【摘要】 近年來，隨著企業(yè)轉(zhuǎn)制、轉(zhuǎn)型和企業(yè)產(chǎn)權(quán)實(shí)現(xiàn)多元化，許多大型國(guó)有企業(yè)正在向多元化的大企業(yè)集團(tuán)邁進(jìn)，企業(yè)決策層對(duì)內(nèi)部審計(jì)的要求正在從傳統(tǒng)的“糾錯(cuò)防弊”向促進(jìn)企業(yè)整體管理水平提高和防范風(fēng)險(xiǎn)能力方面轉(zhuǎn)變。因此，許多企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門將管理審計(jì)作為了新的探索模式和方向。文章將從實(shí)施管理審計(jì)的必要性、基本內(nèi)容、審計(jì)程序和方法、需要注意的問題等方面，對(duì)管理審計(jì)在企業(yè)內(nèi)部審計(jì)中的實(shí)施作初步探討，以便更好地服務(wù)于企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作。

　　【關(guān)鍵詞】 管理審計(jì)；內(nèi)部審計(jì)；實(shí)施

　　隨著現(xiàn)代企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的不斷完善，內(nèi)部審計(jì)部門必須更多地關(guān)注企業(yè)的管理組織、管理機(jī)能、管理制度等方面，通過對(duì)其進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)，達(dá)到健全企業(yè)管理制度、完善管理流程和提高企業(yè)內(nèi)部控制能力的目的。因此，內(nèi)部審計(jì)部門必須向高層次的管理審計(jì)轉(zhuǎn)變。管理審計(jì)是什么？它是企業(yè)為了不斷提升管理效能，對(duì)本單位的經(jīng)營(yíng)管理行為的恰當(dāng)性和有效性進(jìn)行檢查、診斷；對(duì)管控決策的執(zhí)行效率和效果進(jìn)行督導(dǎo)和調(diào)研，在深入剖析的基礎(chǔ)上，出具評(píng)價(jià)意見，并提出相應(yīng)咨詢建議的一種活動(dòng)。它的工作目標(biāo)是使被審計(jì)單位的管理導(dǎo)向符合企業(yè)的戰(zhàn)略決策要求，管理過程安全規(guī)范，資源配置集約高效。

　　一、實(shí)施管理審計(jì)的必要性

　?。ㄒ唬┕芾韺徲?jì)是企業(yè)建立健全內(nèi)部控制的需要

　　《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的發(fā)布，對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制提出了嚴(yán)格的要求，管理審計(jì)的著重點(diǎn)就是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的控制活動(dòng)及其相關(guān)的效率和效果。它能夠評(píng)價(jià)企業(yè)的各項(xiàng)管理及與其相關(guān)的內(nèi)部控制制度、程序及目標(biāo)等是否存在缺失或不當(dāng)，從而幫助企業(yè)完善基礎(chǔ)管理，提高內(nèi)部控制水平。

　?。ǘ┕芾韺徲?jì)是企業(yè)提高防范風(fēng)險(xiǎn)能力的需要

　　企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過程中所面臨的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、市場(chǎng)環(huán)境、政策環(huán)境等隨時(shí)會(huì)發(fā)生變化，為企業(yè)帶來經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。管理審計(jì)能夠通過對(duì)企業(yè)投資決策的程序進(jìn)行檢查評(píng)估、對(duì)投資項(xiàng)目是否符合企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展方向等進(jìn)行必要的因素分析和量化評(píng)估，進(jìn)而提出審計(jì)意見，幫助企業(yè)采取補(bǔ)救措施，使企業(yè)在面對(duì)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)有足夠的認(rèn)識(shí)，提高企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和評(píng)估能力，達(dá)到避免或化解風(fēng)險(xiǎn)的目的。

