關鍵詞：企業(yè)所得稅制差異   尋租  稅收征管  公平效率

　　一、尋租（rent seeking）的一般理論

　　尋租理論是以20世紀60—70年代經(jīng)濟學家們在討論壟斷、關稅和政府管制所造成的社會損失的過程中形成和發(fā)展起來的，其中戈登·塔洛克于1967年寫的《關稅、壟斷和盜竊的福利成本》這篇論文標志著尋租理論的興起。經(jīng)濟學家們從不同的角度給尋租下定義。無論怎么定義，其引申出的共同點就是：尋租是一種非生產(chǎn)性的活動，從對整個社會福利的貢獻來說是一種非合意的行為，其造成了資源的浪費。租金無處不在，哪里有特權哪里就存在租金，哪里有信息不對稱和流動性不對稱阻礙資源流動，哪里就存在租金。租金存在于私人物品市場、要素市場、資本市場和政治市場之中。只要有租金，就可以預料到，必然有尋租行為和隨之發(fā)生的系列尋租活動：抽租（rent extraction）、避租（rent avoidance）、護租（rent protection）、創(chuàng)租（rent creation），這系列的活動都伴隨著資金無謂的損失。改革的任務是，要設計出這樣的制度，它們允許和鼓勵通過創(chuàng)造更多的消費者剩余而創(chuàng)造租金的那些競爭形式，打擊那些致力于獲取和保留現(xiàn)存租金的競爭。

　　現(xiàn)在，尋租理論被廣泛引用到許多領域。那種利用資源通過政治過程獲得特權，從而構成對他人利益損害大于租金獲得者收益的行為，是經(jīng)濟學研究的一個主題。

　　二、現(xiàn)行企業(yè)所得稅制差異及其尋租支出分析

　　我國在1994年稅制改革時，出于穩(wěn)定和吸引外資的考慮只對內(nèi)外資企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅制進行了合并，但對所得稅仍實行內(nèi)外有別的兩套稅制。不可否認這種政策對當時的經(jīng)濟增長起到了一定的作用。但隨著經(jīng)濟的發(fā)展和宏觀政策環(huán)境的改變，這種差別待遇的弊端日益突出。其中對于現(xiàn)行企業(yè)所得稅制當中存在的問題理論界和實際工作者討論的比較透徹，本文旨在通過分析所得稅征管工作中產(chǎn)生尋租活動的原因，對如何減少企業(yè)所得稅征管工作中的尋租支出做一些探討。

　?。ㄒ唬┈F(xiàn)行內(nèi)外資企所得稅制的差異比較

　　內(nèi)外有別的企業(yè)所得稅制使得內(nèi)外資企業(yè)在市場競爭中處于不同的“游戲”規(guī)則下，這種差別待遇可以從以下三張表格中看出。

　　通過上述比較我們可以看出內(nèi)外資企業(yè)稅制方面存在三方面的差異：首先，立法級次和效力不同，外資企業(yè)所得稅屬法律范疇，透明度和權威性比內(nèi)資高；其次，外資的實際稅率低于內(nèi)資企業(yè)；第三，外資的扣除標準明顯優(yōu)于內(nèi)資。

　?。ǘ┧枚愓鞴芄ぷ髦锌赡墚a(chǎn)生的各種尋租支出

　　稅收是政府實現(xiàn)資源配置效率、收入分配公平以及經(jīng)濟穩(wěn)定和發(fā)展的重要手段。然而現(xiàn)行企業(yè)所得稅制的模式，使得外資企業(yè)享有更多的優(yōu)惠，因此在企業(yè)所得稅的征管和繳納的系列活動中，征稅主體與納稅主體之間可能產(chǎn)生各種尋租活動。這既不符合公平原則，同時也是有損效率的。

