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自1997年11月上海市頒布《上海市國有企業(yè)財務(wù)總監(jiān)管理暫行規(guī)定》(以下簡稱《暫行規(guī)定》)和部分企業(yè)設(shè)置財務(wù)總監(jiān)一職以來,財務(wù)總監(jiān)與總會計師的關(guān)系一直成為會計界和企業(yè)界議論的熱點。筆者的淺見,在國有獨資或控股的有限責任公司中,財務(wù)總監(jiān)和總會計師可合二為一,不必并存。
一、財務(wù)總監(jiān)與總會計師的職責大同小異,二者分設(shè)不符精簡高效原則。
許多文章在分析財務(wù)總監(jiān)制和總會計師制的異同時,大都是以《暫行規(guī)定》和1990年12月國務(wù)院發(fā)布的《總會計師條例》(以下簡稱《條例》)相比較而闡述的。但是我們應當看到,《條例》早于《暫行規(guī)定》7年,至今已有10年。這期間,企業(yè)財會工作面臨的社會經(jīng)濟環(huán)境已發(fā)生了很大變化,國家也已相繼頒發(fā)了許多與財會工作密切相關(guān)的法律、法規(guī),如1993年的《中華人民共和國公司法》(以下簡稱《公司法》),1992年的《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)財務(wù)通則》以及1993年和1999年兩次修訂《會計法》。新《會計法》明確規(guī)定:“國有的和國有資產(chǎn)占控股地位或者主導地位的大、中型企業(yè)必須設(shè)置總會計師??倳嫀煹娜温氋Y格、任免程序、職責權(quán)限由國務(wù)院規(guī)定?!笨梢韵胍?,《條例》必將有較大的修改以適應形勢的發(fā)展。所以在把《暫行規(guī)定》與1990年的《條例》對比時,不應拘泥于文字細則而應著眼于總體精神來理解財務(wù)總監(jiān)與總會計師的職責。
筆者認為,財務(wù)總監(jiān)與總會計師的職責本質(zhì)上并無多大區(qū)別,可說是大同小異。兩者都要負責組織并監(jiān)控本企業(yè)日常的財務(wù)會計活動,都要參與擬訂有關(guān)企業(yè)經(jīng)營的重大計劃、方案,都要參與有關(guān)財務(wù)和資產(chǎn)重組的決策活動,都要審核企業(yè)的財務(wù)報表并確認其準確性,都應及時發(fā)現(xiàn)和制止企業(yè)違反國家財經(jīng)管理法律、法規(guī)的行為并在必要時向有關(guān)部門報告,企業(yè)內(nèi)部財會人員的任用、晉升、調(diào)動、獎懲等均應事先征求總會計師或財務(wù)總監(jiān)的意見等。總之,兩者都是對企業(yè)財務(wù)和會計活動進行管理和監(jiān)控的高層管理人員,主要職責基本相同。既然如此,就沒有重復設(shè)置的必要。
在論及財務(wù)總監(jiān)與總會計師職權(quán)的區(qū)別時,一般均特別強調(diào)財務(wù)總監(jiān)由公司董事會聘任,對董事會和總經(jīng)理負責,同時還有總經(jīng)理和財務(wù)總監(jiān)聯(lián)簽制度,因此,財務(wù)總監(jiān)能起到制衡經(jīng)營者(總經(jīng)理)的作用和維護所有者權(quán)益。這些正是總會計師因處于單位行政領(lǐng)導人的助手地位而力所不及的。筆者認為,首先,《公司法》規(guī)定,公司財務(wù)負責人根據(jù)總經(jīng)理提名由董事會聘任,可見總會計師也是由董事會決定是否聘任,不是由總經(jīng)理直接聘任的;其次,《條例》中確無總會計師對董事會、總經(jīng)理負責的規(guī)定,但《條例》的頒布是在1990年,當時公司制企業(yè)尚不多,《公司法》也未出臺,《條例》只寫“總會計師協(xié)助單位主要行政領(lǐng)導人工作,直接對單位主要行政領(lǐng)導人負責”。如果對公司制企業(yè)來說,把單位主要行政領(lǐng)導人理解為董事長,也未始不可。筆者認為,在《條例》修改時,如明確總會計師由董事會聘任、對董事會負責和建立與總經(jīng)理聯(lián)簽制度,則總會計師的職責和財務(wù)總監(jiān)就沒有什么區(qū)別了。
