不久前，《財經(jīng)》雜志發(fā)表題為《宗慶后稅案風波》的署名文章，報道杭州娃哈哈集團董事長宗慶后涉嫌偷逃個人所得稅近3億元。來自新華網(wǎng)的報道說，宗慶后表示正在積極配合稅務機關(guān)檢查。此消息引起人們對企業(yè)家稅收風險以及一些涉稅問題的關(guān)注和爭論。為此，北京大學財經(jīng)法研究中心、稅法研究中心舉行了企業(yè)家稅收風險防范研討會，財稅界、法律界有關(guān)專家在會上發(fā)表了各自的見解。

　　股權(quán)獎勵、回購等收入算哪類所得

　　據(jù)報道，宗慶后主要有四類收入，一是任職合資公司的工資、補貼、年度利潤獎等常規(guī)收入；二是低價股權(quán)獎勵和高價股權(quán)回購收益；三是從持有獎勵股中獲得的股權(quán)分紅收益；四是通過個人持股從控股企業(yè)中獲得的分紅等。這引起了人們對股權(quán)獎勵、回購等收入算哪類所得的爭論。

　　我國個人所得稅實行分類征收，涉及11項所得，不同性質(zhì)的所得適用不同的稅率，比如，工資、薪金所得適用5%～45%的超額累進稅率；月薪超過10萬元的部分即適用45%的稅率；勞務報酬所得適用比例稅率，稅率為20%，對勞動報酬所得一次收入畸高的，實行加成征收；財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、股息紅利所得適用20%的比例稅率。因此，對宗慶后各項收入的定性很關(guān)鍵，直接關(guān)系到其納稅義務的確定。

　　中國政法大學財稅法研究中心主任、博士生導師施正文教授指出，工資、薪金所得是指個人因任職或受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補貼以及與任職或受雇有關(guān)的其他所得。因此宗慶后從任職合資公司取得的月薪、年度補貼、獎金應屬工資、薪金所得。另外，由于與任職或受雇有關(guān)的其他所得包括雇員認購股票等有價證券時從其雇主處取得的折扣或補貼等項目，因此宗慶后低價取得的股權(quán)獎勵和高價股權(quán)回購收益，也應屬于工資、薪金所得。根據(jù)《關(guān)于個人認購股票等有價證券而從雇主取得折價或補貼收入有關(guān)征收個人所得稅問題的通知》的規(guī)定，對與業(yè)績掛鉤的股權(quán)回購收入按工資、薪金所得征稅，因此宗慶后獲得的股權(quán)分紅收益，也應認定為工資、薪金所得。而第三類收入———因持有獎勵股取得的分紅則屬股息、紅利所得，因為這是宗慶后因持有股權(quán)基于市場行為獲得的收益，不同于與業(yè)績掛鉤的股權(quán)回購收入。同樣，第四類收入———通過持股從合資企業(yè)獲得的分紅也屬股息、紅利所得。

　　北京大學財經(jīng)法研究中心主任、法學院教授、博士生導師劉劍文指出，宗慶后因股權(quán)獎勵取得的各項收入數(shù)額巨大，如何定性很重要。其中宗慶后獲得的低價股權(quán)獎勵和高價股權(quán)回購收益，與宗慶后的業(yè)績相關(guān)。根據(jù)財政部、國家稅務總局2005年頒布的《關(guān)于個人股票期權(quán)所得征收個人所得稅問題的通知》的規(guī)定，員工從企業(yè)取得股票的實際購買價低于購買日公平市場價格的差額，是因員工在企業(yè)的表現(xiàn)和業(yè)績而取得的與任職、受雇有關(guān)的所得，應按工資、薪金所得計算繳納個人所得稅。而在持股期間，宗慶后從企業(yè)獲得的股息、紅利，僅與企業(yè)的經(jīng)營相關(guān)，無關(guān)其個人業(yè)績，這部分所得應屬股息、紅利所得。宗慶后的股份被達能公司回購，表面看似乎為個人轉(zhuǎn)讓股票行為，所得應屬財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，但從股權(quán)獎勵協(xié)議看，達能公司回購宗慶后的股權(quán)價格，與宗慶后的業(yè)績掛鉤，遠高于市場價，具有對宗慶后業(yè)績給予獎勵的性質(zhì)，相應所得應屬工資、薪金所得。

　　中國法學會財稅法學研究會理事、注冊執(zhí)業(yè)律師滕祥志對此提出不同看法。他認為，勞動合同具有人身依附性、從屬性、身份唯一性，從理論上講，一個自然人只能與一家單位建立勞動合同關(guān)系，在一家單位領(lǐng)取工資、薪金。宗慶后只能與一家合資企業(yè)為勞動合同關(guān)系，與其余的均為提供特定服務、完成特定事項、貢獻特定技能的聘用關(guān)系，與律師、會計師提供服務性質(zhì)一樣，所取得的服務費收入應為勞務報酬所得，而非工資、薪金所得。另外，股權(quán)獎勵在股票未賣出時未形成所得，不產(chǎn)生個人所得稅納稅義務。境外公司股權(quán)回購所得，則屬財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。

