn)與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生現(xiàn)金凈流量的差額的形成原因，建議對(duì)現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料各項(xiàng)目的順序重新設(shè)計(jì)，可按屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)調(diào)整項(xiàng)目和不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)調(diào)整項(xiàng)目依次排列。并設(shè)置相應(yīng)的明細(xì)項(xiàng)目。屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)調(diào)整項(xiàng)目可設(shè)置“與現(xiàn)金流量無(wú)關(guān)、但影響凈利潤(rùn)的項(xiàng)目”和“與凈利潤(rùn)無(wú)關(guān)、但影響現(xiàn)金流量的項(xiàng)目”；不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)調(diào)整項(xiàng)目可設(shè)置“投資活動(dòng)中影響凈利潤(rùn)的調(diào)整項(xiàng)目”和“籌資活動(dòng)中影響凈利潤(rùn)的調(diào)整項(xiàng)目”。而對(duì)現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料中的“不涉及現(xiàn)金收支的重大投資和籌資活動(dòng)”和“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物凈變動(dòng)情況”的項(xiàng)目不作調(diào)整。

　　另外，當(dāng)存貨用于非貨幣性資產(chǎn)交換，如某企業(yè)以存貨資產(chǎn)換進(jìn)一臺(tái)生產(chǎn)用的設(shè)備，價(jià)值相當(dāng)。其會(huì)計(jì)分錄為借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“存貨”科目。該交易雖然是屬于投資活動(dòng)，但也導(dǎo)致該企業(yè)的存貨減少了，很顯然，其既沒(méi)有影響凈利潤(rùn)也沒(méi)有影響現(xiàn)金流量，不應(yīng)該在補(bǔ)充資料“存貨減少”項(xiàng)目反映。因此，建議對(duì)補(bǔ)充資料中“存貨減少（增加）”項(xiàng)目具體定義為由經(jīng)營(yíng)活動(dòng)引起的存貨減少（增加）。可效仿“經(jīng)營(yíng)性應(yīng)收項(xiàng)目的減少（增加）”，將“存貨減少（增加）”項(xiàng)目修改為“經(jīng)營(yíng)性存貨減少（增加）”。建議現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料中的將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生現(xiàn)金流量如表1：