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【摘要】新準(zhǔn)則的頒布是適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展,完善經(jīng)濟(jì)體制的需要,筆者從新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)的歷史背景入手,談新準(zhǔn)則實(shí)施對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理的影響以及對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的影響。
【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;公允價(jià)值;經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)
一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)的歷史背景
我國(guó)會(huì)計(jì)制度改革進(jìn)程主要分為以下幾個(gè)階段:一是“兩則”、“兩制”的出臺(tái);二是統(tǒng)一行業(yè)會(huì)計(jì)制度;三是建立新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。2006年2月15日,財(cái)政部發(fā)布了新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》以及38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、48項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則,這標(biāo)志著適應(yīng)我國(guó)與國(guó)際準(zhǔn)則趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本建立。新準(zhǔn)則的頒布是適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展,完善經(jīng)濟(jì)體制的需要,主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:一是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。二是加強(qiáng)政府監(jiān)管,維護(hù)社會(huì)公眾利益的需要。三是提高開(kāi)放水平,推進(jìn)中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化的需要。
二、新準(zhǔn)則內(nèi)容的主要變化
新準(zhǔn)則中很大程度上體現(xiàn)了與國(guó)際趨同的會(huì)計(jì)管理理念,主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:
1.會(huì)計(jì)目標(biāo)更加強(qiáng)化決策有用性。與原準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》相比,新準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)目標(biāo)上,堅(jiān)持“受托責(zé)任”的同時(shí),更加強(qiáng)調(diào)“決策有用性”。
2.報(bào)表觀念以資產(chǎn)負(fù)債表觀為核心。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系明確了資產(chǎn)負(fù)債表的核心地位,在資產(chǎn)負(fù)債觀中,報(bào)表體系的核心是資產(chǎn)負(fù)債表,計(jì)量基礎(chǔ)是公允價(jià)值,收益計(jì)量原則包括已實(shí)現(xiàn)和未實(shí)現(xiàn)的。
3.價(jià)值屬性謹(jǐn)慎引入“公允價(jià)值”。我國(guó)引入公允價(jià)值是適度、謹(jǐn)慎和有條件的。要審慎適度使用公允價(jià)值計(jì)量模式,確保公允價(jià)值計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的真實(shí)可靠。
4.會(huì)計(jì)政策自由選擇的傾向性更強(qiáng)。新準(zhǔn)則給予了企業(yè)更多的會(huì)計(jì)政策選擇權(quán)利,但企業(yè)在進(jìn)行政策選擇時(shí),并不是沒(méi)有任何限制的。
5.信息披露強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的透明度。新準(zhǔn)則突出了充分披露原則,對(duì)現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告披露要求進(jìn)行了全面梳理和顯著更新,創(chuàng)建了較為完整的財(cái)務(wù)報(bào)告體系,突破了傳統(tǒng)的單一會(huì)計(jì)報(bào)表的概念。
6.會(huì)計(jì)記錄增加了靈活性。新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況自行增設(shè)、分拆、合并會(huì)計(jì)科目,不存在的交易和事項(xiàng),可以不設(shè)置相關(guān)的會(huì)計(jì)科目。