也有人認為,財務(wù)總監(jiān)與總會計師的關(guān)系是“監(jiān)控財務(wù)與財務(wù)監(jiān)控的關(guān)系”,前者是指“對包括財務(wù)監(jiān)控在內(nèi)的財務(wù)管理活動的再監(jiān)控”,“監(jiān)控財務(wù)是改變目前財務(wù)監(jiān)控乏力的必要措施,也彌補了總會計師在企業(yè)組織地位和職責權(quán)限上的不足”。但筆者認為不然。因為:一是,為改變總會計師在企業(yè)組織地位和職責權(quán)限上的不足,可以采取提升或改變總會計師的地位和擴大其職權(quán)來解決,并非一定要另設(shè)一財務(wù)總監(jiān)。二是,財務(wù)總監(jiān)固然可以彌補總會計師監(jiān)控乏力的缺陷,但換一角度,財務(wù)總監(jiān)本身也可能有監(jiān)控乏力之時。假如董事會授意財務(wù)總監(jiān)執(zhí)行違反財經(jīng)法律、法規(guī)的行為或決策,按《暫行規(guī)定》,財務(wù)總監(jiān)應直接向國有資產(chǎn)管理部門和財政部門報告。這與《條例》規(guī)定總會計師應向主管單位或財政、審計機關(guān)報告并無區(qū)別。三是,按監(jiān)控財務(wù)的觀點,企業(yè)質(zhì)量管理一般均由質(zhì)量管理部門(處、科)負責,其上有總工程師領(lǐng)導和監(jiān)控,這和總會計師與財務(wù)部門(處、科)的關(guān)系相似,則在總工程師之上豈非還需另設(shè)一質(zhì)量總監(jiān)。把某一領(lǐng)導職務(wù)的責任者不能克守職責,寄希望于在其上另設(shè)監(jiān)控一職之舉,似屬疊床架屋,并不可取。
也有文章提出“三總師制度”(即企業(yè)設(shè)置總工程師、總會計師、總經(jīng)濟師)來自前蘇聯(lián)的經(jīng)驗,屬于計劃經(jīng)濟體制下的管理模式。而財務(wù)總監(jiān)制度則起源于西方,是在企業(yè)兩權(quán)分離的條件下,財務(wù)總監(jiān)代表所有者實施管理和監(jiān)控職能。實際上,兩者的區(qū)別應不在于職務(wù)名稱而在于其實際擁有的職權(quán)和應負的責任。我們完全可以賦予總會計師在國有企業(yè)中代表所有者實施管理和監(jiān)控的職能以適應現(xiàn)代企業(yè)制度的需要。
國有企業(yè)既有總會計師又有財務(wù)總監(jiān),已如前述,不符精簡高效原則。兩者的職責既然大同小異,很難截然劃分,則在實際工作中必然產(chǎn)生推諉扯皮現(xiàn)象,何談效能。而在總會計師之上設(shè)一財務(wù)總監(jiān),則總會計師介于財務(wù)部經(jīng)理(處、科長)和財務(wù)總監(jiān)之間,又如何發(fā)揮其作用。再說,在企業(yè)財務(wù)管理系統(tǒng)中,有財務(wù)部經(jīng)理、總會計師和財務(wù)總監(jiān)三層次,遇有重大問題,逐級匯報,有違信息快速傳遞反饋,及時作出決策的現(xiàn)代企業(yè)制度“管理科學”的基本要求。
總之,從財務(wù)總監(jiān)與總會計師的主要職責和精簡高效原則來分析評價,兩者完全可以合二為一,不必并存。
二、財務(wù)監(jiān)督的根本出路在于嚴格貫徹落實新《會計法》,設(shè)置財務(wù)總監(jiān)并非治本之道。
有人對治理企業(yè)會計信息失真和財務(wù)管理混亂這一頑癥,寄希望于建立財務(wù)總監(jiān)制,認為“目前之所以要在國有企業(yè)中建立不同于總會計師制度的財務(wù)總監(jiān)制度,最直接的動因是為了避免會計信息失真、財務(wù)亂收濫支、投資盲目失控、國有資產(chǎn)流失,目的是力求通過監(jiān)控,使企業(yè)的財務(wù)活動合法化、合理化、效益化,確保國有資產(chǎn)保值增值”。誠然,財務(wù)總監(jiān)由董事會聘任,可對總經(jīng)理有所制衡。但從深層次分析,企業(yè)會計信息失真和財務(wù)管理松懈的根本原因是長期以來未明確單位負責人是會計責任主體。誠如張佑才副部長就修訂《會計法》有關(guān)問題答記者問時指出:《會計法》規(guī)定單位負責人對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責“是此次修訂《會計法》的重大突破之一”:“原來規(guī)定單位負責人、會計人員和其他人員都是會計責任主體,要求大家都負責,結(jié)果往往造成無人負責”:“明確單位負責人為本單位會計行為的責任主體,抓住了矛盾的關(guān)鍵,有利于從根本上解決造假帳屢禁不止的問題”。這真是找到了病根,抓住了要害。所謂單位負責人就是單位的法定代表人,公司制企業(yè)就是董事長,只要切實落實《會計法》,真正做到有法必依,違法必究,使國有企業(yè)的會計責任主體——單位負責人不敢授意、指使、強令會計人員弄虛作假,則造假之風自可遏止,這才是財務(wù)監(jiān)督的根本出路。退一步說,倘若董事長指使財務(wù)總監(jiān)造假而財務(wù)總監(jiān)屈從于董事長之命,則和總會計師屈從總經(jīng)理之命又有何差別,可見設(shè)置財務(wù)總監(jiān)亦非治本之道。
