「摘要」污染的外部性特征決定了環(huán)境的治理需要政府出面；政府治理污染的各種手段中，稅收是最有效的；但我國現(xiàn)有的與環(huán)境保護(hù)有關(guān)的稅收體系存在著不足，沒有充分發(fā)揮稅收在控制污染中的調(diào)控作用；我們應(yīng)按照經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的要求對(duì)現(xiàn)有稅收體系進(jìn)行改革和完善，以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展。

　　「關(guān)鍵詞」環(huán)境保護(hù)，稅收制度

　　隨著我國經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展和人口的持續(xù)增加，環(huán)境污染的形勢(shì)也越來越嚴(yán)峻，這是制約我國經(jīng)濟(jì)和諧及可持續(xù)發(fā)展的重要問題。稅收作為國家宏觀調(diào)控的主要手段之一，應(yīng)該在加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)中發(fā)揮其應(yīng)有的作用。

　　一、稅收與政府治理環(huán)境污染其它手段的比較

　　環(huán)境污染的外部性特征，決定了解決環(huán)境問題需要政府加強(qiáng)對(duì)環(huán)境的治理。政府對(duì)環(huán)境污染的治理手段，從不同的角度來看，都有其適用的一面，然而，這些手段同稅收相比較，均存在著一定的問題。

　　1、直接管制與稅收。一般來講，直接管制分為兩種：一是明文規(guī)定企業(yè)的生產(chǎn)方法，或投入物必須符合某種最低標(biāo)準(zhǔn)，否則禁止運(yùn)營；二是直接規(guī)定產(chǎn)出的最高數(shù)量，禁止超量生產(chǎn)。政府直接管制的最大弊端是缺乏彈性和效率，同稅收手段相比較，這一缺點(diǎn)更加突出：通過對(duì)污染行為課稅可以使行為主體在利潤最大化的激勵(lì)下，對(duì)治理污染的投入和少交稅兩者尋求平衡點(diǎn)，在二者沒有達(dá)到平衡前，企業(yè)會(huì)主動(dòng)地為研究治污新技術(shù)和購買設(shè)備加大投入；而在政府直接管制下，一旦企業(yè)達(dá)到了政府規(guī)定的最低排污量標(biāo)準(zhǔn)，他們就再也不會(huì)將注意力放在進(jìn)一步減少污染上。并且政府制定標(biāo)準(zhǔn)在先，比較分析污染管制的邊際收益與邊際成本在后，當(dāng)各企業(yè)的成本函數(shù)差別很大時(shí)，政府直接管制的效率就很差。

　　2、排污收費(fèi)與稅收。政府對(duì)排污行為收費(fèi)是目前世界各國普遍實(shí)行的一項(xiàng)解決環(huán)境污染問題的辦法。但是與稅收手段相比，這一辦法的規(guī)范性較差，征收過程中的強(qiáng)制性也不夠。與其相反，稅收的規(guī)范性、強(qiáng)制性更為明顯，能很好的體現(xiàn)公平、效率原則。另外，稅收手段是依托法律強(qiáng)制執(zhí)行，具有獨(dú)特的剛性，從而保證政策調(diào)節(jié)到位。對(duì)污染行為征稅，可較好地體現(xiàn)效率原則，它通過稅法制定規(guī)范統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，減少隨意行為對(duì)企業(yè)正?；顒?dòng)的干擾，以增強(qiáng)市場經(jīng)濟(jì)的效率。

　　3、污染權(quán)交易制度與稅收。與稅收手段相比較，污染權(quán)交易制度的缺點(diǎn)是：①適用范圍小，有些污染的排放是須嚴(yán)格禁止的，不宜買賣污染權(quán)；②由于污染權(quán)可以買賣，可能形成污染權(quán)市場的壟斷；③由于被使用的污染權(quán)數(shù)量低于可轉(zhuǎn)讓的污染權(quán)數(shù)量，因而可能出現(xiàn)資源錯(cuò)誤配置現(xiàn)象。