　　1、從法律級次差異對征納雙方的影響來說，現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策除在稅法和細則中作出原則性規(guī)定外，其具體措施一般散見于財政部、國家稅務總局發(fā)布的各種法律、法規(guī)中，這使我國稅收優(yōu)惠法規(guī)缺乏統(tǒng)一性、規(guī)范性和透明度，在征管工作中必然導致蒙騙、賄賂、拉關系等一些行為，這時產(chǎn)生了高昂的交易費用，同時租金由一個利益集團轉(zhuǎn)移到另一個利益集團往往采取上述低效率的方法。

　　2、從納稅人行為角度來說，由于內(nèi)資企業(yè)計算應納稅所得額的時候扣除標準窄，導致成本費用補償不足，外資企業(yè)在同等條件下比內(nèi)資企業(yè)少納稅，政策的差異導致租金的產(chǎn)生，外資企業(yè)由于相對優(yōu)惠的條件獲得更多的租金，那么內(nèi)資企業(yè)必然為獲得同等的待遇而進行尋租活動，從而產(chǎn)生幾種可能行為。（1）內(nèi)資企業(yè)向征稅機關展開尋租活動：表現(xiàn)在行為上就是可能采取一些非法手段以達到少納稅的目的。在經(jīng)濟生活中就是假外資泛濫，具體模式有資金上的“出口轉(zhuǎn)內(nèi)銷”及國內(nèi)資金先流動到國外變成外資，然后再以外資名義投資國內(nèi)；或者外商出小頭中方出大頭；或者有限的外資在全國游走，在全國各地舉辦許多合資，從中享受高額利潤等等。（2）內(nèi)資企業(yè)在政策對自己不利情況下必然會采取措施避免遭到這種不利于自己的政策的損害。而在這一系列的過程中，若僅僅從企業(yè)資金轉(zhuǎn)移角度來說，雖然政府稅收收入少了，但私人的收入多了，看似總體收入沒變。但事實是企業(yè)在進行這些行為中，為了少納稅，贏得和外商投資企業(yè)一樣的競爭環(huán)境，產(chǎn)生了非生產(chǎn)性支出比如賄賂支出、改變企業(yè)組織模式所帶來的損失等等，從而產(chǎn)生了額外成本，而這部分成本若在公平競爭條件下是可以避免的。而外資企業(yè)為維護現(xiàn)在的即得利益和獲得更多租金，同樣也與征稅部門展開活動，要么呼吁政府給與更多優(yōu)惠的政策即發(fā)生尋租行為，要么要求維護現(xiàn)有的各種優(yōu)惠即發(fā)生護租行為，當然當內(nèi)資企業(yè)為獲得相同的稅收待遇而對有關部門進行游說的時候外資企業(yè)也有可能也對其進行阻撓活動。這系列行為在可能給外資企業(yè)帶來好處的情況下卻給內(nèi)資企業(yè)帶來不好的影響，同樣導致了資源的無謂損失。在上述分析中只考慮了所得稅制差異所引起的各種與尋租相關的成本，還沒有考慮由于稅制差異引起的資源配置扭曲。如果把這些因素也考慮進去，將會有更大的效率損失，尋租支出是巨大的。

　　3、從征管部門行為來說，由于上述企業(yè)行為有悖國家引進外資的初衷，政府征管部門為了防止這種行為發(fā)生而投入物質(zhì)資本和勞力資本，即制定各種政策法規(guī)、投入各種先進設備和技術、配備更多人員和機構，想法設法完成自己的稅收任務。這樣無形當中就增加了征稅成本。在這里討論的是假定政府征稅管理機構沒有對租金的要求，但從公共選擇理論中我們看到政府本身也有自己的需求，如果我們設想政府征收機構有對租金的要求，其進行抽租和創(chuàng)租，那將產(chǎn)生更大的效率損失。