我們相信,只要政府有關(guān)部門特別是財政部門對《會計法》的貫徹實施,切實進行監(jiān)督檢查,發(fā)現(xiàn)違法現(xiàn)象,對企業(yè)及其法定代表人依法嚴肅懲處,這一頑癥的根治必指日可待。
三、《監(jiān)事會條例》的貫徹施行,財務(wù)總監(jiān)和總會計師更無必要并存。
黨的十五屆四中全會《決定》指出?!肮痉ㄈ酥卫斫Y(jié)構(gòu)是公司制的核心,要明確股東會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層的職責”:“健全和規(guī)范監(jiān)事會制度,過渡到從體制上、機制上加強對國有企業(yè)的監(jiān)督,確保國有資產(chǎn)及其權(quán)益不受侵犯”。為貫徹落實《決定》,國務(wù)院發(fā)布了《國有企業(yè)監(jiān)事會暫行條例》,明確指出“監(jiān)事會以財務(wù)監(jiān)督為核心……對企業(yè)的財務(wù)活動及企業(yè)負責人的經(jīng)營管理行為進行監(jiān)督,確保國有資產(chǎn)及其權(quán)益不受侵犯”:“監(jiān)事會與企業(yè)是監(jiān)督與被監(jiān)督的關(guān)系”;監(jiān)事會應“檢查企業(yè)財務(wù),查閱企業(yè)財務(wù)會計資料,驗證企業(yè)財務(wù)會計報告的真實性、合法性”:“企業(yè)應當定期如實向監(jiān)事會報送財務(wù)會計報告”,等等。筆者認為,從財務(wù)監(jiān)督的角度看,首先監(jiān)事會是企業(yè)內(nèi)部最高層次的財務(wù)監(jiān)督機構(gòu)。監(jiān)事會雖然也是企業(yè)的組成部分,但它對企業(yè)獨立行使以財務(wù)監(jiān)督為核心的監(jiān)督職能,并且由于“監(jiān)事會主席和專職監(jiān)事、派出監(jiān)事不得接受企業(yè)的任何報酬、福利費用,不得在企業(yè)報銷任何費用”,監(jiān)事會具有無可爭辯的獨立性和公正性,因而其監(jiān)督的權(quán)威性也非財務(wù)總監(jiān)所能比擬。其次,監(jiān)事會一般每年對企業(yè)定期檢查一至二次,并可根據(jù)實際需要不定期對企業(yè)進行專項檢查,故監(jiān)事會的財務(wù)監(jiān)督也不能說完全是事后監(jiān)督,它比財政部門的外部監(jiān)督要及時、直接得多。再次,監(jiān)事的任職條件之一是“具有財務(wù)、會計、審計或者宏觀經(jīng)濟等方面的專業(yè)知識,比較熟悉企業(yè)經(jīng)營管理工作”,可以說都是行家里手,能保證監(jiān)督的專業(yè)質(zhì)量。事實上,監(jiān)事會也是對企業(yè)是否遵守《會計法》的檢查督促者。既然企業(yè)內(nèi)部有監(jiān)事會這一財務(wù)監(jiān)督最具權(quán)威的機構(gòu),財務(wù)總監(jiān)和總會計師共存就更無必要了。
筆者的結(jié)論是:無論從財務(wù)總監(jiān)和總會計師的職責范圍來看,還是從《會計法》和《監(jiān)事會條例》實施后對企業(yè)財務(wù)監(jiān)督的作用來看,為了能適應現(xiàn)代信息社會高效化的要求,國有企業(yè)沒有必要在總會計師之上再設(shè)置財務(wù)總監(jiān)一職,兩者設(shè)一即可。既然《會計法》明確規(guī)定國有大中型企業(yè)必須設(shè)置總會計師,還是稱“總會計師”為好。當然在根據(jù)《會計法》修訂《總會計師條例》時,應根據(jù)形勢發(fā)展,適當擴大總會計師的職權(quán),使總會計師在國有企業(yè)的財會管理與監(jiān)督中充分發(fā)揮其重要作用。
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