　　4、政府補(bǔ)貼與稅收。政府按單位減少的排污量給予補(bǔ)貼和對(duì)控制污染的設(shè)備費(fèi)用進(jìn)行補(bǔ)貼，目的是激勵(lì)污染者減少排污量，或抵消治理污染的設(shè)備投資費(fèi)用。補(bǔ)貼制度和稅收手段相比存在的缺陷是：①無論是貨幣補(bǔ)貼還是間接補(bǔ)貼都會(huì)耗費(fèi)大量的財(cái)政資金。而對(duì)污染行為征稅則既可以實(shí)現(xiàn)一定的環(huán)境政策目標(biāo)，又能為政府提供一定的財(cái)政收入；②財(cái)政補(bǔ)貼政策往往是事后鼓勵(lì)措施（因?yàn)槭孪妊a(bǔ)貼缺乏補(bǔ)貼的依據(jù)），污染越嚴(yán)重的企業(yè)，越能得到更多的補(bǔ)貼，這在公平性方面是有問題的。對(duì)污染行為征稅，納稅人納稅數(shù)額對(duì)少與其污染的數(shù)量和程度成正比，因而是一種較公平的手段而治污效果差；③財(cái)政補(bǔ)貼政策并不一定會(huì)減少社會(huì)排污總量，企業(yè)在利潤最大化的驅(qū)動(dòng)下，只要獲得的補(bǔ)貼收益大于治理污染的邊際費(fèi)用就會(huì)增加排污。

　　總之，稅收手段同政府治理污染行為的其他手段相比較有其優(yōu)點(diǎn)。但對(duì)環(huán)保來說，稅收手段應(yīng)與其他手段結(jié)合起來一同發(fā)揮作用。

　　二、我國現(xiàn)行有關(guān)環(huán)境保護(hù)稅收制度的缺陷

　　上世紀(jì)70年代末期以來，根據(jù)“誰污染、誰治理”的原則，我國制定了排污收費(fèi)制度，加之稅收法律法規(guī)中散見的一些環(huán)保條款，形成了我國環(huán)境保護(hù)的稅收體系：如排污收費(fèi)制度、增值稅、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅、資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和房地產(chǎn)稅等方面都體現(xiàn)了環(huán)境保護(hù)的要求。應(yīng)當(dāng)肯定的是，上述有關(guān)環(huán)保的稅收措施為保護(hù)環(huán)境、遏制污染樹立了鮮明的政策導(dǎo)向，在減輕或消除污染，加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)方面發(fā)揮了一定的作用。但同時(shí)我們也應(yīng)該看到，我國目前并沒有真正建立起完善的環(huán)境保護(hù)稅收體系。面對(duì)日趨嚴(yán)峻的環(huán)境狀況，相對(duì)于我國經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)，目前有關(guān)環(huán)保的稅收措施所發(fā)揮的作用還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

　　1、我國缺少針對(duì)污染、破壞環(huán)境的行為或產(chǎn)品課征的專門性稅種，即環(huán)境保護(hù)稅。這一稅種應(yīng)當(dāng)在環(huán)境保護(hù)稅收制度中處于主體地位，它的缺位既限制了稅收對(duì)污染、破壞環(huán)境的行為的調(diào)整力度，也難以形成專門用于環(huán)境保護(hù)的稅收收入來源，弱化了稅收的環(huán)境保護(hù)作用。

　　2、污染收費(fèi)制度還存在一些不足之處。首先，對(duì)排污費(fèi)的征收標(biāo)準(zhǔn)偏低，而且在不同污染物之間收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不平衡；其次，按單因子收費(fèi)，即在同一排污口含有兩種以上的有害物質(zhì)時(shí)，按含量最高的一種計(jì)算排污量，這種征收依據(jù)很不科學(xué)。

