【摘要】筆者結(jié)合自己所學知識對原執(zhí)行的《企業(yè)會計準則——固定資產(chǎn)》（以下稱“舊準則”）和新頒布的《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》（以下稱“新準則”）進行了對比和總結(jié)，主要闡述了固定資產(chǎn)新舊會計準則的差異以及固定資產(chǎn)新會計準則的變化對企業(yè)納稅的影響。

　　【關(guān)鍵詞】固定資產(chǎn)；企業(yè)會計準則；重要性；對比；影響

　　一、 固定資產(chǎn)新會計準則產(chǎn)生的原因及其對企業(yè)的重要性

　?。ㄒ唬┕潭ㄙY產(chǎn)新會計準則產(chǎn)生的原因

　　隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展與不斷完善，涉及固定資產(chǎn)的新情況、新業(yè)務不斷涌現(xiàn)，舊的會計準則亟待更新，在引入市場經(jīng)濟機制的情況下，這一問題更加突出，嚴重降低了會計信息的質(zhì)量，影響會計信息使用者的正確決策，進而在宏觀上影響國民經(jīng)濟的運行秩序和發(fā)展，為此，對舊的會計準則進行調(diào)整和完善勢在必然。

　　(二) 固定資產(chǎn)對企業(yè)以及企業(yè)會計核算的重要性

　　1. 固定資產(chǎn)屬于企業(yè)的生產(chǎn)資料，如生產(chǎn)經(jīng)營用的房屋、建筑物、機器設(shè)備、器具、運輸工具等。它是企業(yè)進行物質(zhì)生產(chǎn)的基礎(chǔ)，在企業(yè)經(jīng)濟活動中處于十分重要的地位。

　　2. 固定資產(chǎn)單位價值高，所占資金比重大。固定資產(chǎn)的購置或取得，通常要花費較大的代價。在絕大多數(shù)企業(yè)中，固定資產(chǎn)所占的資金在其資金總額中占有較大的比重,由于經(jīng)濟價值大的特點，任何在固定資產(chǎn)計價或記錄上的錯誤，都有可能在較大程度上改變企業(yè)真實的財務狀況。

　　3. 固定資產(chǎn)的折舊計提對成本費用的影響較大。由于在其使用過程中，它們的價值應以折舊的形式逐漸轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品或服務成本中去。由于固定資產(chǎn)的價值較大，即使其折舊計提幾乎貫穿整個使用期間，在某一會計期間計入產(chǎn)品或服務成本中的折舊額依然較大，所以，固定資產(chǎn)的折舊計提方法是否合適，折舊額的計算是否正確，將在很大程度上影響當期的成本費用水平以及固定資產(chǎn)的凈值。

　　4. 由于企業(yè)的固定資產(chǎn)種類多、數(shù)量大、使用分散、使用期限較長，在使用和管理中容易發(fā)生被遺忘、遺失、損壞或失盜，因此固定資產(chǎn)管理工作的難度較大，問題較多。

　　二、固定資產(chǎn)新舊會計準則的對比及差異

　?。ㄒ唬┕潭ㄙY產(chǎn)概念方面的差異

　　舊準則從使用用途、使用期限、單位價值上對其定義；新準則僅從使用用途、使用壽命兩方面對其定義。特別是在使用期限上，新準則引用了“使用壽命超過一個會計年度”的說法，比舊準則“使用年限超過一年”的說法更為妥當。

　?。ǘ┕潭ㄙY產(chǎn)初始計量方面的差異

　　1. 舊準則沒有涉及對“購買的價款超過正常信用條件延期支付”的固定資產(chǎn)的計量，而新準則指出：購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除應予資本化以外，應當在信用期間內(nèi)計入當期損益。

　　2. 新準則關(guān)于“債務重組取得的固定資產(chǎn)”的規(guī)定與舊會計準則基本相同，但由于《債務重組》新會計準則發(fā)生了不小變化，故計量方面出入很大。新準則規(guī)定：以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債權(quán)人應當對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，比照本準則第九條的規(guī)定處理。這就是說，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務取得的固定資產(chǎn)，應以其公允價值入賬。而不以重組債權(quán)的賬面價值入賬。