　　境外所得匯入他人賬戶是否為合理避稅行為

　　據(jù)報道，自1996年娃哈哈集團與達能集團合資至2006年，達能集團以“服務費”、境外子公司“獎勵股”股利及股權(quán)回購名義，向宗慶后支付薪酬共計7100萬美元。這些境外支付分別被打進宗慶后及其妻女等在香港的個人賬戶。這引起了人們關(guān)于境外支付安排是不是合理避稅的爭論。

　　劉劍文指出，《個人所得稅法》規(guī)定，在中國境內(nèi)有住所，或者無住所而在境內(nèi)居住滿一年的個人，從中國境內(nèi)和境外取得的所得，都應繳納個人所得稅。因此，宗慶后的全部所得，無論發(fā)生于中國境內(nèi)還是境外，都應作為其應納稅所得額，申報繳納個人所得稅。但其發(fā)生于境外的所得，已在來源國繳納的稅款，可給予稅收抵免。他還強調(diào)，境外支付的所得并不一定為來源于境外的所得。根據(jù)稅收來源地管轄權(quán)規(guī)則，勞務所得的來源地根據(jù)勞務提供地對所得予以確定。宗慶后任職、受雇于中國境內(nèi)，其經(jīng)營管理行為發(fā)生在中國境內(nèi)，因此即便其收入在境外支付，也應當認定為中國境內(nèi)的所得。

　　施正文表示，根據(jù)相關(guān)規(guī)定，因任職、受雇等在中國境內(nèi)提供勞務取得的所得，如果認定為工資、薪金所得，盡管由境外子公司支付，仍為來源于中國境內(nèi)的所得，其在境外子公司所納稅款，不能在我國抵免；如果認定為股息、紅利所得，因支付者的公司在境外，則為境外所得，所納稅款可以抵免；如果認定為財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，在境外轉(zhuǎn)讓的屬境外所得，已納稅款可抵免，在境內(nèi)轉(zhuǎn)讓的，不得抵免。

　　對于將境外支付收入打入境外個人賬戶是否屬于合理避稅問題，劉劍文表示，我國法律只要求企業(yè)開立基本賬戶，并通過該賬戶開支所有款項，并沒要求個人開立基本賬戶以及將個人款項匯入此賬戶。如果宗慶后將其所得匯入他人賬戶，就是將個人財產(chǎn)進行了轉(zhuǎn)移，并隱匿了個人財產(chǎn)，必然導致稅務機關(guān)難以確定其納稅義務，其行為具有社會危害性。當前我國個人賬戶管理不規(guī)范，為個人轉(zhuǎn)移或隱匿財產(chǎn)、逃避稅收提供了便利，實現(xiàn)銀行與稅務機關(guān)協(xié)作，應是未來征管制度建設(shè)的重要內(nèi)容。不納稅申報是否構(gòu)成偷稅罪

　　據(jù)報道，宗慶后1996年～2007年間未按規(guī)定納稅申報。這引起了人們對不納稅申報是否構(gòu)成偷稅罪的爭論。

　　劉劍文表示，稅法規(guī)定，從2007年起，年應納稅所得額超過12萬元的個人，無論稅款是否已繳納，都必須自行納稅申報。宗慶后負有自行納稅申報義務。但宗慶后如果未按規(guī)定納稅申報，還不足以追究其偷稅罪的刑事責任。因為根據(jù)《稅收征管法》的規(guī)定，納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務機關(guān)通知申報而拒不申報或者進行虛假納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責任。而據(jù)《刑法》規(guī)定，偷稅數(shù)額在1萬元以上、并且達到應納稅額10%以上的，方構(gòu)成偷稅罪。從上述偷稅行為要件來看，必須以“經(jīng)稅務機關(guān)通知申報而拒不申報”為前提，在滿足此要件的基礎(chǔ)上，再查明其拖欠稅款達到《刑法》列舉的標準，才能被認定為偷稅罪。

　　中國政法大學刑法教授鄔明安表示，刑法為偷稅罪設(shè)置的入罪門檻較高。刑法修改時曾考慮增設(shè)不申報納稅罪，但怕出現(xiàn)法不責眾局面而放棄，1997年才在偷稅行為中增加了“經(jīng)稅務機關(guān)通知申報而拒不申報或者進行虛假納稅申報”的內(nèi)容。