　　3、現(xiàn)行稅制中為貫徹環(huán)境保護(hù)政策而采取的稅收優(yōu)惠措施的形式比較單一，主要限于減稅和免稅，受益面比較窄，缺乏針對(duì)性和靈活性，而且顯得力度不足。

　　4、消費(fèi)稅、資源稅中有關(guān)環(huán)境保護(hù)的規(guī)定不健全、稅率過低、稅檔差距過小、征收范圍狹窄，對(duì)環(huán)境保護(hù)的調(diào)控力度不夠。

　　三、根據(jù)可持續(xù)發(fā)展的要求，完善現(xiàn)行稅法體系

　　1、增值稅。繼續(xù)對(duì)資源綜合利用生產(chǎn)方式實(shí)行優(yōu)惠照顧，鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行清潔生產(chǎn)，對(duì)采用清潔生產(chǎn)工藝、清潔能源、綜合回收利用廢棄物進(jìn)行生產(chǎn)的企業(yè)，在增值稅方面給予優(yōu)惠；對(duì)在生產(chǎn)中嚴(yán)重?fù)p害環(huán)境的企業(yè)則加重課稅力度。

　　2、消費(fèi)稅。消費(fèi)稅的稅目設(shè)置應(yīng)考慮環(huán)境保護(hù)因素。但現(xiàn)行消費(fèi)稅政策并沒有充分考慮著一點(diǎn)，有很多對(duì)環(huán)境極易造成危害的商品并沒有被列入消費(fèi)稅征稅范圍，比如電池、塑料包裝袋等一次性、不可降解產(chǎn)品等。因此，應(yīng)該在現(xiàn)有立法基礎(chǔ)上，更多地考慮環(huán)境因素，充分發(fā)揮消費(fèi)稅在引導(dǎo)綠色消費(fèi)、抑制對(duì)環(huán)境有害的消費(fèi)方面的作用，逐步將一些對(duì)環(huán)境影響較大的商品納入征稅范圍，并根據(jù)商品對(duì)環(huán)境影響程度不同實(shí)行不同的稅率。

　　3、關(guān)稅。作為全球制造業(yè)中心，我國許多地區(qū)以來料加工等名義從國外引進(jìn)了不少廢棄物，在取得微薄的加工費(fèi)的同時(shí)，也給我國帶來了嚴(yán)重的環(huán)境問題。隨著發(fā)達(dá)國家對(duì)環(huán)境的重視程度的增加，外商將本國淘汰或即將淘汰的嚴(yán)重污染環(huán)境的產(chǎn)品和設(shè)備轉(zhuǎn)移到我國，同時(shí)也造成污染的轉(zhuǎn)移。因此，我國在進(jìn)出口環(huán)節(jié)征收環(huán)境關(guān)稅迫在眉睫。

　　4、所得稅。鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行清潔生產(chǎn)，對(duì)采用清潔生產(chǎn)工藝、清潔能源進(jìn)行生產(chǎn)的企業(yè)和綜合回收利用廢棄物進(jìn)行生產(chǎn)的企業(yè)，在所得稅方面給予優(yōu)惠；鼓勵(lì)對(duì)環(huán)保產(chǎn)品和技術(shù)的開發(fā)、轉(zhuǎn)讓，同時(shí)對(duì)環(huán)保企業(yè)給予所得稅上的優(yōu)惠等。在實(shí)行所得稅加速折舊制度時(shí)，應(yīng)允許對(duì)防治污染的設(shè)備和設(shè)施、無公害生產(chǎn)設(shè)備、特定基礎(chǔ)材料、廢棄物再生處理等設(shè)備加速折舊，以促進(jìn)設(shè)備不斷更新，求得更快更好的治污效果。