　　尋租造成社會資源浪費，獲得特權壟斷的組織往往會采用低效率的生產(chǎn)方法，更為重要的是由于通過尋租獲得利益的這種制度的存在，必將嚴重阻礙物質(zhì)資本和人力資本投入到生產(chǎn)技術的改進上，事實也證明，由于我國現(xiàn)階段企業(yè)所得稅未能很好的體現(xiàn)國家的政策導向，表現(xiàn)為區(qū)域性優(yōu)惠導向有余，產(chǎn)業(yè)性導向不足，加劇了國內(nèi)產(chǎn)業(yè)結構的失衡，據(jù)有關資料統(tǒng)計，外資集中投向技術含量較高的項目，多數(shù)為加工業(yè)和勞動密集型產(chǎn)業(yè)，比如加工業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)和公共事業(yè)等，而農(nóng)業(yè)、交通運輸業(yè)、環(huán)保產(chǎn)業(yè)、高新技術產(chǎn)業(yè)和技術服務業(yè)中外資所占比重較小。在這些投資中非生產(chǎn)性項目投資占的比重大，而生產(chǎn)性技術先進型的為數(shù)不多。這明顯違背了我國經(jīng)濟結構的調(diào)整和產(chǎn)業(yè)結構升級。

　　總之，就我國目前的現(xiàn)狀來說，各種企業(yè)納稅人與征稅機關之間不可能完全處于信息對稱狀態(tài)，一方面我國所得稅實行內(nèi)外兩套制度，二者立法級次、效力不同，征管機構復雜，納稅程序復雜，并不是每個納稅人都清楚自己在整個市場與政府中的位置，而征管部門也不可能完全了解各企業(yè)信息，在這種背景下由于尋租活動而引起的資源浪費是巨大的，正因為如此，我們有必要尋求一些限制或使這種尋租支出最小化的對策和措施。

　　三、減少企業(yè)所得稅征管中尋租支出的幾點思考

　　制度是指能夠約束人們行為的一系列規(guī)則。制度經(jīng)濟學派認為在經(jīng)濟增長的過程中，制度正如勞動、技術、資本等生產(chǎn)要素一樣對經(jīng)濟增長發(fā)揮著重要的作用。有效的制度安排降低了交易費用，消除交易的不確定性，節(jié)約了生產(chǎn)成本，增進了整個社會的福利，因此有效的制度將促進經(jīng)濟的發(fā)展，反之，將阻礙經(jīng)濟的發(fā)展。同樣一個有效的所得稅制將會對整個所得稅征納工作的順利進行起到積極的作用。筆者認為完善企業(yè)所得稅制可以考慮以下幾個方面。

　　（一）堅持稅收上的國民待遇原則

　　稅收上的國民待遇原則主要包括國籍無差別、常設機構無差別、費用扣除無差別和企業(yè)資金無判別其實質(zhì)是公平原則。而非我國現(xiàn)階段對外扶持，對內(nèi)歧視的狀態(tài)。

　　（二）統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅制

　　第一、統(tǒng)一其立法級次，二者均應納入到同一部所得稅法中，增強其透明度，便于征納稅方可以明確各自所擁有的權利義務以及各種優(yōu)惠。

　　第二、統(tǒng)一稅率、減少優(yōu)惠、擴大稅基。前面已經(jīng)論述過由于稅率和稅收優(yōu)惠差異導致的各種尋租支出，通過逐步消除這些差異我們可以考慮降低我們的所得稅稅率，當然只有降低稅率所帶來的稅收收入損失小于消除差異擴大稅基所帶來的收入增長，這樣的稅率改變才是可取的。目前，國際間的所得稅率大多在25％——45％之間，以此比較，我國仍有減低稅率的空間。通過減低稅率，可以在一定程度上刺激投資，有利于GDP的增長。

　　（三）規(guī)范政府行為，完善所得稅分享改革

　　2002年開始，我國實行中央與地方所得稅改革，這一舉措的方向是好的，但這項改革方案由于制度設計缺陷，使得各級政府出現(xiàn)程度不同的隨意減免和優(yōu)惠政策的存在，使得企業(yè)所得稅稅法效力降低，導致各種尋租支出產(chǎn)生，各地各級政府為了尋求屬于自己租金從不同程度上加大了征稅成本和資源的浪費。因此，進一步完善企業(yè)所得稅分享制度，規(guī)范政府行為對減少所得稅征管中的尋租支出將起到積極的作用。

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