三、新準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理的影響
1.公允價(jià)值計(jì)量模式
新準(zhǔn)則公允價(jià)值的采用,改變了現(xiàn)行制度“只報(bào)憂(yōu)不報(bào)喜”的做法,可以更真實(shí)地反映企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。
在會(huì)計(jì)要素的計(jì)量屬性中已提到,引入公允價(jià)值是適度、謹(jǐn)慎和有條件的,而且對(duì)運(yùn)用公允價(jià)值模式有嚴(yán)格的條件限制。所以,企業(yè)對(duì)運(yùn)用公允價(jià)值模式的投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等少數(shù)、非經(jīng)常性業(yè)務(wù),要適度、謹(jǐn)慎地運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的原則、程序和方法進(jìn)行測(cè)算后方可使用。
2.金融工具的確認(rèn)與計(jì)量
與原準(zhǔn)則不同,新準(zhǔn)則在分類(lèi)上改變了以往按期限劃分的做法,而是按照管理層意圖將金融資產(chǎn)劃分為四類(lèi):交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可供出售金融資產(chǎn)。對(duì)金融資產(chǎn)分類(lèi)的劃分體現(xiàn)著管理層的意圖,并且必須有企業(yè)決策機(jī)構(gòu)的正式文件作為依據(jù),財(cái)務(wù)部門(mén)不能自行對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行劃分。
同一金融資產(chǎn)劃分為不同類(lèi)別對(duì)企業(yè)當(dāng)期損益的影響不同,交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值(市價(jià))變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益,可供出售金融資產(chǎn)則計(jì)入資本公積,待處置時(shí)從資本公積轉(zhuǎn)出計(jì)入處置期損益。
3.長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法的確認(rèn)
新準(zhǔn)則以控制和具有重大影響為判斷標(biāo)準(zhǔn),形成兩頭成本法、中間權(quán)益法的格局。長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變化對(duì)企業(yè)的影響主要體現(xiàn)在對(duì)母公司個(gè)別報(bào)表的利潤(rùn)和所有者權(quán)益上,對(duì)合并報(bào)表不產(chǎn)生影響。
4.固定資產(chǎn)
新準(zhǔn)則在固定資產(chǎn)的確認(rèn)計(jì)量方面的變化對(duì)企業(yè)影響主要有以下6個(gè)方面:(1)房屋建筑物所依附的土地使用權(quán)能單獨(dú)計(jì)量的,不再計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值,而作為無(wú)形資產(chǎn)入賬。(2)固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)利益,適用不同折舊率或折舊方法的,應(yīng)當(dāng)分別將各組成部分確認(rèn)為單項(xiàng)固定資產(chǎn)。該變化一方面影響當(dāng)期固定資產(chǎn)折舊,同時(shí)對(duì)房屋建筑物來(lái)說(shuō),通過(guò)合理劃分可以降低房產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)。(3)對(duì)外出租的房屋建筑物作為投資性房地產(chǎn)單獨(dú)核算,使出租業(yè)務(wù)的損益更加準(zhǔn)確、收入成本更加透明。(4)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的范圍擴(kuò)大,除已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和按照規(guī)定單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地兩類(lèi)外,所有固定資產(chǎn)均應(yīng)計(jì)提折舊,當(dāng)期折舊費(fèi)用增加。(5)在建工程辦理竣工決算后,對(duì)原按暫估價(jià)值提取的折舊不再調(diào)整,當(dāng)期漏提或少提折舊將會(huì)加大以后年度折舊費(fèi)用、影響損益。(6)企業(yè)在財(cái)產(chǎn)清查中盤(pán)盈的固定資產(chǎn),作為前期差錯(cuò)處理,通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”科目核算,影響外界對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的評(píng)價(jià)。
針對(duì)以上變化,企業(yè)應(yīng)該認(rèn)真研究,做好相關(guān)工作:
?。?)加強(qiáng)對(duì)各類(lèi)固定資產(chǎn)的清理,財(cái)務(wù)與資產(chǎn)管理相關(guān)部門(mén)要積極協(xié)調(diào)、密切配合,按照準(zhǔn)則要求重新對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行分類(lèi)、確認(rèn)、計(jì)量、核算,足額提取折舊。
