[摘要]完善我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部控制制度，對(duì)規(guī)范會(huì)計(jì)行為，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，保護(hù)資本市場(chǎng)的有效運(yùn)行等具有重要意義。

　　加強(qiáng)和完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，是進(jìn)一步貫徹《會(huì)計(jì)法》的要求，對(duì)于改善我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部控制現(xiàn)狀，規(guī)范會(huì)計(jì)行為，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、保證投資者的合法權(quán)益、保護(hù)資本市場(chǎng)的有效運(yùn)行有著非常重要的意義。

　　一、內(nèi)部控制理論的發(fā)展

　　內(nèi)部控制概念提出迄今已有50年了。1949年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)首次闡述了內(nèi)部控制的定義：“內(nèi)部控制包括組織機(jī)構(gòu)的設(shè)計(jì)和企業(yè)內(nèi)部采取的所有協(xié)調(diào)方法和措施，旨在保護(hù)資產(chǎn)、檢查會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性和可靠性，提高經(jīng)濟(jì)效率，促進(jìn)既定管理政策的貫徹執(zhí)行?！?988年美國(guó)《審計(jì)準(zhǔn)則公告第55號(hào)》，以“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”代替“內(nèi)部控制”，提出內(nèi)部結(jié)構(gòu)的三要素：控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序。1992年9月COSO委員會(huì)發(fā)布了《內(nèi)部控制—整體框架》的研究報(bào)告，報(bào)告中把內(nèi)部控制定義為：內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、管理當(dāng)局和其他員工實(shí)施的，為保護(hù)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率效果以及現(xiàn)行法規(guī)的遵循等目標(biāo)的達(dá)成而提供合理保證的過(guò)程。其構(gòu)成要素來(lái)源于管理層經(jīng)營(yíng)企業(yè)的方式，并與管理的過(guò)程相結(jié)合。

　　我國(guó)自20世紀(jì)90年代起，開(kāi)始加大對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的推行。1997年5月中國(guó)人民銀行頒布《加強(qiáng)金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的指導(dǎo)原則》，1996年財(cái)政部發(fā)布《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)—內(nèi)部控制和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師檢查企業(yè)的內(nèi)部控制。2000年7月實(shí)施的《會(huì)計(jì)法》是我國(guó)第一部體現(xiàn)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制要求的法律，作為《會(huì)計(jì)法》的配套法規(guī)之一，財(cái)政部于2001年6月頒布了《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范—基本規(guī)范（試行）》和《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范—貨幣資金（試行）》。

　　從內(nèi)部控制的內(nèi)容和演進(jìn)過(guò)程看，現(xiàn)代企業(yè)制度下的內(nèi)部控制已不是傳統(tǒng)的查弊和糾錯(cuò)，而是涉及到企業(yè)的各個(gè)方面，成為公司控制權(quán)結(jié)構(gòu)的具體表現(xiàn)。此點(diǎn)與企業(yè)組織形式的深化及治理機(jī)構(gòu)的發(fā)展相一致，在現(xiàn)代公司下，內(nèi)部控制制度的職責(zé)不僅包括保證財(cái)產(chǎn)的安全完整，檢查會(huì)計(jì)資料的準(zhǔn)確、可靠，還將促進(jìn)企業(yè)貫徹經(jīng)營(yíng)方針以及提高經(jīng)營(yíng)效率納入其中。

　　二、企業(yè)內(nèi)部控制制度存在的問(wèn)題

　　1.觀念落后。我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部控制制度是在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下建立和發(fā)展起來(lái)的，許多企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)還停留在內(nèi)部牽制階段，還有許多人認(rèn)為內(nèi)部控制就是內(nèi)部監(jiān)督，就是一堆堆的手冊(cè)、文件和制度，企業(yè)大多把內(nèi)部成本控制、內(nèi)部資產(chǎn)安全控制等視為內(nèi)部控制，有的企業(yè)甚至對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)還停留在感性階段。隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展，原有內(nèi)部控制制度的內(nèi)容和方法已不能滿(mǎn)足新形勢(shì)的發(fā)展要求。