　　3. 新準則中關(guān)于“非貨幣性交易取得的固定資產(chǎn)”的規(guī)定：非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足下列條件的，應當以公允價值和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益：（1）該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；（2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價值均能夠可靠計量的，應當以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠的除外。未同時滿足本準則第三條規(guī)定條件的非貨幣性資產(chǎn)交換，應當以換出資產(chǎn)的賬面價值和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，不確認損益。在涉及補價時，同樣區(qū)分按公允價值和不按公允價值入賬兩種方式。而舊準則對換入的資產(chǎn)不區(qū)分是否按公允價值入賬，均以換出資產(chǎn)的賬面價值加支付的相關(guān)稅費作為換入固定資產(chǎn)其入賬價值，在涉及補價的情況下，收到補價的一方還得確認收益。

　　4. 新準則對企業(yè)合并取得的固定資產(chǎn)的計量按新會計準則中的“企業(yè)合并”確定，即：在企業(yè)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷活動中，銷售企業(yè)以高成本或凈額的價格將固定資產(chǎn)銷售給集團內(nèi)部的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用，并由此確認當期損益；而購買企業(yè)以支付的價款作為固定資產(chǎn)原價入賬。這種內(nèi)部固定資產(chǎn)交易，從企業(yè)集團整體來看，只是固定資產(chǎn)內(nèi)部轉(zhuǎn)移或者相當于企業(yè)內(nèi)部自行建造固定資產(chǎn)。其入賬的固定資產(chǎn)原價中就包括銷售企業(yè)因該內(nèi)部銷售而實現(xiàn)的利潤。而舊準則不涉及企業(yè)合并中取得的固定資產(chǎn)的初始計量。

　　5. 新準則沒有涉及接受捐贈的固定資產(chǎn)的計量，而舊會計準則單列一項并說明了處理程序，即捐贈方提供了有關(guān)憑據(jù)的按憑據(jù)上標明的金額加上應支付的相關(guān)稅費入賬；沒有提供的則按同類固定資產(chǎn)的市場價值估計金額或按接受捐贈的固定資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為入賬價值。

　　6. 新準則沒有涉及盤盈的固定資產(chǎn)的計量，而舊會計準則單列一項并說明了處理程序，即盤盈的固定資產(chǎn)按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價值減去按該項固定資產(chǎn)的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為入賬價值；如果同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場的，按該項固定資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為入賬價值。

　　7. 新準則規(guī)定確定固定資產(chǎn)成本時，應當考慮預計棄置費用因素。而舊準則不涉及這一方面。

　?。ㄈ?固定資產(chǎn)后續(xù)計量方面的差異

　　1. 計提減值準備方面。新準則規(guī)定：可收回金額的計量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產(chǎn)減值準備。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。而舊準則規(guī)定：如果固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值，企業(yè)應當按可收回金額低于賬面價值的差額計提固定資產(chǎn)減值準備，并計入當期損益。已計提減值準備的固定資產(chǎn)，應當按照該固定資產(chǎn)的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；如果已計提減值準備的固定資產(chǎn)價值又得以恢復，應當按照固定資產(chǎn)價值恢復后的賬面價值，以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。因固定資產(chǎn)減值準備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調(diào)整。如果有跡象表明以前期間據(jù)以計提固定資產(chǎn)減值的各種因素發(fā)生變化，使得固定資產(chǎn)的可收回金額大于其賬面價值，則以前期間已計提的減值損失應當轉(zhuǎn)回，但轉(zhuǎn)回的金額不應超過原已計提的固定資產(chǎn)減值準備。

　　2. 計提折舊方面。新準則未對取得的固定資產(chǎn)從何時開始計提折舊的規(guī)定，只規(guī)定固定資產(chǎn)應當按月計提折舊，并根據(jù)用途計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當期損益。舊準則規(guī)定：固定資產(chǎn)應當按月計提折舊，并根據(jù)用途分別計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當期費用。企業(yè)在實際計提固定資產(chǎn)折舊時，當月增加的固定資產(chǎn)，當月不提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產(chǎn)，當月仍提折舊，從下月起停止計提折舊。

　　3. 在后續(xù)支出方面。新準則規(guī)定符合確認條件的，應當計入固定資產(chǎn)成本。另外，將發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出計入固定資產(chǎn)成本的，應當終止確認被替換部分的賬面價值。而舊準則規(guī)定：與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟利益超過了原先的估計，如延長了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使產(chǎn)品質(zhì)量實質(zhì)性提高，或者使產(chǎn)品成本實質(zhì)性降低，則應當計入固定資產(chǎn)賬面價值，其增計金額不應超過該固定資產(chǎn)的可收回金額。