?。?)加強(qiáng)工程項(xiàng)目管理,及時(shí)轉(zhuǎn)增固定資產(chǎn),及時(shí)、足額提取折舊費(fèi)用。
(3)認(rèn)真研究國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于進(jìn)一步明確房屋附屬設(shè)備和配套設(shè)施計(jì)征房產(chǎn)稅有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)[2005]173號(hào))的有關(guān)規(guī)定,對(duì)于通知中未列舉的事項(xiàng)且與其原則不符的項(xiàng)目,能單獨(dú)確認(rèn)固定資產(chǎn)的,必須單獨(dú)確認(rèn),以降低房產(chǎn)稅納稅基數(shù),減少房產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)。
5.借款費(fèi)用資本化范圍的擴(kuò)大
?。?)經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)能達(dá)到或使用或可銷(xiāo)售狀態(tài)的存貨、投資性房地產(chǎn)等可予以資本化;
(2)用于研發(fā)無(wú)形資產(chǎn)的借款可予以資本化;
?。?)符合資本化標(biāo)準(zhǔn)構(gòu)建期間占用了一般借款的,占用一般借款部分的利息支出應(yīng)該資本化。
另外,該變化將對(duì)企業(yè)的籌資模式、籌資結(jié)構(gòu)產(chǎn)生重大影響,需要企業(yè)在準(zhǔn)確預(yù)測(cè)利潤(rùn)空間和資金需求情況的基礎(chǔ)上,對(duì)籌資方案提前做出合理安排,以滿(mǎn)足企業(yè)發(fā)展的需要。
6.無(wú)形資產(chǎn)和研發(fā)費(fèi)用
新準(zhǔn)則在無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量中,將無(wú)形資產(chǎn)分為使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)兩種。新準(zhǔn)則將研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目劃分為研究階段和開(kāi)發(fā)階段。無(wú)論是無(wú)形資產(chǎn)使用壽命的認(rèn)定還是研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目?jī)蓚€(gè)階段的劃分,各企業(yè)均要結(jié)合自身的發(fā)展目標(biāo)和要求,合理籌劃,由相關(guān)業(yè)務(wù)部門(mén)與財(cái)務(wù)部門(mén)共同研究、相互配合、密切協(xié)作,按照科學(xué)的程序、方法和標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行認(rèn)定和劃分工作,必要時(shí)可以請(qǐng)中介結(jié)構(gòu)進(jìn)行指導(dǎo)。
7.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
原準(zhǔn)則和制度規(guī)定:企業(yè)計(jì)提和轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)入當(dāng)期損益。新準(zhǔn)則規(guī)定,固定資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資等資產(chǎn)減值一經(jīng)確認(rèn)不得轉(zhuǎn)回。另外,除適用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)和商譽(yù)外,只有存在減值跡象時(shí)才進(jìn)行減值測(cè)試,并根據(jù)測(cè)試結(jié)果提取減值準(zhǔn)備。
8.捐贈(zèng)資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益
原準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn),直接計(jì)入資本公積。新準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益(營(yíng)業(yè)外收入)。
9.職工薪酬
新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)職工薪酬的核算幾乎涵蓋了所有人工成本的范圍,核算內(nèi)容更加全面,更加明細(xì)。企業(yè)為職工發(fā)放或負(fù)擔(dān)的所有貨幣性和非貨幣性的工資和福利都將全面反映,職工的收入水平更加透明。
10.所得稅會(huì)計(jì)
目前企業(yè)所得稅核算可以采用應(yīng)付稅款法或遞延稅款法。根據(jù)新的所得稅準(zhǔn)則,企業(yè)所得稅的核算必須采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。企業(yè)要認(rèn)真研究,提前預(yù)測(cè)所得稅核算方法變化對(duì)企業(yè)凈利潤(rùn)產(chǎn)生的影響。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式下,財(cái)務(wù)工作和其他業(yè)務(wù)工作的聯(lián)系更加緊密,會(huì)計(jì)作為對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的“反映”和“監(jiān)督”,深深融入到企業(yè)管理的方方面面,需要相關(guān)部門(mén)密切配合、相互協(xié)作。