　?。ㄈ┕芾韺徲?jì)是企業(yè)增加價(jià)值的需要

　　在企業(yè)內(nèi)部控制中，無論對(duì)人、財(cái)、物等資源配置使用和業(yè)務(wù)流程、管理流程、信息系統(tǒng)等過程的管理多么到位，都會(huì)存在或大或小的管理漏洞、流程不銜接或管理錯(cuò)位和不協(xié)調(diào)。管理審計(jì)可以通過檢查管理控制的過程，發(fā)現(xiàn)管理控制的漏洞和薄弱環(huán)節(jié)，來達(dá)到改進(jìn)管理、增加效益的目的，為企業(yè)增加價(jià)值服務(wù)。

　?。ㄋ模┕芾韺徲?jì)是企業(yè)投資和管理層次的多元化需要

　　隨著企業(yè)大規(guī)?？鐓^(qū)域、跨行業(yè)發(fā)展，出現(xiàn)了許多的大型企業(yè)集團(tuán)和跨國(guó)集團(tuán)公司，這使管理層的控制難度在加大，管理層更重要的是在考慮如何對(duì)所屬子企業(yè)實(shí)行行之有效的管理控制，使企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)得到貫徹落實(shí)。為此，集團(tuán)母公司需要借助內(nèi)部審計(jì)的手段，對(duì)所屬子企業(yè)的管理流程及其控制環(huán)節(jié)實(shí)施管理審計(jì)，對(duì)其經(jīng)營(yíng)狀況進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督和評(píng)價(jià)，從而達(dá)到強(qiáng)化子企業(yè)內(nèi)部管理的目的。

　　二、實(shí)施管理審計(jì)應(yīng)關(guān)注的基本內(nèi)容

　　管理審計(jì)主要應(yīng)從內(nèi)部控制和管理效益兩方面入手，一方面檢查內(nèi)部控制的健全性、合理性和有效性；另一方面對(duì)企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源的利用是否節(jié)約、合理，各項(xiàng)計(jì)劃和目標(biāo)的執(zhí)行結(jié)果是否與預(yù)期結(jié)果一致等進(jìn)行審查評(píng)價(jià)。具體來說，管理審計(jì)的內(nèi)容與企業(yè)的計(jì)劃職能、組織職能、領(lǐng)導(dǎo)職能和控制職能相關(guān)聯(lián)，主要表現(xiàn)在以下四個(gè)方面：

　?。ㄒ唬┡c計(jì)劃職能相關(guān)的內(nèi)容

　　計(jì)劃職能是指企業(yè)將整體戰(zhàn)略作為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，需要制定一系列的活動(dòng)計(jì)劃并逐層展開，通過加強(qiáng)各層級(jí)的協(xié)調(diào)，從而將這些活動(dòng)一體化，以達(dá)到企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。其審計(jì)內(nèi)容包括：

　　1.經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、整體戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)計(jì)劃的制定程序是否科學(xué)、清晰、可行？

　　2.整體戰(zhàn)略和經(jīng)營(yíng)計(jì)劃是否與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)緊密相關(guān)？是否能切實(shí)保障目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)？

　　3.經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、整體戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)計(jì)劃是否能夠隨著內(nèi)外部環(huán)境的變化而變化？

　　4.經(jīng)營(yíng)計(jì)劃的展開、分解或下達(dá)是否恰當(dāng)？是否以各部門的實(shí)際情況和工作能力為依據(jù)？能否保障整體計(jì)劃順利實(shí)施？

　?。ǘ┡c組織職能相關(guān)的內(nèi)容

　　組織職能是指企業(yè)要決定為經(jīng)營(yíng)目標(biāo)而設(shè)定的任務(wù)是什么，誰(shuí)去完成這些任務(wù)，任務(wù)之間怎么分類組合，如何設(shè)定和分配報(bào)告、決策的層級(jí)等等。其審計(jì)內(nèi)容包括：

　　1.是否建立了符合企業(yè)實(shí)際情況的組織架構(gòu)？2.企業(yè)內(nèi)部分工和崗位設(shè)置是否明確、健全、恰當(dāng)？職責(zé)是否清晰？被賦予的權(quán)限是否合理？3.各職能部門或分支機(jī)構(gòu)運(yùn)作是否協(xié)調(diào)？溝通是否順暢？4.能否保障員工隊(duì)伍的高素質(zhì)和高績(jī)效？5.是否能根據(jù)環(huán)境變化適時(shí)進(jìn)行組織架構(gòu)、人員配置方面的變革？