　?。ㄋ模?固定資產(chǎn)處置方面的差異

　　新準則規(guī)定了固定資產(chǎn)終止確認的條件：該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)或該固定資產(chǎn)預期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益。同時規(guī)定：企業(yè)持有待售的固定資產(chǎn)，應當對其預計凈殘值進行調(diào)整。而舊準則不涉及這方面的規(guī)定。

　?。ㄎ澹?固定資產(chǎn)披露方面的差異

　　舊準則規(guī)定對已承諾將為購買固定資產(chǎn)支付的金額、暫時閑置的固定資產(chǎn)賬面價值、已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)賬面價值、已退廢和準備處置的固定資產(chǎn)賬面價值進行披露，新準則對此未做要求。

　　三、 固定資產(chǎn)新會計準則對納稅的影響

　?。ㄒ唬?由于新會計準則未對固定資產(chǎn)的定義及確認進行實質(zhì)性的修改，因此不會影響到對固定資產(chǎn)的確認及分類，同樣也不會影響到企業(yè)的納稅。

　?。ǘ?新會計準則及所得稅會計對固定資產(chǎn)的計價基本相同，都是以歷史成本為基礎(chǔ)的，但對在“融資租入固定資產(chǎn)”、“接受捐贈固定資產(chǎn)”、“無償調(diào)入固定資產(chǎn)”等處理方法不一樣，對企業(yè)的納稅額影響很大。

　?。ㄈ?在計提折舊的范圍上，新會計準則與稅法的規(guī)定除了在接受捐贈的固定資產(chǎn)有差別外，其余完全相同。但兩者在對固定資產(chǎn)的折舊年限、預計凈殘值、折舊方法等方面的劃分標準依據(jù)不同，會對企業(yè)的納稅額產(chǎn)生短期波動，但從長遠上看，兩者是平衡的。

　　（四）對于已全額提取減值準備的固定資產(chǎn)，新會計準則要求不再計提折舊。而稅法上規(guī)定固定資產(chǎn)減值準備不得在稅前扣除，在稅法上仍然可以計提折舊。因此，提取全額減值準備會對企業(yè)的納稅額造成影響，減少納稅額。

　?。ㄎ澹┬聲嫓蕜t要求企業(yè)應當按期對固定資產(chǎn)逐項檢查，如果由于市價持續(xù)下跌，或技術(shù)陳舊、損壞、長期閑置等原因?qū)е缕淇苫厥战痤~低于賬面價值的，應當將可收回金額低于其賬面價值的差額作為固定資產(chǎn)減值準備。提取固定資產(chǎn)減值準備是為了加強企業(yè)會計信息的可靠性，真實反映其資產(chǎn)的價值，使其更符合資產(chǎn)的定義。但稅法上要求固定資產(chǎn)減值準備不允許在稅前扣除，但如果固定資產(chǎn)發(fā)生永久性損壞，經(jīng)主管稅務機關(guān)審核，可調(diào)整至固定資產(chǎn)可回收金額，并確認損失。也就是說，對于企業(yè)提取的固定資產(chǎn)減值準備，只有由于發(fā)生了永久性損壞的原因?qū)е碌馁Y產(chǎn)減值，稅法才予以確認，且必須經(jīng)過主管稅務機關(guān)審核。因此固定資產(chǎn)減值準備的提取會對企業(yè)的納稅額產(chǎn)生影響。

　　四、 結(jié)論

　　通過對固定資產(chǎn)新舊會計準則的對比及其變化產(chǎn)生的對企業(yè)納稅額的影響，說明財政部制定的固定資產(chǎn)新會計準則及修改完善后的其他會計準則的出臺，是我國會計標準與國際接軌的標志，它通過進一步的縮減固定資產(chǎn)的會計處理選項、嚴肅會計處理程序、提高披露要求等措施壓縮了企業(yè)利用會計標準漏洞操作利潤進而誤導投資者的空間和余地，提高了財務報告的使用價值，并使會計報告也更為科學合理，有助于企業(yè)經(jīng)營者管理水平的提高，進而在宏觀上促進國民經(jīng)濟的健康、有序運行。

　　【參考文獻】

　　[1] 《會計》. 中國注冊會計師協(xié)會編. 中國財政經(jīng)濟出版社， 2007年4月.

　　[2] 《企業(yè)會計準則（2006）》. （2006年2月15日財政部發(fā)布. 自2007年1月1日起施行）.

　　[3] 《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》（2006年2月15日財政部發(fā)布， 自2007年1月1日起施行）.