四、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的影響
1.執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將會(huì)增加完成各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)考核指標(biāo)的壓力新準(zhǔn)則產(chǎn)生的一些增利因素不會(huì)增加企業(yè)實(shí)際的現(xiàn)金流入或減少實(shí)際的現(xiàn)金流出。在其他條件保持不變的情況下,會(huì)同時(shí)增加企業(yè)的資產(chǎn)總額和所有者權(quán)益,增加總資產(chǎn)報(bào)酬率、凈資產(chǎn)收益率和經(jīng)濟(jì)增加值的計(jì)算基數(shù),導(dǎo)致完成這些指標(biāo)的壓力增大。
2.對(duì)管理者的決策能力提出更高的要求一是管理層在做出決策時(shí),必須了解不同財(cái)務(wù)處理方法對(duì)公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的影響,以做出符合企業(yè)利益的決策。二是需要重新考慮預(yù)算指標(biāo)體系的科學(xué)性、對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)指導(dǎo)的有效性和激勵(lì)作用,企業(yè)以利潤(rùn)為核心的預(yù)算管理控制體系需要進(jìn)行改變。三是要加快信息化建設(shè),進(jìn)一步促進(jìn)財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)的融合,細(xì)化內(nèi)部管理,提高信息的共享和信息的集成。
3.要求企業(yè)制度建設(shè)必須盡快與新準(zhǔn)則相適應(yīng)。
?、判抻啎?huì)計(jì)核算辦法。新準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)與計(jì)量、會(huì)計(jì)報(bào)表及其列報(bào)等均產(chǎn)生重大變化,企業(yè)的會(huì)計(jì)核算賬戶(hù)、內(nèi)容和部分會(huì)計(jì)處理流程都需要進(jìn)行改變,要求企業(yè)相應(yīng)改變財(cái)務(wù)管理方法,以適應(yīng)全新的會(huì)計(jì)核算體系要求;同時(shí),企業(yè)需要照新準(zhǔn)則體系建立符合自身具體情況的會(huì)計(jì)核算辦法。
⑵加強(qiáng)稅收核算的基礎(chǔ)工作。新準(zhǔn)則將在收入確認(rèn)、資產(chǎn)計(jì)價(jià)、公允價(jià)值使用、資本化和費(fèi)用化處理等許多方面與稅收規(guī)定產(chǎn)生差異,企業(yè)需分析判斷兩者的差異,正確按稅收規(guī)定計(jì)算納稅,而且需要按照資產(chǎn)負(fù)債表觀確認(rèn)每一資產(chǎn)與負(fù)債的計(jì)算基礎(chǔ),核算遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債,需要加強(qiáng)稅收核算的基礎(chǔ)工作。
?、羌訌?qiáng)內(nèi)控制度建設(shè)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅僅是對(duì)會(huì)計(jì)信息的確認(rèn)、計(jì)量、披露予以規(guī)范,實(shí)施新準(zhǔn)則需要更多的專(zhuān)業(yè)判斷,對(duì)企業(yè)的內(nèi)控制度體系建設(shè)、內(nèi)控流程實(shí)施提出更高要求。按照新準(zhǔn)則要求,企業(yè)要加快內(nèi)控制度體系建設(shè),在決策、風(fēng)險(xiǎn)防范、流程控制、信息傳遞等方面建立完善的機(jī)制,滿(mǎn)足新準(zhǔn)則的要求。
4.對(duì)財(cái)務(wù)人員素質(zhì)提出了更高的要求
新準(zhǔn)則變化多、操作復(fù)雜,各級(jí)財(cái)務(wù)人員要系統(tǒng)掌握,正確理解應(yīng)用,提高綜合素質(zhì)。新準(zhǔn)則使會(huì)計(jì)工作和其他業(yè)務(wù)工作結(jié)合的更為緊密,財(cái)務(wù)人員必須要熟悉企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)方面。另外,新準(zhǔn)則賦予企業(yè)自主決策程度加大,財(cái)務(wù)人員也必須要具備較高的職業(yè)判斷能力。
參考文獻(xiàn):
[1]國(guó)家稅務(wù)總局.關(guān)于進(jìn)一步明確房屋附屬設(shè)備和配套設(shè)施計(jì)征房產(chǎn)稅有關(guān)問(wèn)題的通知(國(guó)稅發(fā)[2005]173號(hào)).
[2]企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則.
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