　?。ㄈ┡c領(lǐng)導(dǎo)職能相關(guān)的內(nèi)容

　　領(lǐng)導(dǎo)職能是指企業(yè)的管理層需要指導(dǎo)和協(xié)調(diào)本企業(yè)的部門之間、人員之間的各種活動(dòng)，選擇最有效的溝通渠道，解決部門、人員之間的沖突等，以達(dá)到高效運(yùn)作的目的。其審計(jì)內(nèi)容包括：

　　1.管理者是否具備與其崗位相適應(yīng)的道德素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)？2.管理者是否具備了相應(yīng)的指揮協(xié)調(diào)能力？3.管理者所帶領(lǐng)的團(tuán)隊(duì)能否勝任相應(yīng)的任務(wù)并不斷創(chuàng)新和提高？4.管理者及其團(tuán)隊(duì)能否正確理解和把握企業(yè)的目標(biāo)并高效率地實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)？5.是否建立了恰當(dāng)有效的員工激勵(lì)約束機(jī)制，以確保員工按要求高效工作？

　?。ㄋ模┡c控制職能相關(guān)的內(nèi)容

　　控制職能是管理職能中最重要的環(huán)節(jié)，是指企業(yè)要對(duì)各類活動(dòng)的效率和效果提供合理的保證，監(jiān)控各層級(jí)的工作績(jī)效并與設(shè)定目標(biāo)進(jìn)行比較，及時(shí)糾正偏差使企業(yè)回到與目標(biāo)一致的運(yùn)作軌道上來。其審計(jì)內(nèi)容包括：

　　1.是否建立了符合企業(yè)實(shí)際需要的內(nèi)部控制部門？2.控制部門的工作是否有效？3.是否建立了健全、有效、安全的管理信息系統(tǒng)？它能否及時(shí)、準(zhǔn)確地將各種信息傳遞給各層次管理者？4.管理信息系統(tǒng)的建立和運(yùn)行是否經(jīng)濟(jì)、高效？5.針對(duì)各類活動(dòng)的內(nèi)部控制是否健全、恰當(dāng)、合理和有效?

　　三、實(shí)施管理審計(jì)的基本程序和方法

　　目前我國(guó)的管理審計(jì)還處于初始階段，在許多企業(yè)尚未形成一套完整的審計(jì)程序和方法。結(jié)合企業(yè)現(xiàn)行管理實(shí)際，管理審計(jì)可參照以下程序進(jìn)行：

　　（一）確定審計(jì)內(nèi)容

　　通過與企業(yè)管理層的交流、研究，獲取管理層所關(guān)注的管理重點(diǎn)，按照企業(yè)制定的內(nèi)部控制程序、決策文件等，初步確定審計(jì)基本重點(diǎn)，以服務(wù)于企業(yè)管理層，提高管理審計(jì)質(zhì)量。

　?。ǘ┝私饣厩闆r

　　通過與各層級(jí)的管理者、技術(shù)人員、職工進(jìn)行座談，了解其管理情況、業(yè)務(wù)流程和處理程序，通過調(diào)閱以往的審計(jì)報(bào)告了解被審計(jì)單位的管理、財(cái)務(wù)及經(jīng)營(yíng)情況，奠定審計(jì)基礎(chǔ)。

　?。ㄈ彶榕c審計(jì)內(nèi)容相關(guān)的各項(xiàng)管理制度及其執(zhí)行情況的有效性、適當(dāng)性、協(xié)調(diào)性

　　（四）比較實(shí)際控制系統(tǒng)和理想控制系統(tǒng)，找出遺漏的控制和管理缺陷

　　針對(duì)審計(jì)過程中遇到的實(shí)際情況，在客觀、獨(dú)立、公正原則的基礎(chǔ)上，找出被遺漏的控制點(diǎn)。

　?。ㄎ澹┰u(píng)估控制系統(tǒng)