　　2.風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不強(qiáng)。環(huán)境控制和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，是提高企業(yè)內(nèi)部控制效率和效果的關(guān)鍵。從我國(guó)企業(yè)現(xiàn)狀來(lái)看，其風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)并沒(méi)有提到應(yīng)有的高度，企業(yè)管理層人員的思想中缺乏風(fēng)險(xiǎn)概念，許多企業(yè)沒(méi)有設(shè)置風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，因此抗風(fēng)險(xiǎn)能力低下。如巨人集團(tuán)沒(méi)有考慮到生物工程可能遭受的風(fēng)險(xiǎn)，將巨人大廈的資金來(lái)源孤注一擲于生物工程就是典型的實(shí)例。

　　3.內(nèi)部監(jiān)督缺乏。企業(yè)內(nèi)部控制是一個(gè)過(guò)程，這個(gè)過(guò)程系通過(guò)納入管理過(guò)程的大量制度及活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的。要確保內(nèi)部控制制度切實(shí)執(zhí)行且執(zhí)行的效果良好，內(nèi)部控制能夠隨時(shí)適應(yīng)新情況等，內(nèi)部控制必須被監(jiān)督，且單位負(fù)責(zé)人必須帶頭執(zhí)行。目前我國(guó)有些企業(yè)雖然有內(nèi)部控制，但只是形式、花架子，沒(méi)有人認(rèn)真地去考核檢查執(zhí)行的效果。

　　4.責(zé)任不清。一個(gè)良好的信息系統(tǒng)應(yīng)能確保組織中的每個(gè)人都能清楚地知道其所承擔(dān)的特定職務(wù)。在我國(guó)有些企業(yè)中往往存在著一些誰(shuí)都可以管誰(shuí)都可以不管的“自由”區(qū)域，這可以從一些事務(wù)處理的“踢皮球”現(xiàn)象上看出。然而，出問(wèn)題的往往是這些區(qū)域，出了問(wèn)題以后常常是互相推卸責(zé)任，互相指責(zé)，最終不了了之，沒(méi)法追究責(zé)任。

　　5.內(nèi)部控制虛設(shè)。目前大部分國(guó)有企業(yè)及上市公司都設(shè)立了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，但仍然存在很多問(wèn)題，如一些上市公司雖然設(shè)立了董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、聘任了總經(jīng)營(yíng)班子，但是，在實(shí)際工作中，董事會(huì)的監(jiān)控作用嚴(yán)重弱化，經(jīng)常只有一個(gè)“虛職”且缺少必要的常設(shè)機(jī)構(gòu)。股份有限公司應(yīng)有的一些機(jī)構(gòu)沒(méi)有設(shè)置，或者沒(méi)有起到應(yīng)有的作用。股份有限公司僅僅具有現(xiàn)代企業(yè)的外殼，但沒(méi)有從根本上形成真正的法人治理結(jié)構(gòu)，沒(méi)有明確界定董事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)和管理者的權(quán)限和責(zé)任。

　　三、完善內(nèi)部控制的對(duì)策建議

　　1.更新觀念，走出誤區(qū)。一是走出“控制就是牽制”的誤區(qū)，確立現(xiàn)代控制觀念；二是走出“控制越緊越好”的誤區(qū)，防止高度集權(quán)、僵化運(yùn)作、效率低下；三是走出“放任自流”的誤區(qū)，防止目標(biāo)不明、責(zé)任不清；四是走出“控制就是處罰”的誤區(qū)，防止以處罰代替控制。

　　2.強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，提高管理水平。現(xiàn)代企業(yè)是一個(gè)充滿(mǎn)競(jìng)爭(zhēng)的社會(huì)，每一個(gè)企業(yè)都面臨著成功的挑戰(zhàn)和失敗的風(fēng)險(xiǎn)，風(fēng)險(xiǎn)影響著每個(gè)企業(yè)的生存和發(fā)展，企業(yè)管理當(dāng)局必須密切注意企業(yè)可能遭到的風(fēng)險(xiǎn)，并采取有效措施，我國(guó)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)總的來(lái)說(shuō)比較低，投資者風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)普遍淡薄。針對(duì)這種情況，必須加強(qiáng)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，公司及上級(jí)管理部門(mén)應(yīng)對(duì)廣大外部投資者和公司員工進(jìn)行知識(shí)培訓(xùn)，強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制的重要性，形成一種人人參與控制的良好人文環(huán)境。

