一、內(nèi)部控制與公司治理的關(guān)系分析

　　有效的內(nèi)部控制可以規(guī)范會計行為，保證會計資料真實、完整；防止并及時發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤及舞弊行為，保護單位資產(chǎn)的安全、完整；確保有關(guān)法律、法規(guī)和單位內(nèi)部規(guī)章、制度的貫徹執(zhí)行。有效的內(nèi)部控制應(yīng)當能夠維護所有利益相關(guān)者的合法權(quán)益，而不是維護某一類或少數(shù)利益相關(guān)者的權(quán)益。內(nèi)部控制和公司治理不能割裂，需將內(nèi)部控制納入公司治理的路徑之上。公司治理機制有效，才能保證不同層次控制目標一致性，公司治理是內(nèi)部控制系統(tǒng)得以運行的條件，又是內(nèi)部控制有效運行的保證。

　　二、基于公司治理的內(nèi)部控制現(xiàn)況

　　我國內(nèi)部控制目標過于簡單往往單從經(jīng)營角度出發(fā)而很少從治理層面來考慮，因而其更多的是關(guān)注合規(guī)經(jīng)營目標，而很少關(guān)注經(jīng)營效率目標，其目標僅僅局限于查錯防弊、會計資料的合法和保證業(yè)務(wù)的有效進行，而并沒有把戰(zhàn)略性考慮、營運的效率和效果等包含在內(nèi)。

　　我國內(nèi)部控制的研究范圍一般只考慮經(jīng)營層面上的內(nèi)部控制，而很少關(guān)注治理層面上的內(nèi)部控制。內(nèi)部控制研究組織、研究人員主要是會計、審計組織和部門，目的主要是為了在財務(wù)審計時提高審計效率，其范圍更多的是放在對企業(yè)一般員工和中層管理者以及企業(yè)各種物質(zhì)資源的管理控制上，很少把對高層管理人員的控制納入整個控制系統(tǒng)。

　　所謂“內(nèi)部人控制”就是一個企業(yè)由不擁有股權(quán)或者擁有很少份額的內(nèi)部人——經(jīng)理人員事實上或依法掌握了企業(yè)的剩余控制權(quán)(甚至剩余索取權(quán))，其直接后果是管理當局以犧牲股東的利益來獲取自身利益的昀大化。在我國內(nèi)部人控制正是數(shù)十年放權(quán)讓利的后果，內(nèi)部人控制的必然結(jié)果是相當比例的實際利潤以工資、獎金、福利和其他形式變成了管理人員和職工(特別是高管理人員)的額外收入，被記入了企業(yè)成本。

　　三、由公司治理角度分析我國上市公司內(nèi)部控制失效原因

　　上市公司股權(quán)的過于集中使得大股東在公司的決策中一言九鼎，“股東大會”蛻變成“大股東會”，導(dǎo)致中小股東權(quán)益失衡，不足以影響上市公司的決策行為，決策的利益傾向性往往是大股東的利益高于上市公司的利益。股權(quán)結(jié)構(gòu)的第二個特點是國有股的產(chǎn)權(quán)不明晰。雖然上市公司的國有股產(chǎn)權(quán)歸國家所有，但不論是國家還是國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會都只是人民代理人，并不是真正的委托人，這些上市公司“出資人”缺位，產(chǎn)權(quán)不明晰，使得上市公司健全內(nèi)部控制的效益成為“公共產(chǎn)品”，其外部性致使上市公司內(nèi)部各博弈方都不愿為內(nèi)部控制的有效性做出努力。

　　1.董事會獨立性不夠。董事會的獨立性缺乏主要是指董事會相較與大股東、經(jīng)理層之間的獨立程度不夠，相較與大股東而言，大股東絕對掌握公司的控制權(quán)，操縱著董事會。

　　2.監(jiān)事會未能很好發(fā)揮監(jiān)督作用。在實踐中，由于董事會有決策權(quán)，董事長是公司的法人代表，這就使得僅具有部分監(jiān)督權(quán)的監(jiān)事會實際成了董事會之下的一個機構(gòu)。