　　對(duì)發(fā)現(xiàn)的管理制度缺陷，要判斷缺陷帶來的影響，同時(shí)把審計(jì)側(cè)重點(diǎn)放在事前預(yù)防、事中監(jiān)督、事后跟蹤上，達(dá)到預(yù)防和降低風(fēng)險(xiǎn)和失誤的目的，保證審計(jì)工作有成效。

　?。┨岢鰧徲?jì)報(bào)告

　　在全面整理分析審計(jì)工作底稿的基礎(chǔ)上，全面總結(jié)審計(jì)工作，向被審計(jì)單位介紹審計(jì)情況，確定審計(jì)意見的類型和措辭，撰寫審計(jì)報(bào)告。

　　按照上述審計(jì)程序，審計(jì)人員應(yīng)依據(jù)國(guó)家政策法規(guī)、企業(yè)制度及決策、企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范、先進(jìn)企業(yè)的管理實(shí)踐和管理專家的經(jīng)驗(yàn)等，采用標(biāo)桿法、規(guī)范法、功能目標(biāo)法等具體方法，對(duì)企業(yè)的特定管理內(nèi)容實(shí)施審計(jì)，從而促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。鑒于篇幅所限，本文不再對(duì)這些具體方法進(jìn)行一一贅述。

　　四、實(shí)施管理審計(jì)中應(yīng)注意的問題

　?。ㄒ唬┮_區(qū)分管理審計(jì)與其他傳統(tǒng)審計(jì)

　　除管理審計(jì)外，企業(yè)中還存在許多其他類型的審計(jì)，如財(cái)務(wù)審計(jì)、經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)和任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)等，審計(jì)人員需正確區(qū)分管理審計(jì)與這些傳統(tǒng)審計(jì)的不同之處，從而保證管理審計(jì)的有效性。

　　1.管理審計(jì)與財(cái)務(wù)審計(jì)

　　管理審計(jì)是在財(cái)務(wù)審計(jì)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來，財(cái)務(wù)審計(jì)的許多方面可以被管理審計(jì)參考、借鑒，但是二者的區(qū)別較為明顯，表現(xiàn)在：財(cái)務(wù)審計(jì)依據(jù)的是《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》等財(cái)經(jīng)法規(guī)，主要審查企業(yè)的財(cái)務(wù)收支和會(huì)計(jì)核算的合法性、合規(guī)性，并提出防護(hù)性意見；而管理審計(jì)則是依據(jù)公認(rèn)的評(píng)價(jià)管理活動(dòng)的標(biāo)準(zhǔn)和原則，對(duì)企業(yè)所有的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)進(jìn)行評(píng)價(jià)，并提出建設(shè)性意見，從而促進(jìn)企業(yè)規(guī)范管理、提升企業(yè)價(jià)值。

　　2.管理審計(jì)與經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)

　　經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)與管理審計(jì)極為相似，都突破了財(cái)務(wù)審計(jì)的范圍，涵蓋了企業(yè)全部的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)并向管理領(lǐng)域延伸。但管理審計(jì)的著眼點(diǎn)是“管理”，經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)的著眼點(diǎn)是“經(jīng)濟(jì)效益”，“管理”概念的范圍顯然是要大于“經(jīng)濟(jì)效益”的。如環(huán)保性和公平性評(píng)價(jià)往往不會(huì)被納入經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)評(píng)價(jià)的范圍。

　　3.管理審計(jì)與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)

　　經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與管理審計(jì)的審計(jì)范圍均突破了財(cái)務(wù)審計(jì)的范圍，延伸到了整個(gè)管理領(lǐng)域。但是兩者也有著根本的區(qū)別，表現(xiàn)在：經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是通過對(duì)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債的真實(shí)性、資產(chǎn)保值增值和企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人廉潔自律情況的審查，對(duì)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人在任期內(nèi)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行客觀的評(píng)價(jià)，是著眼于過去的；而管理審計(jì)則是著眼于未來的，是以促進(jìn)企業(yè)規(guī)范管理、控制風(fēng)險(xiǎn)、增加企業(yè)價(jià)值為目的的。