　　3.建立內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系及檢查考核和評(píng)價(jià)機(jī)制。為了盡快推動(dòng)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)，財(cái)政部應(yīng)制定和發(fā)布統(tǒng)一的單位內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)，供所有單位執(zhí)行和參考，一般的單位內(nèi)部控制應(yīng)滿(mǎn)足以下幾方面的要求：一是制定的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)包括內(nèi)部控制制度的各個(gè)方面，形成一個(gè)完整的體系；二是將共性的內(nèi)容制定詳細(xì)具體的標(biāo)準(zhǔn)；三是對(duì)于關(guān)系會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制內(nèi)容和單位履行法規(guī)制度的控制內(nèi)容，應(yīng)制定規(guī)范性標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)于僅涉及單位內(nèi)部管理控制的內(nèi)容可制定示范性標(biāo)準(zhǔn)。不僅要建立內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系，還要定期檢查考核和評(píng)價(jià)，其主要內(nèi)容應(yīng)包括：（1）對(duì)單位內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況的檢查和考核，在此基礎(chǔ)上，對(duì)內(nèi)部控制中存在的缺陷和問(wèn)題提出改進(jìn)建議。（2）對(duì)執(zhí)行內(nèi)部會(huì)計(jì)控制成效顯著的單位、機(jī)構(gòu)和人員給予表彰，對(duì)違反內(nèi)部控制的提出批評(píng)和處理意見(jiàn)。

　　4.強(qiáng)化董事會(huì)在內(nèi)控體系中的作用。加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，首先要加強(qiáng)董事會(huì)的建設(shè)，發(fā)揮董事會(huì)的作用和潛能，突出董事會(huì)在建立和完善內(nèi)控體系過(guò)程中的核心作用；要實(shí)行獨(dú)立董事會(huì)制度，適當(dāng)引入外部的獨(dú)立董事；要明確董事會(huì)內(nèi)部分工，設(shè)立包括審計(jì)委員會(huì)、預(yù)算管理委員會(huì)、價(jià)格委員會(huì)在內(nèi)的各項(xiàng)專(zhuān)門(mén)委員會(huì)，從而加強(qiáng)內(nèi)部管理控制。

　　5.企業(yè)內(nèi)部控制要重視倫理道德規(guī)范建設(shè)。西方國(guó)家強(qiáng)調(diào)的是法治，我們也在向法治化國(guó)家靠攏。我們也強(qiáng)調(diào)“以德治國(guó)”。企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)建立在共同的倫理道德規(guī)范的基礎(chǔ)上，形成真正意義上的團(tuán)隊(duì)精神。只有當(dāng)企業(yè)中的每一個(gè)員工信仰明確、思想鮮明，內(nèi)部控制才更有效。

　　6.重視對(duì)單位負(fù)責(zé)人進(jìn)行內(nèi)部控制的宣傳。內(nèi)部控制成敗如何取決于企業(yè)員工的控制意識(shí)和行為，而單位負(fù)責(zé)人對(duì)內(nèi)部控制的自覺(jué)意識(shí)和行為又是關(guān)鍵。從理論上講，內(nèi)部控制本身也有局限性，其中主要是單位負(fù)責(zé)人控制的隨意性或相互串通、搞內(nèi)部人控制。因此加強(qiáng)對(duì)單位負(fù)責(zé)人的內(nèi)部控制宣傳、提高他們自覺(jué)執(zhí)行內(nèi)部控制的意識(shí)，顯得格外重要。我國(guó)一些企業(yè)內(nèi)部控制形同虛設(shè)，往往是單位負(fù)責(zé)人帶頭不執(zhí)行、破壞既定的內(nèi)部控制程序，對(duì)此《會(huì)計(jì)法》明確規(guī)定，單位負(fù)責(zé)人負(fù)有執(zhí)行《會(huì)計(jì)法》的法律責(zé)任。今后在制定控制有關(guān)規(guī)定時(shí)同樣要明確單位負(fù)責(zé)人應(yīng)負(fù)的責(zé)任，只有這樣，才能使企業(yè)由上而下共同執(zhí)行內(nèi)部控制要求、從而推動(dòng)我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制健康發(fā)展。

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