　　補稅行為是否影響罪與非罪的認定

　　據(jù)報道，宗慶后積極進行補稅，補繳2億多元稅款后，已查實的應繳未繳稅款只剩數(shù)百萬元。這引起了人們關(guān)于有補稅行為是否影響罪與非罪認定的爭論。

　　劉劍文認為，補稅行為不影響罪與非罪的認定。如果在查明事實，足以認定其行為構(gòu)成偷稅罪的情況下，由于偷稅罪是結(jié)果罪，其行為造成不繳或少繳稅款達到法定標準，其犯罪既遂。如果一個人的行為已經(jīng)造成了巨額稅款的拖欠，導致應征稅款長期無法繳入國庫，就損害了國家的財政利益，破壞了國家的稅收征管制度，已經(jīng)構(gòu)成偷稅罪的既遂。根據(jù)刑法理論，在其犯罪既遂后，采取措施恢復原狀或賠償損害的行為，并不能認為是犯罪的未遂或中止。因此，補稅行為并不影響罪與非罪的認定。對有補繳稅款行為的人，可以減輕處罰。

　　首都經(jīng)貿(mào)大學法學院教授周序中認為，宗慶后所為是否構(gòu)成偷稅罪，要嚴格依法認定。突擊補稅并不影響罪與非罪的認定，只關(guān)系到減輕處罰的酌定。

　　關(guān)于企業(yè)家稅收風險的思考

　　劉劍文說，媒體披露的宗慶后事件突顯出企業(yè)家在經(jīng)營中面臨著極大的稅收風險，也反映出企業(yè)家稅收意識的淡薄。在經(jīng)濟快速發(fā)展的背景下，我國稅法正值改革期，新規(guī)頻出，許多法規(guī)又未隨經(jīng)濟發(fā)展及時調(diào)整等，都使企業(yè)家很難完全依法納稅，面臨稅收風險。他建議，企業(yè)家必須重視稅收風險防范，尤其應重視合同簽訂中的涉稅風險。為避免稅收風險，企業(yè)家應積極求助稅務代理等專業(yè)機構(gòu)。同時有關(guān)部門應盡快完善稅收法制環(huán)境，加大稅法宣傳力度，提高征管水平。

　　北京大學法學院教授、博士生導師湛中樂從行政法研究的角度指出，總體上稅法的剛性在增強，但納稅人的稅收意識則未見明顯增強。企業(yè)家可能更關(guān)注開拓市場、產(chǎn)業(yè)競爭，幾乎很少主動關(guān)注稅法適用問題和自行申報問題。對企業(yè)家涉稅案件，不能簡單地考慮追究刑事責任的問題。通過讓企業(yè)家現(xiàn)身說法，呼吁公眾特別是企業(yè)家增強納稅意識，可能比簡單的追究刑事責任效果更好。他同時認為，對企業(yè)家涉稅案件的處理，考驗著征管機關(guān)對《稅收征管法》的實施和裁量。征管機關(guān)在處理過程中，要特別重視行政程序的規(guī)范、案卷材料的齊全和嚴密等。

　　中央財經(jīng)大學教授梁俊嬌表示，目前我國企業(yè)家面臨巨大的稅收風險。作為被管理者，納稅人，尤其是普通納稅人，即使千方百計地注意學習有關(guān)稅收方面的政策法規(guī)，也依然面臨稅收風險。因為一方面我國很多稅收法規(guī)正面臨改革周期，比如內(nèi)外資企業(yè)所得稅合并、增值稅轉(zhuǎn)型等，新法律、新規(guī)定不斷出臺，非專業(yè)人士不可能絲毫不漏地關(guān)注到其中所有的變化；另一方面，我國稅收法規(guī)中有不少條文意思表示模糊，不易把握。這顯然給企業(yè)家?guī)砹撕芏喽愂诊L險。另外，在我國無論立法部門還是執(zhí)法部門，都比較注重事后打擊，忽視事前、事中的告知提醒、警示督促，這都給納稅人帶來了稅收風險。

　　施正文指出，目前企業(yè)家的經(jīng)營形式相當復雜，收入形式多樣，有跨境經(jīng)營、合資經(jīng)營，有股權(quán)所得、海外支付等。而我國個人所得稅制實行分類征收，企業(yè)家的所得究竟屬于哪類收入，如何繳稅，給納稅人帶來許多困惑，增加了企業(yè)的涉稅風險。他建議，我國應盡快推動個人所得稅由分類征收向分類與綜合征收相結(jié)合轉(zhuǎn)型，降低名義稅負，盡快完善反避稅條款等。這些都從制度設(shè)計上有利于提高納稅人尤其是企業(yè)家的納稅遵從度，降低稅收風險。他建議企業(yè)家強化稅收風險意識，認真學習稅法，設(shè)立稅務顧問，請稅務師事務所等專業(yè)機構(gòu)給予指導。