　?。ǘ┮D(zhuǎn)變傳統(tǒng)審計(jì)觀念，合理定位管理審計(jì)

　　審計(jì)人員首先要引入先進(jìn)的審計(jì)理念，明白管理審計(jì)是未來內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展方向，審計(jì)人員要從傳統(tǒng)審計(jì)入手，去揭露管理問題，分析原因，尋找對(duì)策和解決方法，從而改進(jìn)管理和提高效益。其次，被審計(jì)單位也應(yīng)轉(zhuǎn)變觀念，認(rèn)識(shí)到審計(jì)的真正目的是促進(jìn)企業(yè)提高競(jìng)爭(zhēng)力，達(dá)到效益最大化，與管理者、被審者的根本目標(biāo)是一致的，建立起審計(jì)監(jiān)督與審計(jì)對(duì)象、業(yè)務(wù)部門的伙伴關(guān)系，使審計(jì)監(jiān)督與企業(yè)管理相結(jié)合，保證審計(jì)工作順利開展。

　?。ㄈ┮?dú)立、客觀地實(shí)施管理審計(jì)

　　管理審計(jì)除了定性分析外，更多地采用的是定量分析法。審計(jì)人員要以國(guó)家法律法規(guī)和行業(yè)準(zhǔn)則為依據(jù)，加快管理審計(jì)的建章立制工作，減少管理審計(jì)的隨意性。對(duì)審計(jì)過程涉及到的沒有現(xiàn)成的規(guī)范性標(biāo)準(zhǔn)的事項(xiàng)，要運(yùn)用分析程序，以單位預(yù)算、本企業(yè)歷史最高水平以及其他經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)為依據(jù)，與被審計(jì)單位管理層討論，達(dá)成共識(shí)，作出客觀公正的評(píng)價(jià)。

　　（四）要建立完善的內(nèi)部審計(jì)激勵(lì)約束機(jī)制

　　管理審計(jì)與傳統(tǒng)審計(jì)相比，直接成果相對(duì)不大，但被采納的審計(jì)建議帶來的間接效益卻可能非常大，因此，管理審計(jì)的成果不好量化，不很直接，且短期內(nèi)不易顯現(xiàn)，審計(jì)人員業(yè)績(jī)不明顯。針對(duì)這種情況，企業(yè)要在激勵(lì)和約束機(jī)制上做文章，在對(duì)審計(jì)人員考核時(shí)，應(yīng)加大對(duì)管理審計(jì)的傾斜，引導(dǎo)審計(jì)人員在這方面下工夫，為搞好管理審計(jì)提供保障。

　　（五）要加強(qiáng)審計(jì)人員學(xué)習(xí)培訓(xùn)，提高審計(jì)業(yè)務(wù)素質(zhì)

　　管理審計(jì)的專業(yè)性很強(qiáng)，它依賴于審計(jì)人員的審慎性和創(chuàng)造性，實(shí)施管理審計(jì)的審計(jì)人員必須具有良好的業(yè)務(wù)素質(zhì)，在掌握財(cái)務(wù)、統(tǒng)計(jì)、審計(jì)知識(shí)的同時(shí)，還需掌握企業(yè)管理決策、生產(chǎn)工藝流程、市場(chǎng)營(yíng)銷等方面的專業(yè)知識(shí)，通過對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)進(jìn)行分析、評(píng)價(jià)，作出科學(xué)、合理的審計(jì)判斷，找出管理中存在的問題和內(nèi)控的薄弱環(huán)節(jié)，并據(jù)此提出具有建設(shè)性的建議，幫助被審計(jì)單位協(xié)助整改，促進(jìn)其提高管理水平及企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

　　總之，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)將管理審計(jì)作為今后的工作發(fā)展方向和核心業(yè)務(wù)，將審計(jì)工作的目標(biāo)放在提高管理水平和增加企業(yè)價(jià)值上，定位于“管理、效益”，運(yùn)用科學(xué)、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序和方法，為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)服務(wù)。