　　外部治理機制主要包括債權(quán)人、供應(yīng)商、雇員、政府和社區(qū)等與公司利益相關(guān)者的治理，外部治理機制的不健全是造成我國上市公司內(nèi)部控制失效的重要原因。

　　1.相關(guān)法律監(jiān)管缺失。我國關(guān)于上市公司高管權(quán)力監(jiān)管以及大股東占款方面的法律建設(shè)相對滯后，對于在內(nèi)部控制方面犯有嚴重過錯的高管及大股東也缺乏追究責任的法律依據(jù)。

　　2.政府角色的雙重性。由于我國上市公司的大股東大多是國家或政府，于是政府作為宏觀經(jīng)濟管理者與監(jiān)督者的職能與身為微觀經(jīng)濟的被監(jiān)管者職能產(chǎn)生了沖突。

　　綜上所述，不合理的股權(quán)結(jié)構(gòu)、不明晰的產(chǎn)權(quán)界定是我國上市公司內(nèi)部控制失效的根本原因，內(nèi)部治理機制的形式化則是內(nèi)部控制失效的直接原因，外部治理機制的形式化是重要原因。

　　四、完善公司治理下的內(nèi)部控制的思路

　　從我國公司治理現(xiàn)狀來看，董事會在公司管理中居于核心地位。要想發(fā)揮其在內(nèi)部控制中的核心作用，僅僅依靠少數(shù)獨立董事的作用是不夠的，為了進一步強化決策計劃的可行性論證，強化內(nèi)部監(jiān)控，必須在董事會下設(shè)專門委員會，如審計委員會、薪酬委員會等，以便有效發(fā)揮董事會的作用，從而理清管理權(quán)限。

　　內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計、監(jiān)督機構(gòu)的安排和運行效果非常重要，它直接決定了內(nèi)部控制的成敗。企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計應(yīng)該交由有豐富會計和管理經(jīng)驗、對企業(yè)情況非常熟悉并且具有相對獨立性的人或者機構(gòu)，并廣泛征求各機構(gòu)意見。不同機構(gòu)在企業(yè)內(nèi)部控制中發(fā)揮不同作用，形成各自之間的制約。企業(yè)必須指定機構(gòu)定期或不定期的進行內(nèi)部控制的檢查，監(jiān)督內(nèi)部控制的政策和程序是否得到有效執(zhí)行，是否產(chǎn)生了應(yīng)有的效果。

　　業(yè)績評價是激勵與約束機制的基礎(chǔ)，無論是內(nèi)部控制還是公司治理，都非常重視激勵與約束。只有對經(jīng)營者的業(yè)績進行評價以后，才能根據(jù)其業(yè)績的好壞進行獎懲。企業(yè)應(yīng)根據(jù)其所處行業(yè)特點、生產(chǎn)經(jīng)營性質(zhì)和規(guī)模以及組織結(jié)構(gòu)，設(shè)計一套適宜的業(yè)績評價體系。

　　企業(yè)尤其是上市公司一般只對外披露財務(wù)會計信息，雖然注冊會計師的審計中會對企業(yè)的內(nèi)部控制進行評審，但一般注重內(nèi)部會計控制，并且由于審計的時間、范圍和技術(shù)的局限性，企業(yè)內(nèi)部控制情況并未得到充分的了解和揭示。為了提高企業(yè)加強內(nèi)部控制的意識和提高其信息質(zhì)量，企業(yè)有必要在進行內(nèi)部控制的自我評估后，向社會公開披露內(nèi)部控制信息。在內(nèi)部控制報告中，應(yīng)該包括企業(yè)內(nèi)部控制的依據(jù)、內(nèi)容、方法、報告涵蓋的時間以及一些必要的保證等內(nèi)容。董事會有必要在內(nèi)部控制報告上簽字蓋章作以保證。