　　5、資源稅。改革資源稅，首先在稅率方面，根據(jù)資源的稀缺性、人類的依存度、不可再生資源替代品開發(fā)的成本等因素，確定和調(diào)整資源稅的稅率，同時(shí)考慮資源在開發(fā)利用過程中對(duì)環(huán)境的不同影響，實(shí)行差別稅率；其次，為了充分、永續(xù)地利用我國的資源，進(jìn)而保護(hù)環(huán)境、維護(hù)生態(tài)平衡，應(yīng)創(chuàng)造條件擴(kuò)大我國資源稅的征收范圍。當(dāng)前，最緊迫的是把水這一重要資源納入資源稅的征收范圍，對(duì)在工業(yè)生產(chǎn)中直接抽取地表水和地下水資源進(jìn)行征稅。此外，在條件成熟時(shí)還應(yīng)逐步把土地、森林、草原等重要的自然資源都納入征收范圍。

　　四、彌補(bǔ)現(xiàn)有稅法的缺憾，頒布真正意義的環(huán)境稅法

　　1、改排污收費(fèi)為征收污染稅。為使污染者的外部成本內(nèi)在化、法律化，把現(xiàn)行的排污收費(fèi)制度改為污染征稅制度，會(huì)更有利于環(huán)境保護(hù)。第一，將收費(fèi)改為征稅，可使污染者認(rèn)識(shí)到對(duì)其污染付費(fèi)負(fù)有法律責(zé)任，從而提高污染者的環(huán)境保護(hù)意識(shí)；第二，征收污染稅后，征收的執(zhí)行管理工作統(tǒng)一到稅務(wù)部門，防止政出多門，減少機(jī)構(gòu)重疊和管理費(fèi)用膨脹。

　　2、開征環(huán)境保護(hù)稅。

　?。?）環(huán)境保護(hù)稅的納稅人和征稅對(duì)象。環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)本著“誰污染、誰納稅”的原則，凡在中華人民共和國境內(nèi)從事有污染或廢棄物排放行為以及生產(chǎn)有污染產(chǎn)品的企業(yè)和個(gè)人，都要按照規(guī)定繳納環(huán)境保護(hù)稅。其課稅對(duì)象包括納稅人生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中所排放的各種污染物、廢棄物以及有污染行為的商品，對(duì)于課稅對(duì)象可具體設(shè)計(jì)幾個(gè)稅目進(jìn)行征收，將目前對(duì)環(huán)境污染嚴(yán)重的行業(yè)或行為作為征稅對(duì)象，如在生產(chǎn)過程中排放的二氧化硫、氟利昂、汞，造紙廠、皮革制造廠排放的污水、熱電廠排放的煙，鎘電池的生產(chǎn)和農(nóng)業(yè)生產(chǎn)噴灑的農(nóng)藥、家庭生活污水及生活垃圾等。

　?。?）稅率。為貫徹公平和適當(dāng)調(diào)節(jié)的稅收原則，稅率的設(shè)計(jì)應(yīng)按產(chǎn)品附屬污染物含量和濃度確定，對(duì)于濃度相同的污染物應(yīng)按照排放數(shù)量來規(guī)定稅率，對(duì)于濃度不同的污染物應(yīng)按照濃度高低來確定稅率，稅率類型總體上應(yīng)選擇超額累進(jìn)稅率為主，體現(xiàn)稅收差別。同時(shí)，為了鼓勵(lì)企業(yè)加大環(huán)保投入，應(yīng)建立退稅機(jī)制，對(duì)于排污水平低于國家標(biāo)準(zhǔn)的按一定退稅比率，給予退稅。

　　（3）計(jì)稅依據(jù)。環(huán)境保護(hù)稅的計(jì)稅依據(jù)可參照國際通行計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)，按污染物排放的數(shù)量和濃度確定。

　?。?）征收管理。環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)作為中央地方共享稅，堅(jiān)持中央統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，同時(shí)調(diào)動(dòng)地方積極性的原則。在具體征管中，要由地方稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)并在環(huán)保部門的配合下進(jìn)行。

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